軍品成本結構會計準則應用探討

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對于進行軍品生產的企業單位來說，不執行《軍工科研事業單位會計制度》，而是執行《企業會計制度》與《企業會計準則》。因此，新的企業會計準則與原有企業會計準則的不同，勢必影響到企業的核算，并進而影響到軍品成本構成的結構。具體來說，影響軍品成本構成的新準則主要有《職工薪酬》、《借款費用》和《存貨》等三個準則。

一、《職工薪酬》準則對軍品成本構成的影響

1、準則的新規定

新頒布的《職工薪酬》準則的制定旨在規范企業為獲取職工提供服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出的會計處理和信息披露，職工薪酬包括工資獎金津貼、職工福利費、各類社會保險費用、住房公積金、工會經費、職工教育經費、未參加社會統籌的退休人員退休金和醫療費用以及辭退福利、帶薪休假等其他與薪酬相關的支出。但此準則不涉及對于以股份為基礎的薪酬和企業年金的規

可以看出此準則所規范的職工薪酬較以往相比內涵大為增加，既有傳統意義上的工資、獎金、津貼和補貼，也包括以往包含在福利費和期間費用中的職工福利費、工會經費、職工教育經費、各類社會保險（包括養老、醫療、失業、工傷、生育保險等），更是增加了諸如辭退福利、帶薪休假等新增的職工薪酬形式，以適應我國社會主義市場經濟的發展和變化。

而從會計核算來看，此準則統一了各類職工薪酬的會計處理原則：在職工提供服務的會計期間確認為負債，根據受益對象計入資產成本或當期費用。應由生產產品負擔的職工薪酬，計入存貨成本；應由在建工程負擔的職工薪酬，計入建造固定資產成本；應由產品和在建工程負擔以外的其他職工薪酬，計入當期費用。而以往則是除了工資津貼和福利費按受益對象計入資產、成本或當期費用外，其他職工薪酬則全部計入當期費用。在信息披露方面，準則統一了關于職工薪酬的披露原則，首次明確規范了披露的范圍和內容，即因在財務報表附注中披露支付給職工的工資獎金津貼、各類社會保險福利費、住房公積金、支付因解除勞動關系所給予的補償以及其他職工薪酬等項目的金額。同時規范了對于因接受企業解除勞動關系補償計劃建議的職工數量不確定而產生的或有負債，應根據《或有事項》準則規定進行披露。

2、準則對軍品成本構成的影響

因為新準則將原統一在管理費用中核算的各類社會保險費用、住房公積金、工會經費、職工教育經費、未參加社會統籌的退休人員退休金和醫療費用以及辭退福利、帶薪休假等其他與薪酬相關的支出按受益對象分別計入資產、成本或費用。所以，企業直接生產人員和車間管理人員的上述各項費用勢必要從管理費用中轉移至直接工資或制造費用中核算，從而加大了軍品制造成本的比重，減少了期間費用的比重。從軍品小時費用率來看，則是降低了管理費用小時費用率，提高了直接工資小時費用率和制造費用小時費用率。

二、《借款費用》和《存貨》準則對軍品成本構成的影響

1、準則的新規定

修訂后的《借款費用》準則與原準則的差異，主要在于：一是擴大了借款費用資本化的資產范圍，原準則僅為固定資產，新準則包括固定資產和需要相當長時間才能達到可銷售狀態的存貨以及投資性房地產等。二是擴大了可予資本化的借款范圍，原準則僅為專門借款，新準則包括專門借款和一般借款。由于借款費用資本化的范圍將擴大到某些存貨項目，如需要相當長時間才能夠達到可銷售狀態的存貨。

對應資本化計入存貨的會計分錄，準則規定如下：

借：生產成本

貸：銀行存款（輔助費用）

預提費用（一般借款利息）長期借款（專門借款利息、外匯借款利息及匯兌差額）應付債券（應付債券利息及溢價折價的攤銷）

在存貨達到預定可使用狀態后：借：存貨

貸：生產成本

2、對軍品成本構成的影響在原會計準則規定下，除固定資產的專門借款費用符合條件的可以資本化外，其他借款費用均要計入當期財務費用。所以，在軍品生產企業為保證及時交付產品的情況下，在未簽訂產品銷售合同、未收到預付款時，需要借入資金進行原材料、元器件、外購外協件的提前采購，所發生的借款費用只能計入財務費用。

在新會計準則規定下，上述這些借款費用在生產成本中核算，資本化進入存貨成本，增加了軍品成本中直接材料的金額，減少了財務費用的金額，從軍品小時費用率來看，則是降低了財務費用小時費用率。

在上述幾個準則的綜合影響下，將使軍品生產企業的產品成本結構呈現出制造成本比重大幅提高（因社保基金和公積金等數額巨大），期間費用的比重顯著下降，增加了成本歸集的相關性。但企業新會計準則在企業實施的同時，各事業單位實行的仍是《軍工科研事業單位會計制度》，其生產的產品成本結構沒有變化。這樣一來，就導致企、事業的各項費用歸集口徑不一致，計算出的成本結構和各項費用率也缺乏橫向的可比性，在進行成本分析時，需要按同一口徑進行相應調整。

摘要：財政部于2006年2月15日召開了“中國會計審計準則體系會”，了39項企業會計準則。財政部部長金人慶宣布：企業會計準則自2007年1月1日起在上市公司施行，力爭在不長時間內，在所有大中型企業執行。國資委副主任李偉在會上表示：將結合中央企業的實際，督促中央企業分批執行企業會計準則，力爭在2008年年底之前全面執行。因此，有必要就新企業會計準則對屬于中央企業的軍工企業的影響進行研究與探討。

關鍵詞：新會計準則；軍品；成本結構