如何優(yōu)化商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)稅收政策

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目前，我國(guó)已初步建立起了以基本養(yǎng)老保險(xiǎn)為基礎(chǔ)，以企業(yè)年金和職業(yè)年金為補(bǔ)充，以個(gè)人儲(chǔ)蓄型養(yǎng)老保險(xiǎn)和商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)為提升的“三支柱”養(yǎng)老保險(xiǎn)體系。根據(jù)《中國(guó)養(yǎng)老金發(fā)展報(bào)告2020》，截至2019年年底，中國(guó)“三大支柱”養(yǎng)老保障資金依次占比約為73.4%、25.5%、1.1%。對(duì)比美國(guó)“三大支柱”養(yǎng)老保障資金依次占比，分別為10.8%、55.1%、34.1%（截至2019年年底），可以清楚地看到我國(guó)養(yǎng)老保障體系失衡現(xiàn)象十分突出，“第三支柱”養(yǎng)老保障嚴(yán)重缺位。

個(gè)稅遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)發(fā)展現(xiàn)狀及稅收政策

一、發(fā)展現(xiàn)狀

所謂個(gè)稅遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)，是指當(dāng)個(gè)人所繳納的商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)保費(fèi)在一定金額之內(nèi)時(shí)，可以在稅前工資中扣除，退休后領(lǐng)取保險(xiǎn)金時(shí)再補(bǔ)繳個(gè)人所得稅。2018年5月31日，根據(jù)《稅延養(yǎng)老保險(xiǎn)管理暫行辦法》，銀保監(jiān)會(huì)對(duì)當(dāng)期申請(qǐng)開(kāi)展個(gè)稅遞延養(yǎng)老保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的所有商業(yè)保險(xiǎn)公司進(jìn)行了全面審查，率先批準(zhǔn)了12家保險(xiǎn)公司開(kāi)展個(gè)稅遞延養(yǎng)老保險(xiǎn)試點(diǎn)經(jīng)營(yíng)。截至2020年4月底，共有23家保險(xiǎn)公司參與試點(diǎn)，19家公司出單，累計(jì)實(shí)現(xiàn)保費(fèi)收入3.0億元，參保人數(shù)4.76萬(wàn)人。從政策試點(diǎn)的情況來(lái)看，無(wú)論是參與人數(shù)還是整體規(guī)模都比較低，并沒(méi)有達(dá)到政策出臺(tái)之前的預(yù)期效果。發(fā)展態(tài)勢(shì)不樂(lè)觀，實(shí)施推廣進(jìn)程緩慢，覆蓋面窄，群眾參保意愿不強(qiáng)烈。雖然試點(diǎn)效果不盡如人意，但是為期一年的試點(diǎn)工作為我國(guó)之后繼續(xù)開(kāi)展個(gè)人稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)、持續(xù)深入發(fā)展我國(guó)個(gè)人商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)和不斷充實(shí)我國(guó)養(yǎng)老體系“第三支柱”提供了寶貴的經(jīng)驗(yàn)，打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

二、主要稅收政策

我國(guó)個(gè)人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)采取了EET模式的稅收優(yōu)惠政策，即個(gè)人在養(yǎng)老金繳費(fèi)環(huán)節(jié)和養(yǎng)老金投資取得收益環(huán)節(jié)免稅，在養(yǎng)老保險(xiǎn)金領(lǐng)取環(huán)節(jié)根據(jù)參保人的實(shí)際養(yǎng)老金收入進(jìn)行征稅。試點(diǎn)地區(qū)的具體稅收政策主要包括三個(gè)方面：一是納稅人購(gòu)買(mǎi)稅延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)產(chǎn)品時(shí)，根據(jù)當(dāng)期收入的一定數(shù)額作為稅前扣除限額，直接有效地減輕了個(gè)人當(dāng)期稅負(fù)。凡取得工資薪金所得、連續(xù)性勞務(wù)報(bào)酬所得的個(gè)人購(gòu)買(mǎi)稅延養(yǎng)老保險(xiǎn)的保費(fèi)，按工資薪金、連續(xù)性勞務(wù)報(bào)酬所得收入的6%和1000元的較低者準(zhǔn)予稅前扣除。個(gè)體工商戶(hù)、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)主、合伙企業(yè)合伙人和承包承租經(jīng)營(yíng)者，其繳納的保費(fèi)準(zhǔn)予在申報(bào)扣除當(dāng)年計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)予以限額據(jù)實(shí)扣除，扣除限額按照不超過(guò)當(dāng)年應(yīng)稅收入的6%和12000元孰低辦法確定。二是養(yǎng)老金投資環(huán)節(jié)，投資收益在繳費(fèi)期間暫不征收個(gè)人所得稅。三是養(yǎng)老保險(xiǎn)金領(lǐng)取環(huán)節(jié)，可以享受減免稅優(yōu)惠。對(duì)個(gè)人達(dá)到規(guī)定條件時(shí)領(lǐng)取的養(yǎng)老金收入，其中75%部分按照10%的比例稅率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，剩余25%部分予以免稅。

試點(diǎn)中稅收政策存在的問(wèn)題

一、稅收政策缺乏吸引力

2018年10月，我國(guó)個(gè)稅起征點(diǎn)由原來(lái)的每月3500元提高調(diào)整為每月5000元；2019年1月1日我國(guó)新個(gè)稅專(zhuān)項(xiàng)扣除政策正式實(shí)施，養(yǎng)老、租房、子女教育等6項(xiàng)新附加扣除被引入進(jìn)來(lái)。結(jié)合我國(guó)個(gè)人所得稅政策調(diào)整的詳細(xì)措施和現(xiàn)階段我國(guó)試點(diǎn)地區(qū)的稅收政策分析可知，一方面，實(shí)際能享受到稅收優(yōu)惠政策的人群主要為當(dāng)期個(gè)人所得稅適用稅率為20%以上的人群，政策覆蓋面有限；另一方面，較低的稅前扣除額度也很難吸引高收入群體進(jìn)行參保。

二、現(xiàn)行征稅模式缺乏合理性

通常情況下，政府實(shí)施養(yǎng)老保險(xiǎn)制度時(shí)可以在三個(gè)環(huán)節(jié)征稅，即養(yǎng)老保險(xiǎn)金繳費(fèi)環(huán)節(jié)、養(yǎng)老保險(xiǎn)金投資取得收益環(huán)節(jié)和養(yǎng)老保險(xiǎn)金領(lǐng)取環(huán)節(jié)。按照國(guó)際慣例表示法，免稅用E(Exempted)表示，征稅用T(Tax)表示，現(xiàn)階段我國(guó)個(gè)稅遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)試點(diǎn)地區(qū)所配套采用的是EET征稅模式，即養(yǎng)老保險(xiǎn)金繳費(fèi)環(huán)節(jié)及養(yǎng)老保險(xiǎn)金投資取得收益環(huán)節(jié)免稅，養(yǎng)老保險(xiǎn)金領(lǐng)取環(huán)節(jié)征稅。EET征稅模式更適合傳統(tǒng)的正規(guī)就業(yè)人群，他們可以通過(guò)單位代扣代繳享受相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策。但這也意味著將非正規(guī)就業(yè)的人群排除在該制度之外。但是，在實(shí)際生活中，我國(guó)依舊存在大量的低收入群體和沒(méi)有固定工作的城鄉(xiāng)居民。并且，伴隨著我國(guó)社會(huì)逐步轉(zhuǎn)型、單位體制逐漸消解、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)不斷調(diào)整，人們的就業(yè)觀念出現(xiàn)了很大變化，從事自由職業(yè)者的人員越來(lái)越多。由此可知，現(xiàn)階段推行的EET征稅模式不僅會(huì)影響社會(huì)公平，而且也很難使得我國(guó)個(gè)人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)形成規(guī)模效應(yīng)。

三、保險(xiǎn)公司運(yùn)營(yíng)缺乏稅收優(yōu)惠政策

根據(jù)《個(gè)人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)產(chǎn)品開(kāi)發(fā)指引》的指導(dǎo)方針，保險(xiǎn)公司在設(shè)計(jì)個(gè)人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)產(chǎn)品時(shí)，按照積累期養(yǎng)老資金收益類(lèi)型的不同劃分了三類(lèi)、四款產(chǎn)品，即收益確定型、收益保底型、收益浮動(dòng)型。與傳統(tǒng)的商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)產(chǎn)品相比，個(gè)人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)產(chǎn)品的設(shè)計(jì)實(shí)質(zhì)上并不獨(dú)特，而且所收取的保險(xiǎn)費(fèi)用在投資運(yùn)營(yíng)領(lǐng)域也沒(méi)有任何的突出優(yōu)勢(shì)，并不能享受特殊的費(fèi)用和稅收優(yōu)惠減免政策。就目前的政策來(lái)看，商業(yè)保險(xiǎn)公司作為一個(gè)盈利性組織，其運(yùn)營(yíng)缺乏稅優(yōu)激勵(lì)，自然沒(méi)有開(kāi)展此類(lèi)業(yè)務(wù)的動(dòng)力。

國(guó)外養(yǎng)老保險(xiǎn)稅收政策經(jīng)驗(yàn)借鑒

一、德國(guó)李斯特養(yǎng)老金稅收政策

德國(guó)是世界上最早建立起廣泛養(yǎng)老保險(xiǎn)制度的國(guó)家，作為其中重要部分的養(yǎng)老金制度至今已有120多年歷史。李斯特養(yǎng)老金計(jì)劃創(chuàng)新發(fā)展改革思路，提出通過(guò)政府補(bǔ)助來(lái)鼓勵(lì)居民特別是中低收入家庭為自己的老年生活提前儲(chǔ)蓄購(gòu)買(mǎi)商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)。德國(guó)政府在推行該計(jì)劃時(shí)提供兩種優(yōu)惠模式：一種是直接給予現(xiàn)金補(bǔ)貼；另一種是給予個(gè)人所得稅減免，參保人可根據(jù)自己的收入情況和個(gè)人意愿自由選擇其中一種模式。德國(guó)這種“直接現(xiàn)金補(bǔ)貼+個(gè)人稅收遞延”的養(yǎng)老保險(xiǎn)金計(jì)劃，不僅具有一定的公平性，而且還有極強(qiáng)的吸引力，在現(xiàn)收現(xiàn)付制以外，建立起一種具有補(bǔ)充作用的積累制的養(yǎng)老金制度。現(xiàn)階段，德國(guó)養(yǎng)老金系統(tǒng)坐擁四大支柱，分別為：強(qiáng)制性的公共養(yǎng)老計(jì)劃（PAYG系統(tǒng)）、自愿的職業(yè)養(yǎng)老金支柱、自愿的私人養(yǎng)老金以及住房?jī)?chǔ)蓄。

二、美國(guó)個(gè)人退休賬戶(hù)IRAs計(jì)劃稅收政策

早在20世紀(jì)40年代，美國(guó)就開(kāi)始進(jìn)入老齡化社會(huì)。為應(yīng)對(duì)老齡化危機(jī)，美國(guó)大力提倡發(fā)展“第三支柱”——個(gè)人儲(chǔ)蓄養(yǎng)老。1974年，針對(duì)個(gè)人退休賬戶(hù)的傳統(tǒng)IRA計(jì)劃開(kāi)始實(shí)施。而后在1998年，羅斯IRA計(jì)劃開(kāi)始實(shí)施。為了鼓勵(lì)發(fā)展個(gè)人儲(chǔ)蓄養(yǎng)老，政府對(duì)個(gè)人開(kāi)設(shè)的退休賬戶(hù)提供以下兩種稅收優(yōu)惠：一種是普通IRA稅收優(yōu)惠，主要特點(diǎn)是遞延納稅，即繳費(fèi)（向賬戶(hù)注入資金）不計(jì)入個(gè)人所得稅基數(shù)，到提款時(shí)才根據(jù)稅法征收個(gè)人所得稅。另一種是對(duì)特殊形式個(gè)人退休賬戶(hù)（RothIRA）的稅收優(yōu)惠，主要是繳費(fèi)時(shí)不免所得稅，但對(duì)投資收益（包括投資分紅、利息等）免稅。美國(guó)個(gè)人退休賬戶(hù)IRAs計(jì)劃是以個(gè)人為單位、自愿參與并且伴隨著國(guó)家稅收優(yōu)惠政策的養(yǎng)老儲(chǔ)蓄計(jì)劃，在美國(guó)居民的家庭資產(chǎn)配置和整體養(yǎng)老金體系中都處于非常關(guān)鍵的地位，對(duì)于促進(jìn)養(yǎng)老金體系的可持續(xù)性發(fā)展、維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方面都發(fā)揮了非常重要的作用。

三、加拿大注冊(cè)退休儲(chǔ)蓄計(jì)劃（RRSP）稅收政策

加拿大是一個(gè)高福利國(guó)家，早在1951年就正式步入了老齡社會(huì)，政府雖然對(duì)老年人提供福利性補(bǔ)貼，但只能維持其最基本的簡(jiǎn)單生活。為了鼓勵(lì)人們提前給自己儲(chǔ)蓄養(yǎng)老金，加拿大政府在1957年推出了注冊(cè)退休儲(chǔ)蓄計(jì)劃（RegisteredRetirementSavingPlan）。RRSP是政府養(yǎng)老金計(jì)劃（CPP）的一個(gè)補(bǔ)充，同時(shí)也是減輕稅收負(fù)擔(dān)的一種重要途徑，主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是在規(guī)定配額（職工收入的18%和135000加元的最小值）之內(nèi)的RRSP儲(chǔ)蓄可以從當(dāng)年的應(yīng)稅收入中扣除，從而達(dá)到減少高稅收收入的目的；二是RRSP儲(chǔ)蓄賬號(hào)內(nèi)資金的投資盈利在當(dāng)年不必納稅，它們包含在再投資的本金中，在提款前都不用征稅。除此之外，加拿大于2010年還將動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制引入RRSP計(jì)劃中，即把投保人的平均工資水平和保險(xiǎn)費(fèi)用繳納上限相互掛鉤，使得RRSP計(jì)劃稅收優(yōu)惠限額可以隨著投保人實(shí)際年平均工資水平的變化而實(shí)時(shí)調(diào)整。RRSP最初的目標(biāo)群體僅僅是自由職業(yè)者，現(xiàn)如今覆蓋面為所有有收入的公民，憑借著自身的穩(wěn)定性、靈活性和不斷改善，使其成為加拿大養(yǎng)老保障體系中不可缺少的制度之一。

建議

一、優(yōu)化完善政策支持

在養(yǎng)老保險(xiǎn)金繳費(fèi)環(huán)節(jié)，建議在現(xiàn)有基礎(chǔ)上合理提高稅延養(yǎng)老保險(xiǎn)稅前抵扣限額，參考加拿大的RRSP計(jì)劃，建立稅優(yōu)限額的動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制，使其可以根據(jù)社會(huì)平均工資、通脹程度等因素變化進(jìn)行指數(shù)化調(diào)整，以此來(lái)滿(mǎn)足不同收入群體的保障需求；在養(yǎng)老保險(xiǎn)金領(lǐng)取環(huán)節(jié)，建議比照領(lǐng)取年金的個(gè)人所得稅處理方式，全額單獨(dú)適用個(gè)人所得稅稅率表計(jì)稅，不計(jì)入綜合所得項(xiàng)目，鼓勵(lì)分期領(lǐng)取，適當(dāng)降低領(lǐng)取期稅率，進(jìn)一步擴(kuò)大受益人群。針對(duì)中途退保或提前預(yù)支行為，參考美國(guó)IRA計(jì)劃，規(guī)定稅收懲罰措施。

二、采用TEE模式

稅收優(yōu)惠政策是影響“第三支柱”發(fā)展的必要不充分條件，因此，為了完善我國(guó)“第三支柱”的發(fā)展建設(shè)，推行簡(jiǎn)潔易行激勵(lì)性強(qiáng)的稅收政策至關(guān)重要，這一點(diǎn)可借鑒德國(guó)李斯特養(yǎng)老金計(jì)劃的經(jīng)驗(yàn)，建立直接補(bǔ)貼和稅收遞延優(yōu)惠相結(jié)合的制度模式，對(duì)低收入群體實(shí)施“直接現(xiàn)金”政策，對(duì)中高收入群體實(shí)施“個(gè)稅遞延”政策。雖然德國(guó)李斯特養(yǎng)老金采取的也是EET模式，但是我國(guó)國(guó)情大不相同，根據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局使用的中等收入群體的標(biāo)準(zhǔn)，我國(guó)低收入群體規(guī)模高達(dá)9.1億。政府為我國(guó)養(yǎng)老體系“第一支柱”的快速健康發(fā)展已經(jīng)進(jìn)行了大量的財(cái)政撥款和補(bǔ)貼，如果對(duì)“第三支柱”再次進(jìn)行大量的資金投入，會(huì)對(duì)政府造成更大的財(cái)政壓力，與通過(guò)發(fā)展商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)減輕政府財(cái)政壓力的目的相違背。若采用TEE模式，在養(yǎng)老金繳費(fèi)環(huán)節(jié)不進(jìn)行稅收優(yōu)惠，在養(yǎng)老金投資取得收益環(huán)節(jié)和養(yǎng)老保險(xiǎn)金領(lǐng)取環(huán)節(jié)進(jìn)行免稅，更加能夠調(diào)動(dòng)個(gè)人參與商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)的積極性。

三、實(shí)施激勵(lì)保險(xiǎn)公司的稅優(yōu)政策

為了能順利地進(jìn)一步推進(jìn)試點(diǎn)工作，政府相關(guān)部門(mén)不僅要完善參保人的稅優(yōu)政策，而且還要設(shè)計(jì)并推出激勵(lì)保險(xiǎn)公司的稅收優(yōu)惠政策。政府可以和保險(xiǎn)公司建立風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)機(jī)制，保險(xiǎn)公司收取的延稅型個(gè)人商業(yè)養(yǎng)老險(xiǎn)保費(fèi)收入在后期的投資運(yùn)營(yíng)階段所面臨的增值稅、企業(yè)所得稅和印花稅等相關(guān)稅費(fèi)，政府可以實(shí)施必要的減免稅收政策，降低保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)、拓展運(yùn)營(yíng)此類(lèi)保險(xiǎn)產(chǎn)品的成本，更大地讓利于保險(xiǎn)公司，以此激勵(lì)保險(xiǎn)公司以更加積極樂(lè)觀的姿態(tài)參與到我國(guó)養(yǎng)老保險(xiǎn)“第三支柱”的市場(chǎng)建設(shè)中來(lái)。

作者：曹園 劉嘉艷