存貨計量分析論文

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一、存貨初始計量的變化

（一）外購或委托加工收回存貨的計量變化

1.規定商品流通企業的進貨費用計入存貨成本

原準則規定，商品流通企業存貨的采購成本包括采購價格、進口關稅和其他稅金等，在采購過程中發生的運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費等費用在其發生時確認為當期費用，運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等，直接計入當期損益。

新準則不再區分企業的性質是工業企業還是商品流通企業，存貨采購成本包括的內容都是一致的。根據新準則的要求，可以將在采購過程中發生的運輸費、裝卸費、保險費、包裝費等費用按照合理的分配辦法計入存貨成本。倉儲費（不包括在生產過程中為達到下一個生產階段所必須的費用）在發生時確認為當期損益，不計入存貨成本。在實務中，企業也可以先進行歸集，期末再根據所購商品的存銷情況進行分攤。對于已售商品的進貨費用，計入當期損益；對于未售商品的進貨費用，計入期末存貨成本。如果企業采購商品的進貨費用金額較小的，可以在發生時直接計入當期損益。

2.明確勞務成本可計入存貨成本

原準則未就為提供勞務而發生的相關費用是否應計入存貨成本予以規定。新準則明確規定：“企業提供勞務，所發生的從事勞務提供人員的直接人工和其他直接費用以及可歸屬的間接費用，計入存貨成本”。這一變化使得存貨的內涵不再局限于原材料、庫存商品等實物范疇。

3.放寬制造費用分配方法的選擇

原準則在規范確定存貨的加工成本時，列舉了可選用的制造費用分配的方法、聯產品加工成本可選用的分配方法，并規定了主副產品加工成本的分配方法。

新準則僅僅提出“企業應當根據制造費用的性質，合理地選擇制造費用分配方法”、“在同一生產過程中，同時生產兩種或兩種以上的產品，并且每種產品的加工成本不能直接區分的，其加工成本應當按照合理的方法在各種產品之間進行分配”，未在準則正文中對制造費用分配等方法進行列舉，企業可以根據自身業務的實際情況選擇適當的分配方法分配制造費用。

4.允許部分存貨的借款費用資本化

原準則不允許將存貨的借款費用資本化?！镀髽I會計準則第17號——借款費用》規定，符合資本化條件的資產是指需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的固定資產、投資性房地產、存貨等資產。可見，新準則擴大了應予資本化的資產范圍，某些特殊行業，如造船、飛機制造等機械制造企業，將允許用于存貨生產的借款費用資本化，計入存貨成本。

（二）其他來源存貨的計量變化

1.投資者投入存貨的成本必須公允

原準則規定，投資者投入存貨的成本，應當按照投資各方確認的價值確定。《企業會計準則第1號——存貨》在這方面強調了公允價值的運用，規定投資者投入存貨的成本應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外。在投資合同或協議約定價值不公允的情況下，按照該項存貨的公允價值作為其入賬價值。

2.關于非貨幣性資產交換取得存貨的計量

原準則規定，非貨幣性資產交易一般不允許使用公允價值，通常不確認損益。換入的存貨按換出資產的賬面價值加相關稅費（減進項稅額）入賬；涉及補價的，還應加上支付的補價（支付補價方）或減去補價加上確認的營業外收入（收到補價方）。

根據《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》，存貨的初始計量較為復雜，首先要對交易進行判斷，判斷非貨幣性資產交換是否同時滿足兩個條件：具有商業實質以及換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠計量，同時，要看是否涉及補價。未滿足上述兩個條件的，換入的存貨按換出資產的賬面價值加相關稅費（減進項稅額）入賬；涉及補價的，還應加上支付的補價或減去收到的補價，不確認損益。滿足上述兩個條件的，換入的存貨按換出資產的公允價值加相關稅費（或減進項稅額）入賬；涉及補價的，換入存貨的成本與換出資產的賬面價值加支付的補價、應支付的相關稅費之和的差額計入當期損益，或換入存貨的成本加收到的補價之和與換出資產的賬面價值加應支付的相關稅費之和的差額計入當期損益。

3.關于債務重組取得存貨的計量

原準則規定，債權人因債務重組取得的存貨按重組債權的賬面價值和相關稅費計量，不確認損益。根據《企業會計準則第12號——債務重組》，以非現金資產清償債務的，債權人應當對受讓的非現金資產按其公允價值入賬。重組債權的賬面余額與受讓的非現金資產的公允價值之間的差額，計入當期損益。如果債權人已對債權計提壞賬準備，應先將該差額沖減壞賬準備，壞賬準備不足以沖減的部分，計入當期損益。

4.關于企業合并取得存貨的計量

與原準則相比，新準則新增了企業合并取得存貨的成本計量的規定。根據《企業會計準則第20號——企業合并》，企業合并分為兩類：一是同一控制下的企業合并，指參與合并的企業在合并前后均受同一方或相同多方最終控制且該控制并非暫時的。二是非同一控制下的企業合并，指參與合并的企業在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制。兩種不同的企業合并下，存貨的計量有所不同：

（1）同一控制下的企業合并：其實質相當于企業集團內部的交易，所以，同一控制下的企業合并取得的存貨應按合并日在被合并方的賬面價值計量。

（2）非同一控制下的企業合并：這一合并下取得的存貨應按合并日存貨的公允價值計量，但前提是其所帶來的經濟利益很可能流入企業并且公允價值能夠可靠地計量。

二、發出存貨成本計算方法的變化

（一）取消了先進先出法

原準則規定，確定發出存貨的實際成本可以采用的方法有個別計價法、先進先出法、加權平均法、移動平均法和后進先出法等。

新準則考慮到后進先出法并不能真實地反映存貨的實際流轉，因此規定企業確定發出存貨的成本的方法有四種，分別是先進先出法、加權平均法（包括移動加權平均法）和個別計價法。企業不得采用后進先出法確定發出存貨的成本，這與國際準則的有關規定是一致的。

（二）取消了接受捐贈存貨成本的確定的相關說明

在原準則的基礎上，新存貨準則中刪去捐贈方提供了有關憑證和捐贈方未提供憑證情況下企業接受捐贈存貨成本確定的說明，因為在新準則體系中重新引入了公允價值計量屬性，接受捐贈及盤盈存貨的成本可通過相關存貨的公允價值加上相關的稅費確定，無需再做出專門的規定。

（三）細化了盤虧毀損存貨的處理

原準則規定：盤虧或毀損存貨造成的損失，應當計入當期損益。新存貨準則規定：企業發生的存貨毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。存貨的賬面價值是存貨成本扣減累計跌價準備后的金額。存貨盤虧造成的損失，應當計入當期損益。

三、存貨期末計量的變化——取消了周轉材料的分期攤銷法

資產負債表日，存貨依舊應當按照成本與可變現凈值孰低計量，新準則中有關可變現凈值的確認方法與原準則的相關規定一致。變化在于，新準則進一步明確了低值易耗品和包裝物采用一次轉銷法或者五五攤銷法進行攤銷，并計入相關資產的成本或者當期損益，取消了分期攤銷法。

參考文獻：

[1]財政部.企業會計準則2006.經濟科學出版社，2006.

[2]會計準則研究組.會計準則重點難點解析.大連出版社,2006.

[3]財政部會計司編寫組.企業會計準則講解2006.人民出版社，2006.

【摘要】我國新修訂的會計準則體系對存貨的會計處理涉及多個準則，與原準則相比，發生了重大變化，更能適應我國的會計發展現狀和未來發展趨勢，本文對存貨計量的主要變化進行了簡要對比分析。

【關鍵詞】會計準則存貨計量