關(guān)于企業(yè)分部報(bào)告理論與實(shí)務(wù)的探討

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[內(nèi)容摘要]為了適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，財(cái)政部不久前頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--分部報(bào)告》（征求意見(jiàn)稿）。本文結(jié)合西方國(guó)家及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從理論上和實(shí)務(wù)上對(duì)分部報(bào)告的立足點(diǎn)、分部信息的質(zhì)量特征、披露原則、披露內(nèi)容及分部報(bào)告分析幾方面作了探討，并對(duì)征求意見(jiàn)稿提出了自己的意見(jiàn)和建議。

[關(guān)鍵詞]分部報(bào)告立足點(diǎn)質(zhì)量特征披露原則披露內(nèi)容分部分析

一、引言

隨著世界經(jīng)濟(jì)的一體化，企業(yè)的活動(dòng)范圍已不再受到國(guó)家和地區(qū)的限制而走向全球化。為了抵御風(fēng)險(xiǎn)，搶占市場(chǎng)，越來(lái)越多的企業(yè)走上了多元化的經(jīng)營(yíng)道路。加之信息技術(shù)、交通技術(shù)的飛速發(fā)展，也為跨行業(yè)、跨地區(qū)、跨國(guó)界經(jīng)營(yíng)提供了條件。對(duì)于從事多種業(yè)務(wù)的企業(yè)來(lái)說(shuō)，有關(guān)各種業(yè)務(wù)的信息，常常與有關(guān)企業(yè)整體的信息一樣重要。自20世紀(jì)60年代以來(lái)，國(guó)際上就出現(xiàn)了有關(guān)分部信息披露的制度規(guī)定。英、美是最早提出分部財(cái)務(wù)報(bào)告要求的國(guó)家。1965年英國(guó)的股票交易所率先要求上市公司編制分部財(cái)務(wù)報(bào)告，1967年英國(guó)公司法首次做出公司應(yīng)披露分部信息的法律規(guī)定，1990年英國(guó)原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)了SSAP第25號(hào)《分部報(bào)告》；1976年美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）SFAS14"企業(yè)分部財(cái)務(wù)報(bào)告"，1997年FASB對(duì)此進(jìn)行了修訂，并了新的SFAS131"分部報(bào)告"；1981年國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）了IAS14"按分部編制財(cái)務(wù)資料"，并于1997年重新進(jìn)行了修訂。1994年以來(lái)，我國(guó)的證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部也陸續(xù)了一些分部報(bào)告方面的規(guī)定，但總體上說(shuō)，這些規(guī)定比較零散，操作性也不強(qiáng)。為了適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，規(guī)范企業(yè)分部報(bào)告的編制和分部信息的提供，我國(guó)財(cái)政部于2001年11月印發(fā)了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--分部報(bào)告》（征求意見(jiàn)稿）。征求意見(jiàn)稿基本上與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持了一致，有利于同國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌。本文擬從理論上和實(shí)務(wù)上對(duì)分部報(bào)告做一些簡(jiǎn)要的探討。

二、關(guān)于分部報(bào)告的立足點(diǎn)和目標(biāo)

信息使用者對(duì)跨行業(yè)、跨國(guó)界集團(tuán)公司財(cái)務(wù)信息的需求，導(dǎo)致了合并會(huì)計(jì)報(bào)表與分部報(bào)告的產(chǎn)生和規(guī)范。從各國(guó)的實(shí)踐情況來(lái)看，對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制、披露的相關(guān)制度規(guī)定早于對(duì)分部報(bào)告的有關(guān)規(guī)定。合并會(huì)計(jì)報(bào)表通過(guò)對(duì)集團(tuán)內(nèi)企業(yè)間的內(nèi)部交易進(jìn)行抵消，使信息使用者可以從整體上把握整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。合并會(huì)計(jì)報(bào)表的缺點(diǎn)在于盡管它可以展示出集團(tuán)的全貌，但它所表達(dá)的集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果僅是對(duì)各個(gè)經(jīng)營(yíng)分部的盈利水平、增長(zhǎng)趨勢(shì)和風(fēng)險(xiǎn)情況的簡(jiǎn)單平均，未能反映出集團(tuán)對(duì)各個(gè)經(jīng)營(yíng)分部的依賴程度，不利于信息使用者對(duì)集團(tuán)整體風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬進(jìn)行更精確的預(yù)測(cè)。正因如此，作為對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表解釋與補(bǔ)充的分部報(bào)告就應(yīng)運(yùn)而生了。合并會(huì)計(jì)報(bào)表與分部報(bào)告之間是一種綜合-分解-再綜合的關(guān)系。首先是合并會(huì)計(jì)報(bào)表在抵消內(nèi)部交易的基礎(chǔ)上對(duì)各個(gè)經(jīng)營(yíng)分部財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行簡(jiǎn)單綜合，接著是分部報(bào)告按風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬標(biāo)準(zhǔn)（IASC的做法）或內(nèi)部管理框架（FASB的做法）對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行分解，最后是信息使用者在分部分析的基礎(chǔ)上綜合形成對(duì)企業(yè)整體經(jīng)營(yíng)情況、未來(lái)前景的判斷。從這一意義上說(shuō)，企業(yè)集團(tuán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表是企業(yè)分部報(bào)告的立足點(diǎn)[]。明確了這一立足點(diǎn)，我們就能更好的理解征求意見(jiàn)稿的相關(guān)內(nèi)容。這些內(nèi)容包括征求意見(jiàn)稿第3條"如果母公司的會(huì)計(jì)報(bào)表和合并會(huì)計(jì)報(bào)表一并提供，則只需在合并會(huì)計(jì)報(bào)表的基礎(chǔ)上提供分部報(bào)告信息"以及第23條"企業(yè)應(yīng)列示按報(bào)告分部披露的信息和在合并會(huì)計(jì)報(bào)表或企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表中的總額信息之間的調(diào)節(jié)情況"；明確了這一立足點(diǎn)，也有利于我們更準(zhǔn)確地把握企業(yè)分步報(bào)告的目標(biāo)，即企業(yè)分部報(bào)告的編制和披露要建立在對(duì)整個(gè)企業(yè)作出更合理判斷的基礎(chǔ)上，分部及可報(bào)告分布的確定、分部報(bào)告主要項(xiàng)目的確認(rèn)與計(jì)量、分部信息的披露等都只是作為一個(gè)過(guò)程、一種手段而存在，分部報(bào)告的最終目標(biāo)應(yīng)該是對(duì)整個(gè)企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及發(fā)展趨勢(shì)作出更好的評(píng)估。

三、關(guān)于分部報(bào)告的信息質(zhì)量特征和披露原則

分部信息涉及的最主要質(zhì)量特征是相關(guān)性、可靠性和可比性。對(duì)于相關(guān)性，IASC的看法是"當(dāng)資料通過(guò)幫助使用者評(píng)估過(guò)去、現(xiàn)在或未來(lái)的事件或者通過(guò)確證或糾正使用者過(guò)去的評(píng)價(jià)，影響到使用者的經(jīng)濟(jì)決策時(shí)，資料就具相關(guān)性"。我國(guó)對(duì)相關(guān)性的定義比較寬泛，CPA輔導(dǎo)教材《會(huì)計(jì)》對(duì)相關(guān)性是這樣定義的："相關(guān)性原則所說(shuō)的相關(guān)，是指與決策有關(guān)，有助于決策，如果會(huì)計(jì)信息提供以后，對(duì)經(jīng)濟(jì)決策沒(méi)有什么作用，就不具有相關(guān)性"。對(duì)于信息的可靠性，F(xiàn)ASB認(rèn)為是可證實(shí)性和如實(shí)描述。可靠性原則在我國(guó)又稱為客觀性原則。對(duì)于可比性，F(xiàn)ASB認(rèn)為它包含三個(gè)方面的意思，一是企業(yè)之間的可比性，二是各期間的一貫性，三是報(bào)表項(xiàng)目間的一致性。而我國(guó)一般所講的可比性僅包括第一個(gè)含義。保持各期間的一貫性在我國(guó)稱為一貫性原則。至于報(bào)表項(xiàng)目的一致性，目前還未納入到我國(guó)的會(huì)計(jì)信息的一般原則中去。一般說(shuō)來(lái)，信息的有用性是相關(guān)性、可靠性和可比性的效用函數(shù)。在該效用函數(shù)中，相關(guān)性、可靠性與可比性并非是相互獨(dú)立的變量，因此，為了保證效用最大化，人們不得不經(jīng)常在這三者之間進(jìn)行權(quán)衡，作出取舍。分部報(bào)告準(zhǔn)則制訂者和信息使用者也同樣面臨這一問(wèn)題。最初分部劃分是參照政府或其它權(quán)威機(jī)構(gòu)制定的標(biāo)準(zhǔn)行業(yè)或產(chǎn)品分類進(jìn)行的，考慮到同一行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬大致相同，信息使用者也能從工商出版物、政府統(tǒng)計(jì)資料等中獲取行業(yè)狀況的信息，因此，這種劃分標(biāo)準(zhǔn)有利企業(yè)間進(jìn)行比較，可比性較強(qiáng)。但由于行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)往往太寬泛，導(dǎo)致公司管理當(dāng)局在劃分分部時(shí)存在很大自主權(quán)，F(xiàn)ASB也承認(rèn)"盡管對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行分類有多種體系，產(chǎn)業(yè)分布的確定主要還是依賴于管理當(dāng)局的判斷"，分部信息可比性的提高是以降低信息的相關(guān)性和可靠性作為代價(jià)的。為此，1997年FASB了SFAS131，要求對(duì)分部的劃分采用"管理法"，即讓企業(yè)分部報(bào)告與內(nèi)部報(bào)告保持一致，企業(yè)在對(duì)外報(bào)告中所劃分的分部，應(yīng)該與向企業(yè)高層管理部門（或董事會(huì)）報(bào)告時(shí)所做的劃分相一致。FASB認(rèn)為"管理法"能夠提高投資者對(duì)公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的洞察力，能夠"直面"企業(yè)經(jīng)營(yíng)者是如何進(jìn)行經(jīng)營(yíng)管理、如何有效利用資源、如何抵御風(fēng)險(xiǎn)的，即提高了分部信息的相關(guān)性。同時(shí)，以企業(yè)內(nèi)部管理框架作為劃分標(biāo)準(zhǔn)也保證了信息的可靠性。盡管"管理法"可能降低了分部信息在不同企業(yè)間的可比性，但它仍然可以做到：各期間的一貫性、報(bào)表項(xiàng)目間的一致性及分部間的可比性。兩相權(quán)衡，"管理法"的優(yōu)點(diǎn)是明顯的。在分部的劃分標(biāo)準(zhǔn)上，IASC及我國(guó)的征求意見(jiàn)稿采用了"風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬法"，即按業(yè)務(wù)或地區(qū)承擔(dān)的不同風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬作為劃分依據(jù)。"風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬法"也兼顧了企業(yè)的內(nèi)部管理框架，"企業(yè)的內(nèi)部組織和管理結(jié)構(gòu)及其內(nèi)部對(duì)董事會(huì)和總經(jīng)理報(bào)告的制度，通常是確定企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)的主要來(lái)源和性質(zhì)以及不同的收益率的基礎(chǔ)，從而也是確定哪種報(bào)告形式是主要的，哪種報(bào)告是次要的基礎(chǔ)"（IAS14，1997，第27段）。筆者認(rèn)為，"風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬法"理論上雖然較完美，但可行性較低。實(shí)務(wù)中，企業(yè)很難界定各種業(yè)務(wù)或各個(gè)地區(qū)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，分部的劃分依賴于管理層的主觀判斷。而且，審計(jì)師也無(wú)可操作的標(biāo)準(zhǔn)對(duì)分部的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬進(jìn)行驗(yàn)證，使得企業(yè)能以"不同的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬"為借口而任意操縱分部的劃分，從而降低了分部信息的可靠性和相關(guān)性。同時(shí)，若按"風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬法"劃分的分部與企業(yè)內(nèi)部報(bào)告所做的劃分不一致，則將提高分部報(bào)告的編制和提供成本，武斷的分配和估計(jì)可能進(jìn)一步降低了信息的可靠性和相關(guān)性。明顯的，沒(méi)有可靠性和相關(guān)性為基礎(chǔ)的可比性是沒(méi)有任何意義的。在我國(guó)目前會(huì)計(jì)人員素質(zhì)普遍較低及會(huì)計(jì)信息失真較為嚴(yán)重的情況下，采用"風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬法"可能得不償失。此外，要引起注意的是，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要是用來(lái)協(xié)調(diào)各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的，它本身并不直接用于指導(dǎo)企業(yè)會(huì)計(jì)處理，因此，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更多強(qiáng)調(diào)可比性而不是可操作性。相比之下，F(xiàn)ASB的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則操作性要更強(qiáng)一些。

分部信息的披露受制于"效益大于成本"原則。FASB認(rèn)為，有效信息的收益包括資本配置和計(jì)價(jià)的優(yōu)化與信息使用者保護(hù)兩方面。有效信息的成本包括處理和提供信息的成本、訴訟成本和競(jìng)爭(zhēng)劣勢(shì)。各國(guó)在對(duì)分部信息披露進(jìn)行規(guī)范時(shí)，都努力使有效信息的凈效益（信息收益減信息成本）最大化。如為了減少信息披露的競(jìng)爭(zhēng)劣勢(shì)，英國(guó)在其SSAP25《分部報(bào)告》中規(guī)定："根據(jù)董事會(huì)意見(jiàn)，如果這些信息的披露將會(huì)對(duì)公司的利益產(chǎn)生嚴(yán)重的不利影響，那么這些信息可不必披露，但這些信息沒(méi)有披露的事實(shí)必須予于聲明。"FASB在采用"管理法"對(duì)分部進(jìn)行劃分時(shí)，也部分地出于對(duì)"效益大于成本"原則的考慮，認(rèn)為"公司內(nèi)部設(shè)立的利潤(rùn)中心對(duì)分部數(shù)據(jù)的收集和處理很有幫助，有利于降低信息的生產(chǎn)成本"。而我國(guó)的征求意見(jiàn)稿在分部披露信息的內(nèi)容上雖然較好地做到了"簡(jiǎn)明扼要"和"充分披露"相結(jié)合，但"效益大于成本原則"體現(xiàn)并不明顯，企業(yè)為分部信息披露的成本很大，這可能會(huì)不利于分部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施。進(jìn)一步講，美國(guó)70年代開(kāi)始的一些實(shí)證研究表明，對(duì)信息進(jìn)行管制的結(jié)果并不一定具有帕累托法則意義上的社會(huì)福利最優(yōu)（本斯頓，1973；周，1983）。管制的成本是巨大的，而沒(méi)有證據(jù)表明管制的效益明顯（巴斯塔波，1977）。因此，無(wú)論是從分部報(bào)告準(zhǔn)則的更好實(shí)施，還是從信息的凈效益最大出發(fā)，分部報(bào)告準(zhǔn)則的制訂都應(yīng)該多從愛(ài)護(hù)企業(yè)角度出發(fā)，降低企業(yè)遵守準(zhǔn)則的成本。例如，規(guī)定企業(yè)在特殊情況下就分部信息披露的免責(zé)條款等。

重要性是分部信息披露的另一個(gè)約束原則。FASB對(duì)重要性的定義是"根據(jù)周圍的環(huán)境，會(huì)計(jì)信息的遺漏或錯(cuò)報(bào)很可能會(huì)改變或影響依賴這一信息的理性人的判斷"（1980）。重要性原則同信息相關(guān)性、可靠性關(guān)系很密切。在會(huì)計(jì)中，一般認(rèn)為重要性原則是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)限制性或修正性慣例。根據(jù)重要性原則的要求制訂具體的重要性標(biāo)準(zhǔn)是會(huì)計(jì)規(guī)范的重要內(nèi)容。各國(guó)以及IASC在對(duì)企業(yè)可報(bào)告分部的確認(rèn)上，都對(duì)分部的重要性做出了量化的規(guī)定。例如，F(xiàn)ASB規(guī)定，當(dāng)分部的營(yíng)業(yè)收入、損益或可辨認(rèn)資產(chǎn)只要有一項(xiàng)達(dá)到了企業(yè)集團(tuán)的10%上，就應(yīng)確認(rèn)為一個(gè)可報(bào)告分部；IASC及我國(guó)征求意見(jiàn)稿規(guī)定，所有報(bào)告分部的外銷收入合計(jì)應(yīng)不低于整個(gè)合并收入的75%，否則，應(yīng)增加可報(bào)告分部的數(shù)量，但同時(shí)又規(guī)定可報(bào)告分部的數(shù)量以不超過(guò)10個(gè)為限。這些都是重要性原則具體的量化指標(biāo)。

分部報(bào)告的信息披露原則和質(zhì)量特征是一種制約和反映的關(guān)系，具體見(jiàn)下圖：

普遍性約束條件效益大于成本

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分部信息的質(zhì)量特征―相關(guān)性――――――｜――――――可靠性―

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業(yè)風(fēng)報(bào)｜如可

績(jī)險(xiǎn)酬｜實(shí)驗(yàn)

理評(píng)預(yù)｜反證

解估測(cè)｜映性

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可比性

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分部間可比前后期一貫分部報(bào)告項(xiàng)目一致

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"確認(rèn)"的界限-----------重要性------

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四、關(guān)于分部報(bào)告的披露內(nèi)容

征求意見(jiàn)稿要求企業(yè)應(yīng)就報(bào)告分部分別主要報(bào)告形式和次要報(bào)告形式進(jìn)行披露。其中主要報(bào)告信息披露的內(nèi)容包括分部收入、分部費(fèi)用、分部利潤(rùn)、分部資產(chǎn)和分部負(fù)債，還包括分部信息與公司合并數(shù)字之間的調(diào)節(jié)情況、分部會(huì)計(jì)政策及分部間轉(zhuǎn)移交易及定價(jià)基礎(chǔ)等項(xiàng)目。從定義及構(gòu)成內(nèi)容上看，分部收入、分部費(fèi)用、分部資產(chǎn)和分部負(fù)債在確認(rèn)和計(jì)量上保持了一致，例如，征求意見(jiàn)稿規(guī)定，若利息收入未計(jì)入分部收入，則利息費(fèi)用也不應(yīng)計(jì)入分部費(fèi)用，相應(yīng)的利息資產(chǎn)或利息負(fù)債也不能計(jì)入分部資產(chǎn)或分部負(fù)債。這樣就滿足了可比性的第三個(gè)含義"報(bào)表項(xiàng)目間的一致性"，有利于信息使用者正確理解和分析分部信息。

在分部費(fèi)用的構(gòu)成內(nèi)容上，財(cái)政部關(guān)于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--分部報(bào)告》（征求意見(jiàn)稿）的說(shuō)明中認(rèn)為："營(yíng)業(yè)費(fèi)用是指企業(yè)在銷售商品或提供勞務(wù)過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用，是與分部經(jīng)營(yíng)活動(dòng)密切相關(guān)的費(fèi)用，因此宜將其計(jì)入分部費(fèi)用"以及"發(fā)生的營(yíng)業(yè)費(fèi)用有的可以直接計(jì)入，有的需要采用合理的方法分?jǐn)傆?jì)入"。征求意見(jiàn)稿沒(méi)有指出若營(yíng)業(yè)費(fèi)用沒(méi)有合理分?jǐn)偦A(chǔ)時(shí)的解決辦法。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中的營(yíng)業(yè)費(fèi)用指"企業(yè)銷售商品過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用，包括運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、包裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、展覽費(fèi)和廣告費(fèi)，以及………"。由于營(yíng)業(yè)費(fèi)用構(gòu)成內(nèi)容比較廣泛，有些項(xiàng)目可能不宜計(jì)入分部費(fèi)用，例如廣告費(fèi)。實(shí)務(wù)中，企業(yè)經(jīng)常為整個(gè)集團(tuán)的品牌而支付巨額的廣告費(fèi)用，這些費(fèi)用若強(qiáng)行分配給各分部，必然導(dǎo)致主觀、武斷或不為財(cái)務(wù)報(bào)表外部使用者理解等情況[1]。因此，筆者認(rèn)為，若沒(méi)有合理的分?jǐn)偦A(chǔ)，應(yīng)該允許企業(yè)分部費(fèi)用中不包括營(yíng)業(yè)費(fèi)用，但企業(yè)應(yīng)就該事實(shí)提供說(shuō)明。

五、關(guān)于分部報(bào)告的財(cái)務(wù)分析

對(duì)分部報(bào)告進(jìn)行分析無(wú)疑是必要的。信息使用者必須十分了解有關(guān)報(bào)告基礎(chǔ)的定義、共同收入與成本的分配方法、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的定價(jià)方式等情況，否則，他們可能得出錯(cuò)誤的結(jié)論。因此，分析分部報(bào)告的前提是正確理解分部報(bào)告。分析分部報(bào)告的目的一般是為了評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、利潤(rùn)的來(lái)源以及未來(lái)的發(fā)展前景。分部報(bào)告的財(cái)務(wù)分析應(yīng)結(jié)合"管理當(dāng)局分析和討論（MD&A）"，并在對(duì)各報(bào)告分部經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)單獨(dú)分析的基礎(chǔ)上進(jìn)行。由于對(duì)分部的分析主要是為了評(píng)價(jià)企業(yè)整體的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，分析方法應(yīng)以比較分析法和因素分析法為主。具體的分析可以從以下幾方面展開(kāi)：

1.通過(guò)對(duì)各報(bào)告分部的外銷收入與內(nèi)銷收入的比較分析，了解各個(gè)分部的收入對(duì)外部客戶的依賴程度。

2.計(jì)算各個(gè)分部的外銷收入、外銷利潤(rùn)對(duì)整個(gè)企業(yè)銷售與利潤(rùn)的貢獻(xiàn)大小，以確定各個(gè)分部的相對(duì)重要性。

3.計(jì)算和比較各個(gè)分部的收入、利潤(rùn)及資產(chǎn)增長(zhǎng)率水平，揭示整個(gè)企業(yè)增長(zhǎng)率變動(dòng)原因。

4.計(jì)算和比較各個(gè)分部的資產(chǎn)收益率與銷售利潤(rùn)率，以確定各分部的相對(duì)獲利能力，并同企業(yè)整體獲利能力進(jìn)行比較。

5.通過(guò)計(jì)算企業(yè)總資產(chǎn)在各個(gè)分部的百分比分布及各個(gè)分部資產(chǎn)變動(dòng)趨勢(shì)的分析，更好地理解企業(yè)管理層有關(guān)的資本配置決策和各分部的重要性。

6.應(yīng)用百分比分布分析各個(gè)分部的本年新增的固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)支出，以及計(jì)算各分部的資本支出對(duì)折舊費(fèi)、攤消費(fèi)的比例，更好地了解企業(yè)有關(guān)資本的投向情況、企業(yè)對(duì)各個(gè)分部的支持力度和各分部資本支出現(xiàn)狀與需求。

7.計(jì)算和比較各個(gè)分部的資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率，以確定每一分部資產(chǎn)管理效率以及各個(gè)分部對(duì)整個(gè)企業(yè)資產(chǎn)管理效率的影響。

8.利用因素分析法對(duì)分部的資產(chǎn)收益率進(jìn)行分解，以分別確定分部銷售利潤(rùn)率和資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率對(duì)資產(chǎn)收益率的影響，并解釋各個(gè)分部對(duì)企業(yè)整體資產(chǎn)收益率的影響。

此外，上述分析還應(yīng)結(jié)合各分部所處行業(yè)的發(fā)展趨勢(shì)、區(qū)域經(jīng)濟(jì)條件、產(chǎn)品生命周期、主要客戶財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，甚至國(guó)內(nèi)外的政治發(fā)展情況等各種因素，以確定這些環(huán)境因素對(duì)各分部發(fā)展前景以及對(duì)整個(gè)企業(yè)的預(yù)期報(bào)酬與承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的影響。僅僅利用企業(yè)定期的財(cái)務(wù)報(bào)告是不夠的。

分部報(bào)告的編制、利用在我國(guó)還處于不斷摸索階段。可以預(yù)見(jiàn)，隨著《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--分部報(bào)告》的實(shí)施[1]，分部信息披露將對(duì)促進(jìn)社會(huì)主義資源配置起到積極作用，但也會(huì)在具體實(shí)施中暴露一些問(wèn)題，這些需要得到廣大會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)工作者及證券監(jiān)管部門的重視，并在實(shí)踐中逐漸加以完善。

參考文獻(xiàn)：

1、FASB-131,IASC-14(1981),IASC-14(1997)，SSAP25

2、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--分部報(bào)告》（征求意見(jiàn)稿）.江蘇財(cái)經(jīng)信息網(wǎng).2001.11

3、《分部信息披露：制度比較與會(huì)計(jì)難點(diǎn)》.丁兆軍、盧文彬.《會(huì)計(jì)研究》.1998.10

4、《關(guān)于企業(yè)分部財(cái)務(wù)報(bào)告》.桑士俊.《會(huì)計(jì)研究》.2000.2

5、《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)的新舊比較》.朱海林.《會(huì)計(jì)研究》.1999.2

6、《論改進(jìn)企業(yè)報(bào)告》.陳毓圭譯.中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社.1997年

7、《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究--借鑒與反思》.曲曉輝等著.廈門大學(xué)出版社.1999年

8、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》.中華人民共和國(guó)財(cái)政部制定.經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社.2001年“公務(wù)員之家”版權(quán)所有

9、《現(xiàn)代西方財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論》.葛家澍、林志軍著.廈門大學(xué)出版社.2001年

釋義：

[☆]若報(bào)告企業(yè)無(wú)下屬子公司，則應(yīng)以企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表為分部報(bào)告立足點(diǎn)。但目前我國(guó)上市公司一般均有子公司。

[☆]如"大紅鷹"品牌的宣傳，該集團(tuán)的主要產(chǎn)品是"大紅鷹"牌香煙，由于國(guó)家對(duì)煙草行業(yè)的廣告禁令，因而廣告字幕上僅列示石油、化工及造紙行業(yè)，若僅把廣告費(fèi)攤?cè)肷鲜鰩讉€(gè)分部而不計(jì)入煙草分部，則明顯有失公允。

[☆]財(cái)政部計(jì)劃該準(zhǔn)則于2003年1月1日起在上市公司中施行。