探究謹慎價值鏈流程分析

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關鍵詞:價值鏈流程作業成本

摘要:成本產生于產品或服務生產過程的各個環節，并在對人力、物力、財力等資源消耗過程中創造著價值。因此，在價值鏈流程中蘊含著更多的成本控制機會，只有通過價值鏈流程分析，識別出各價值活動和成本間的關系以及價值活動和產品間的關系，才可以有效地實現成本控制。本文將從價值鏈流程分析的角度對成本控制問題進行探討。

在現有制造環境下，直接人工成本比例大大下降，固定制造費用與其它費用比例上升，用在產品成本中占越來越小比重的直接人工成本去分配占越來越大比重的制造費用，分配越來越多不相關的作業、費用，如質量檢測、實驗、物料搬運等，以及忽略因批量不同而導致產品實際耗費的差異等，必將導致成本信息的嚴重失真，引起經營決策失誤，成本失控。為有效地進行成本控制，本文將從價值鏈流程分析的角度對成本控制問題進行探討。

一、價值鏈和業務流程概述

價值鏈的概念由美國學者邁克爾•波特提出，是指企業為客戶生產有價值的產品或服務而發生的一系列創造價值或價值增值的活動的集合。企業內部每一個活動是否創造價值，在于其是否能為后續活動提供所需，是否有助于后續活動的成本降低和質量改善。每一個價值活動的成本驅動因素都不同，其所創造價值的貢獻和降低成本的貢獻也都不同。各種價值活動相互聯系則成為降低單個價值活動的成本及最終成本的重要因素，而價值鏈各個環節的創新則是企業的競爭優勢之源。業務流程是指為特定顧客提供產品或服務而進行的一系列精心設計的活動，這些活動相互聯系而成的有序作業的集合體構成實現一定功能、完成一定任務的企業業務流程。在企業價值鏈中，一個業務流程就是以“顧客”為中心的從開始到結束的連續活動。顧客可能是產品或服務的最終消費者——外部顧客，也可能是企業內部的最終使用者——內部顧客。業務流程的出發點和歸宿就是滿足下一個顧客的需求，在這一過程中，包括了增值活動和非增值活動。價值鏈和業務流程有著天然的聯系，二者的最終目的都是為最終消費者提供有價值的產品或服務。價值鏈是企業各種作業支持實現價值目標的過程的抽象表示，是從價值的角度入手，重點研究價值目標和增值方式；而業務流程是具體反映企業的實際運行過程，是從客觀的角度出發，重點研究各種作業及其相互間的聯系?？梢姡瑑r值鏈分析須以業務流程為基礎，而業務流程分析則以價值鏈為指導。對價值鏈分析的過程就是將企業整體業務流程（價值鏈）分解為相互聯系的單個的業務流程，再以單個業務流程中的多個價值活動（作業）為分析對象進行分析的過程。實際上，降低單個價值活動的成本及最終成本的重要因素就是一個業務流程能否為下一個業務流程提供增值高效的產品或服務，價值鏈各個環節的創新也就是業務流程的再造。因此，企業需要站在更高的層次、更廣闊的視野去觀察和理解業務流程，將價值鏈和業務流程放在一起來分析，或者說從價值鏈流程分析入手，才可以更好理解企業的成本，以尋求成本發生的根源，提高降低成本的效率。

二、價值鏈流程分析的思想

價值鏈流程分析的基礎是價值，價值是買方愿意為企業提供給他們的產品或服務所支付的價格，也是代表著顧客需求滿足的實現。這決定了價值鏈流程分析的第一步是價值鏈分析。價值鏈分析的實質是對構成價值鏈的各種價值活動進行價值分析，明確增值的目標和環境，做出具體發展規劃；并且分解到企業經營各種作業中去加以實現。企業的人力、物力和財力都是有限的，需要分配在最能產生價值的地方。價值鏈分析為尋找企業增值的關鍵環節提供了途徑。在企業增值目標的指導下，價值鏈可以通過結構化的方法，對各種價值作業進行分析，并通過與競爭對手或發展目標作比較，發現自己的競爭優勢和劣勢，確定企業發展的關鍵環節。企業的關鍵戰略任務就是：重新安排新的價值鏈中各角色的作用和他們之間的關系以動員新的聯合體和各個角色區創造價值，也即重新構造企業的業務流程。當企業增值的關鍵環節確定后，具體的實現過程就需要業務流程來完成了。在企業戰略發展規劃的指導下，通過充分分析業務流程的顧客需求、需求模式、制約因素和效率目標，業務流程將得到最有效的改進。進一步分析流程的運作，它又是以流程中的作業為基本對象，這樣業務流程增值又可分解為各個作業的增值，即：把作業看作最基本的投入產出單位，它的產出是向企業外部或下一作業提供的產品或服務等，它的投入是為其產出所耗用的企業資源或從上一作業獲得的產品或服務費等。依據這個層次，價值鏈流程分析可以分為資源動因分析、作業動因分析和業務流程分析三部分。資源動因分析與作業動因分析是通過對作業的識別和計量，作業消耗資源的歸集與確認，分析評價各項作業有效的方法，業務流程分析是對作業之間的聯系進行分析的方法。

1．資源動因分析——評價成本發生的必要性、合理性資源動因是指引起資源消耗的起因，即作業消耗資源的原因或方式，它是將資源成本分配到作業中去的標準。作業消耗人力、物力、財力等資源，因此，要依據資源動因將發生的直接費用和間接費用歸集到代表不同作業的作業成本庫中。進行資源動因分析首先要調查產品從市場、設計、開發、生產、營銷、服務到客戶使用的全過程，在熟悉產品全生命周期的基礎上識別、計量作業，并將共同資源動因的作業歸類合并，建立同質成本中心（成本庫）[1]；其次，歸集資源費用到各成本庫；最后，分析作業消耗資源的情況，確定作業的有效性。由于作業成本庫是根據資源動因一項項分配匯集而成的，所以對資源動因進行分析可以揭示作業成本的資源項目，也即作業成本要素，再通過作業成本要素和作業相關關系的分析，揭示哪些資源是必需的，哪些需要刪減，哪些需要重新配置，最終確定如何降低作業消耗資源的數量，進一步降低作業成本，提高作業效率。

2．作業動因分析——判斷作業的增值性在將資源費用歸集到相應的作業上形成作業成本庫后，接下來的工作就是進行作業動因分析，以準確地把歸集到作業成本庫中的資源費用進一步分配到各項產出上。產品消耗作業，產品的產量、生產批次及種類等決定作業的消耗量，作業動因是指引起作業消耗的動因，是各項作業被最終產品的方式和原因，它是作業成本分配到產品中的標準。如臺燈消耗的包裝作業的數量受完工臺燈數量影響，于是，完工臺燈數量即臺燈的作業動因。作業動因分析先從構成作業成本庫的各項作業中，選擇代表作業并計量作業成本庫的分配率，計算、歸集各產出的作業成本，然后分析各作業對產出的貢獻，確認作業的增值性。作業動因分析重在揭示動態的成本驅動因素，它的主要目的是為了揭示哪些作業是必需的，哪些作業是多余的，應該減少，最終確定如何減少產品消耗作業的數量，從整體上降低作業成本和產品成本，利用作業動因價值分析的結果可以判斷出作業的情況，可以評價作業的價值。在這里，增值作業必須同時滿足以下條件：該作業的功能是明確的；該作業能為最終產品或勞務提供價值；該作業在企業的整個價值鏈中不能去掉、合并或被替代。

3．業務流程分析對每項作業進行了資源動因分析和作業動因分析后，還應分析各作業之間的聯系，即業務流程分析。企業的各種作業相互聯系形成作業鏈（業務流程）。作業鏈上各個作業好比鏈環，作業之間的聯系就鏈結，它們環環相扣，缺一不可。在業務流程中，即使鏈上的各個作業都是增值高效的，也可能由于鏈結的問題，影響到整個流程的效率和價值。理想的流程應是作業與作業之間緊密相連，無縫隙的對接，作業之間的等待、延誤時間最小。這點也驗證了上文所述：各種價值活動相互聯系則成為降低單個價值活動的成本及最終成本的重要因素。

三、基于價值鏈流程分析的成本控制方法

基于價值鏈流程的成本控制方法就是在對資源動因、作業動因及業務流程分析的基礎上，對業務流程和作業進行定量的資源消耗核算，通過作業對資源的消耗來計量流程內各作業的成本，再將流程內各作業的成本匯總為流程成本，各流程成本的匯總最終成為企業的總稱，從而把總成本深入到企業生產經營過程的基本單位——作業之中，通過反映流程及作業的增值與非增值程度，動態地呈現總體價值增值在企業生產經營的各個環節形成和積累的具體過程，以便于對流程成本及作業實施管理和改進。與傳統的成本控制方法相比，價值鏈流程分析對成本控制的創新體現在以下幾個方面：

1．價值鏈流程分析是一種對企業生產經營全過程進行成本分析的方法。價值鏈流程分析借助于價值鏈分析工具和業務流程分析工具，將成本分析的視角從產品層次追溯到作業及作業消耗的資源上，將費用發生和產品成本形成聯系起來，形象地揭示了成本形成的動態過程，不僅使成本的概念更為完整、具體，而且也幫助經營者從宏觀上和微觀上了解企業的成本狀況。

2．價值鏈流程分析的成本數據是依據成本動因——將成本直接對象化到生產的每一個作業，采用多樣化分配標準而來的，使其提供的成本信息更加客觀、準確，代表了產品或服務的實際成本，能對實際產生的成本提供一種合理的估計。

3．確定價值鏈流程，可以充分理解各活動和成本之間的關系以及活動和產品之間的關系，通過分析，又可為企業決策提供有價值的信息，并暴露出企業潛在的一些問題，對進一步進行成本控制提供依據；對所有的價值活動進行成本與價值的衡量，并通過提高效率的方式來幫助縮減、整合或刪除某些價值活動，使成本控制方式比傳統的會計系統更有助于管理和戰略決策。價值鏈流程分析方法對成本控制提供了一種研究思路,目前在實施過程中還受到多方面的限制,主要是數據收集方面的困難,因為現在會計系統建立的基礎不是基于價值鏈流程的思想,不能為其提供所需要的數據。但隨著信息技術的發展和競爭的激烈,企業將在微觀的層次上研究成本控制問題,研究價值鏈流程的成本驅動因素,能為建立更復雜的會計系統提供條件。

參考文獻：

1．邁克爾•波特．競爭優勢[M]．北京：華夏出版社．2001

2．南京大學會計學系課題組．中國企業成本管理方法及其效果的調查分析[J]．會計研究．2001，7

3．聶晶．戰略成本管理中的價值鏈分析[J]．財會月刊（會計）．2002，7

4．齊二石，王慧明．基于價值鏈理論的業務流程再造研究[J]．工業工程．2005，1