稅法解釋制度范文

時(shí)間:2023-04-06 01:08:11

導(dǎo)語(yǔ):如何才能寫(xiě)好一篇稅法解釋制度,這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn),歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文,供你借鑒。

稅法解釋制度

篇1

[關(guān)鍵詞]稅收撤銷權(quán);債權(quán);效力

《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》(以下簡(jiǎn)稱《征管法》)第五十條第一款規(guī)定:“欠繳稅款的納稅人因怠于行使到期債權(quán),或者放棄到期債權(quán),或者無(wú)償轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn),或者以明顯不合理的低價(jià)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)而受讓人知道該情形,對(duì)國(guó)家稅收造成損害的,稅務(wù)機(jī)關(guān)可以依據(jù)合同法第七十三條、第七十四條的規(guī)定行使代位權(quán)、撤銷權(quán)。”這是我國(guó)首次在稅法中引進(jìn)合同法中撤銷權(quán)的概念。這一制度的引進(jìn),不僅可以防止欠繳稅款的納稅人濫用財(cái)產(chǎn)處分權(quán)對(duì)國(guó)家稅款造成損失,有助于國(guó)家稅款的及時(shí)足額繳納,具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義;而且在我國(guó)稅法上進(jìn)一步明確了稅收公法之債的屬性,揭示了稅法與民法債法的密切關(guān)系,具有重大的理論價(jià)值。

一、稅收撤銷權(quán)內(nèi)涵的厘定

(一)稅收法律關(guān)系的性質(zhì)

對(duì)于稅收法律關(guān)系性質(zhì)的爭(zhēng)論,一直以來(lái)都是我國(guó)稅法學(xué)界乃至世界稅法學(xué)界的爭(zhēng)論焦點(diǎn),而這種焦點(diǎn)又主要集中在稅收法律關(guān)系究竟是“權(quán)力關(guān)系”還是“債務(wù)關(guān)系”的問(wèn)題上。前者的代表人物是德國(guó)傳統(tǒng)行政法學(xué)家otto mayer,他認(rèn)為稅收法律關(guān)系是依靠財(cái)政權(quán)力而產(chǎn)生的關(guān)系,國(guó)家或地方公共團(tuán)體享有優(yōu)越于人民的權(quán)力,而人民則必須服從此種權(quán)力,即把稅收法律關(guān)系理解為是一種國(guó)民對(duì)國(guó)家課稅權(quán)的服從關(guān)系;后者的代表人物德國(guó)法學(xué)家albert hensel則主張稅收法律關(guān)系應(yīng)該被定性為國(guó)家對(duì)納稅人請(qǐng)求履行稅收債務(wù)的關(guān)系。

按照“權(quán)力關(guān)系說(shuō)”的觀點(diǎn),即使納稅人已經(jīng)滿足了稅法規(guī)定的所有納稅構(gòu)成要件,但只要不經(jīng)過(guò)稅收核定程序,也并不必然產(chǎn)生納稅義務(wù),即稅收債務(wù)必須根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政行為方可成立,稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政行為具有創(chuàng)設(shè)稅收法律關(guān)系的效力;而按照“債務(wù)關(guān)系說(shuō)”的觀點(diǎn),只要稅法規(guī)定的納稅構(gòu)成要件實(shí)現(xiàn),稅收債務(wù)即自動(dòng)成立,稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政行為只是對(duì)稅收債務(wù)的一個(gè)確認(rèn)。從1919年《德國(guó)稅收通則》頒布以來(lái),稅收是公法之債的觀點(diǎn)已為西方各國(guó)稅法學(xué)者所接受。在我國(guó)稅法實(shí)踐中,這一理論實(shí)際上也早已成為立法和執(zhí)法部門(mén)的共識(shí)。

稅收作為一種公法之債,它當(dāng)然也應(yīng)具有債的一般屬性,如相對(duì)性,即稅收之債只能約束稅收法律關(guān)系主體,主要是稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人,而不能對(duì)稅收法律關(guān)系以外的主體產(chǎn)生約束力。納稅人的納稅義務(wù)實(shí)現(xiàn)的方式主要有納稅人自動(dòng)繳納稅款,以及稅務(wù)機(jī)關(guān)采取稅收保全措施、強(qiáng)制執(zhí)行措施等來(lái)保證實(shí)現(xiàn)。但當(dāng)納稅人不自動(dòng)繳納稅款,其財(cái)產(chǎn)又明顯不足,而又濫用其財(cái)產(chǎn)處分權(quán)使其責(zé)任財(cái)產(chǎn)減少時(shí),稅務(wù)機(jī)關(guān)采取稅收保全措施、強(qiáng)制執(zhí)行措施就失去了對(duì)象,國(guó)家稅款就有無(wú)法實(shí)現(xiàn)的危險(xiǎn)。這時(shí),就必須突破債的相對(duì)性原則,擴(kuò)展債的效力,設(shè)立稅收撤銷權(quán)制度,對(duì)納稅人濫用財(cái)產(chǎn)處分權(quán)的行為予以限制,使稅收之債的效力能夠最終得到實(shí)現(xiàn)。正因如此,許多國(guó)家在稅法中規(guī)定了撤銷權(quán)制度。

(二)稅收撤銷權(quán)的法律性質(zhì)及其來(lái)源

既然稅收撤銷權(quán)制度源自民法上的撤銷權(quán)制度,那么探討其性質(zhì)也就必須從考察民法上的撤銷權(quán)的性質(zhì)人手。撤銷權(quán)源于羅馬法上的罷廢訴權(quán),也叫保羅訴權(quán)。根據(jù)這一訴權(quán),債務(wù)人實(shí)施一定的行為將會(huì)減少債務(wù)人的現(xiàn)有財(cái)產(chǎn),從而有害債權(quán)人的債權(quán),且債務(wù)人具有故意,第三人也明知債務(wù)人實(shí)施行為具有加害債權(quán)人的故意,債權(quán)人就有權(quán)請(qǐng)求法院撤銷債務(wù)人處分財(cái)產(chǎn)的行為。按照民法原理,債是一種相對(duì)的民事法律關(guān)系,債權(quán)關(guān)系是特定當(dāng)事人之間的法律關(guān)系,不僅作為權(quán)利主體的債權(quán)人是特定的,而且作為義務(wù)主體的債務(wù)人也是特定的,債權(quán)人不能向債務(wù)人的債務(wù)人行使請(qǐng)求權(quán),不能限制債務(wù)人的處分權(quán)。債權(quán)人更不能起訴與自己無(wú)債權(quán)債務(wù)關(guān)系的第三人。然而,絕對(duì)的債權(quán)相對(duì)性原則不利于充分保護(hù)債權(quán)人的利益。如果債務(wù)人以積極或消極的方式隨意處分自己的權(quán)利,進(jìn)而損害債權(quán)人的利益,就會(huì)在法律制度上給誠(chéng)實(shí)信用原則的確立及保障交易安全留下隱患。為此,法律突破了債權(quán)相對(duì)性原則,確立了以代位權(quán)和撤銷權(quán)為主要內(nèi)容的債務(wù)保全制度,撤銷權(quán)就是債權(quán)人為了保全其債權(quán)不受損害,對(duì)納稅人濫用財(cái)產(chǎn)處分權(quán)的行為予以撤銷的權(quán)利。

對(duì)民法債法上撤銷權(quán)的性質(zhì),德國(guó)民法通說(shuō)認(rèn)為債權(quán)人的撤銷權(quán)具有請(qǐng)求權(quán)的性質(zhì),使債權(quán)人得以直接向第三人請(qǐng)求返還;法國(guó)民法采用折衷說(shuō),認(rèn)為既有形成權(quán)的性質(zhì),又有請(qǐng)求權(quán)的性質(zhì)。而目前我國(guó)民法學(xué)界公認(rèn)其兼具請(qǐng)求權(quán)和形成權(quán)的特點(diǎn),即債權(quán)人行使撤銷權(quán)的行為一方面將使債務(wù)人和第三人之間的法律行為溯及既往的消滅,另一方面又會(huì)使債務(wù)人的責(zé)任財(cái)產(chǎn)恢復(fù)到行為前的狀態(tài)。

上述關(guān)于對(duì)一般民事債權(quán)中撤銷權(quán)性質(zhì)的探討有助于我們更好地了解稅收撤銷權(quán)的性質(zhì)。前文已述及,稅收是一種公法之債,它應(yīng)該與私法之債相類似,其發(fā)生、變更和消滅都只須遵循法定的要件,而不以稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政行為為轉(zhuǎn)移。稅務(wù)機(jī)關(guān)在征收稅款過(guò)程中所作出的一系列行政行為只是實(shí)現(xiàn)稅收債權(quán)的方式之一,特殊情況下通過(guò)其他私法的方式也可以更好地達(dá)到這一目的,如《征管法》中規(guī)定的稅收代位權(quán)和撤銷權(quán)。在一般情況下,稅務(wù)機(jī)關(guān)只能針對(duì)特定的納稅人征稅,而不能涉及第三人。但當(dāng)納稅人的行為影響到稅收債權(quán)的實(shí)現(xiàn)時(shí),稅務(wù)機(jī)關(guān)就有權(quán)像民事債權(quán)人行使撤銷權(quán)一樣,行使稅收撤銷權(quán)。這種撤銷權(quán)并不是一種行政權(quán)力,而是一種民事權(quán)利,與民法上的撤銷權(quán)并無(wú)本質(zhì)上的差異,只不過(guò)其目的性主要是為了實(shí)現(xiàn)國(guó)家稅收,而一般撤銷權(quán)則是為了實(shí)現(xiàn)債權(quán)。因此,從法律屬性上來(lái)說(shuō),稅收撤銷權(quán)仍屬民法上的撤銷權(quán),只是其行使的主體和目的有其特殊性。

二、稅收撤銷權(quán)的構(gòu)成要件

由于行使稅收撤銷權(quán)有可能改變納稅人和第三人之間建立的法律關(guān)系,使之溯及既往地?zé)o效,其結(jié)果一方面可能限制納稅人自由處分財(cái)產(chǎn)的權(quán)利,另一方面也可能影響到與納稅人建立法律關(guān)系的第三人,影響交易安全。因此,按照稅收法定主義的要求,對(duì)稅收撤銷權(quán)的構(gòu)成要件必須進(jìn)行嚴(yán)格規(guī)定,避免因其不當(dāng)行使而害及私法秩序的穩(wěn)定。

(一)客觀構(gòu)成要件

稅收撤銷權(quán)的客觀構(gòu)成要件有兩個(gè):法定撤銷事由的存在;對(duì)國(guó)家稅收債權(quán)造成損害。

構(gòu)成撤銷的事由包括:欠繳稅款的納稅人有以下三種行為存在:(1)放棄到期債權(quán),即欠稅人將其到期本應(yīng)收回的債權(quán)明確表示予以放棄。(2)無(wú)償轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn),即欠稅人將財(cái)產(chǎn)無(wú)償贈(zèng)送他人。(3)以明顯不合理的低價(jià)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)而受讓人知道該情形。這是指欠稅人以明顯偏低的不合理價(jià)格,將其財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給他人,而受讓人知道該財(cái)產(chǎn)價(jià)格明顯偏低。而對(duì)于如何認(rèn)定“明顯不合理的低價(jià)”,一般認(rèn)為需要根據(jù)當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)狀況進(jìn)行綜合判斷后認(rèn)定。

從法理上講,債權(quán)人和債務(wù)人之間的債權(quán)債務(wù)關(guān)系屬于民事關(guān)系,只要合法,任何人都無(wú)權(quán)干涉。從稅收角度來(lái)說(shuō),稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)權(quán)過(guò)問(wèn)納稅人與其債務(wù)人之間的債權(quán)債務(wù)關(guān)系,但當(dāng)納稅人在欠繳稅款的情況下濫用財(cái)產(chǎn)處分權(quán),導(dǎo)致其責(zé)任財(cái)產(chǎn)減少,而使國(guó)家的稅款無(wú)法實(shí)現(xiàn)時(shí),稅務(wù)機(jī)關(guān)就有責(zé)任依據(jù)法律對(duì)欠稅人的這種行為進(jìn)行干預(yù)。

(二)主觀構(gòu)成要件

主觀過(guò)錯(cuò)是侵權(quán)行為的重要構(gòu)成要件,只有當(dāng)債務(wù)人具備主觀惡意,才能追究侵權(quán)而致的相應(yīng)責(zé)任。但是在《合同法》中,并未就此明確規(guī)定。德國(guó)、瑞士以及我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)法律就將債務(wù)人的行為分為有償行為和無(wú)償行為,有償行為之撤銷,以利己為要件;無(wú)償行為之撤銷,則不考慮主觀動(dòng)機(jī)。我國(guó)合同法上對(duì)稅收撤銷權(quán)的主觀構(gòu)成要件并沒(méi)有嚴(yán)格的要求,僅對(duì)以明顯不合理的低價(jià)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的情形作了規(guī)定,即欠繳稅款的納稅人故意以明顯不合理的低價(jià)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)而損害稅收債權(quán)時(shí)受讓人知道該情形。因此,對(duì)于放棄到期債權(quán)、無(wú)償轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的行為無(wú)論納稅人的主觀心理狀態(tài)如何,僅需滿足客觀要件就可認(rèn)定納稅人有法定的撤銷事由存在。

三、稅收撤銷權(quán)的行使程序

(一)當(dāng)事人的確定

從理論上講,撤銷權(quán)是指當(dāng)債務(wù)人放棄其權(quán)利,而危害到債權(quán)人的債權(quán)時(shí),債權(quán)人可以取代債務(wù)人的地位,通過(guò)提起民事訴訟的方式行使債務(wù)人的權(quán)利。《合同法》中明確規(guī)定債權(quán)人的撤銷權(quán)須由債權(quán)人以自己的名義依訴訟方式行使,就是因?yàn)樾惺惯@一權(quán)利會(huì)對(duì)第三人的利益產(chǎn)生重大影響,必須要由法院審查債權(quán)人撤銷權(quán)的主體以及成立要件,而不能由債權(quán)人自行行使,以防止債權(quán)人濫用這一權(quán)利,扭曲撤銷權(quán)制度的立法目的。而對(duì)于撤銷權(quán)訴訟中被告的選擇,普遍認(rèn)為,如果被撤銷的對(duì)象是債務(wù)人的單方行為,應(yīng)以債務(wù)人為被告人;如果被撤銷的對(duì)象是債務(wù)人與第三人的雙方行為,則應(yīng)以債務(wù)人和第三人為共同被告。

既然稅收債權(quán)本質(zhì)上應(yīng)被看作是一種以稅務(wù)機(jī)關(guān)為債權(quán)人的公法上的債權(quán),那么,行使稅務(wù)撤銷權(quán)時(shí)當(dāng)事人的確定也同樣應(yīng)該按上述原則進(jìn)行,稅務(wù)機(jī)關(guān)毫無(wú)疑問(wèn)應(yīng)該充當(dāng)這一民事訴訟的原告。但考慮到稅收債權(quán)的一些特點(diǎn),對(duì)稅務(wù)撤銷權(quán)的被告還應(yīng)做具體分析。

欠繳稅款的納稅人放棄了到期債權(quán)或無(wú)償贈(zèng)予財(cái)產(chǎn)時(shí),由于其單方意思表示即可生效,則依上述原則,稅務(wù)機(jī)關(guān)提起訴訟時(shí)可只以納稅人為被告,而不須考慮第三人意見(jiàn)。但實(shí)際上,當(dāng)納稅人行為被撤銷時(shí),對(duì)第三人而言實(shí)質(zhì)上其已經(jīng)或?qū)⒁玫降呢?cái)產(chǎn)和利益將不復(fù)存在,從這個(gè)角度考慮,第三人對(duì)稅務(wù)撤銷權(quán)訴訟的結(jié)果無(wú)疑存在利害關(guān)系,因此應(yīng)當(dāng)被追加為訴訟第三人。而對(duì)于欠繳稅款的納稅人與第三人共同完成稅務(wù)撤銷權(quán)所指向行為的,依上述原則,稅務(wù)機(jī)關(guān)當(dāng)然應(yīng)將第三人和納稅人一起列為共同被告。但在實(shí)踐中,欠繳稅款納稅人的一些行為,如放棄權(quán)利和贈(zèng)予財(cái)產(chǎn)的行為既可能是單方行為,也可能是納稅人與第三人協(xié)商一致的結(jié)果,在不經(jīng)過(guò)案件調(diào)查審理的情況下是很難做出判斷的。因此,從保護(hù)第三人利益的角度看,在難以辨別稅務(wù)撤銷權(quán)所指向的行為屬于單方還是雙方行為的情況下,將第三人追加為被告應(yīng)該是比較妥善的處理方法。

(二)時(shí)效限制

從法理上講,行使撤銷權(quán)時(shí)撤銷了債務(wù)人與第三人之間的行為,對(duì)債務(wù)人及第三人權(quán)利和交易秩序影響重大。如果長(zhǎng)期不行使,將會(huì)使債務(wù)人與第三人之間的法律關(guān)系長(zhǎng)期處于不穩(wěn)定狀態(tài),不利于對(duì)其合法權(quán)益的保護(hù),因此,各國(guó)立法都對(duì)撤銷權(quán)的行使規(guī)定了一定的期限,超過(guò)此時(shí)限就不能行使這一權(quán)利。但對(duì)撤銷權(quán)的行使期間,有規(guī)定為除斥期間的,也有規(guī)定為消滅時(shí)效的。我國(guó)《合同法》第75條規(guī)定:“債權(quán)人自知道或者應(yīng)當(dāng)知道撤銷事由之日起一年內(nèi)行使。自債務(wù)人的行為發(fā)生之日起五年內(nèi)沒(méi)有行使撤銷權(quán)的,該撤銷權(quán)消失。”這表明,《合同法》對(duì)撤銷權(quán)行使期限規(guī)定的是除斥期間。《征管法》只在第五十條中規(guī)定了稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)行使撤銷權(quán),并未明確規(guī)定行使這一權(quán)力的期限,但是,由于這項(xiàng)規(guī)定是移用了民法中的相關(guān)制度,因此,在法律沒(méi)有特別規(guī)定的情況下,理應(yīng)按民法原理及有關(guān)規(guī)定處理,把這五年的期限視為除斥期間。

(三)舉證責(zé)任分配

舉證責(zé)任是指民事訴訟當(dāng)事人對(duì)自己提出的主張加以證明的責(zé)任。我國(guó)現(xiàn)采取“誰(shuí)主張,誰(shuí)舉證”的法律原則。也就是說(shuō),當(dāng)事人對(duì)自己提出的主張應(yīng)提供相應(yīng)證據(jù),否則就必須承擔(dān)一定的法律后果。

既然稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)提起民事訴訟的方式行使稅收撤銷權(quán),它當(dāng)然成為舉證責(zé)任的主要承擔(dān)者。具體來(lái)說(shuō),稅務(wù)機(jī)關(guān)需要證明:(1)納稅人欠稅,且數(shù)額確定,即有確定稅收債權(quán)的存在。(2)納稅人有放棄到期債權(quán)或者無(wú)償轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)、以明顯不合理的低價(jià)轉(zhuǎn)讓納稅人自己財(cái)產(chǎn)的行為,并且這種行為給國(guó)家?guī)?lái)了損失。(3)債務(wù)人、受益人或受讓人的主觀惡意。對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)而言,第一點(diǎn)一般比較容易證明;第二點(diǎn),就要證明納稅人的上述行為造成或者將要造成自己無(wú)力履行對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅義務(wù),從而將會(huì)使得國(guó)家稅款流失。對(duì)于第三點(diǎn)的證明,由于判別是否存在納稅人的惡意沒(méi)有一個(gè)客觀的標(biāo)準(zhǔn),因此為了保障國(guó)家稅收不受侵蝕,就應(yīng)該實(shí)行推定原則,即只要納稅人現(xiàn)有財(cái)產(chǎn)不足以清繳所欠稅款而又通過(guò)減少自己利益的行為處分財(cái)產(chǎn),就可以推定其有惡意。由于撤銷這種處分行為有可能會(huì)影響其他相關(guān)人的權(quán)益,為了保護(hù)這部分人的合法權(quán)益,實(shí)務(wù)中應(yīng)區(qū)別如下兩種情況分別處理:對(duì)于納稅人放棄行使到期債權(quán)或無(wú)償轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的行為,由于此時(shí)行使稅收撤銷權(quán)只是使受益人失去了無(wú)償?shù)玫降睦妫⑽磽p害其固有利益,因而只要納稅人存在這兩種行為,并導(dǎo)致不能履行納稅義務(wù)時(shí),就可認(rèn)定為存在主觀惡意,稅務(wù)機(jī)關(guān)可以行使撤銷權(quán);而對(duì)納稅人明顯以不合理的低價(jià)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的行為,稅務(wù)機(jī)關(guān)就必須提出證據(jù),證明受讓人知道納稅人的行為會(huì)損害稅收債權(quán)時(shí),才能行使稅收撤銷權(quán)。

(四)行使范圍

由于設(shè)立稅收撤銷權(quán)的目的在于恢復(fù)納稅人的責(zé)任財(cái)產(chǎn),而不是增加納稅人的責(zé)任財(cái)產(chǎn),而納稅人的如放棄繼承等拒絕受領(lǐng)某種利益的行為,并沒(méi)有減少納稅人原有的責(zé)任財(cái)產(chǎn),因此稅務(wù)機(jī)關(guān)不能行使撤銷權(quán)。此外,出于保護(hù)正常公平交易秩序等私法權(quán)利的目的,欠繳稅款的納稅人在正常經(jīng)濟(jì)交往中所實(shí)施的如支付正常對(duì)價(jià)、清償?shù)狡趥鶆?wù)等活動(dòng),雖然也會(huì)導(dǎo)致其責(zé)任財(cái)產(chǎn)的減少,稅務(wù)機(jī)關(guān)也不能予以干預(yù)。在稅收實(shí)踐中,欠繳稅款的納稅人有可能會(huì)通過(guò)為原來(lái)沒(méi)有財(cái)產(chǎn)擔(dān)保的債務(wù)提供財(cái)產(chǎn)擔(dān)保等方法增加自身負(fù)擔(dān),從而可能導(dǎo)致稅收債權(quán)受到損失,但由于《征管法》等法律中對(duì)這類行為沒(méi)有明確予以界定,按照稅收法定主義原則,在這種情況下稅務(wù)機(jī)關(guān)也不能行使撤銷權(quán)。

(五)行使效力

篇2

[關(guān)鍵詞] 誠(chéng)實(shí)信用原則 稅收法定原則

一、誠(chéng)實(shí)信用原則能否適用于稅法的爭(zhēng)議

誠(chéng)實(shí)信用原則是指在行使權(quán)利和履行義務(wù)時(shí),應(yīng)信守承諾并誠(chéng)實(shí)為之,不得違背對(duì)方的合理期待和信賴,不得以已經(jīng)完成的言行是錯(cuò)誤的為由而反悔。誠(chéng)實(shí)信用原則能否適用于稅法,目前學(xué)說(shuō)上有肯定否定二說(shuō),分述如下:

1.肯定說(shuō)。肯定誠(chéng)信原則適用于稅法的主要理由多基于租稅法律關(guān)系系采租稅債務(wù)關(guān)系說(shuō)所得的結(jié)論。租稅債務(wù)關(guān)系說(shuō)系主張國(guó)家處于租稅債權(quán)者地位,有請(qǐng)求給付的權(quán)利;人民處于租稅債務(wù)者的地位,有履行給付的義務(wù),租稅實(shí)體法的租稅法律關(guān)系,即為公法上的租稅債權(quán)債務(wù)關(guān)系,國(guó)家與納稅者處于對(duì)等的地位,這與私法上債權(quán)債務(wù)關(guān)系相似。基于同一性質(zhì)的法律關(guān)系,必須服從同一的規(guī)律,才能達(dá)到公平、公正之法律目的,從而誠(chéng)實(shí)信用原則在稅法上得以適用。換言之,租稅債權(quán)的行使及租稅債務(wù)的履行,與私法上權(quán)力的行使及義務(wù)的履行,本質(zhì)上并無(wú)不同,都要合乎公平正義,為謀個(gè)人與個(gè)人間利益的調(diào)和,并求個(gè)人與團(tuán)體間利益的衡平,任何權(quán)力的行使及義務(wù)的履行,均需適用誠(chéng)信原則。

誠(chéng)信原則應(yīng)否適用于稅法領(lǐng)域,在德國(guó)一直是租稅法學(xué)界的問(wèn)題,但是大約從1927年左右開(kāi)始德國(guó)聯(lián)邦財(cái)政法院(BFH),即不斷地加以適用,然而在20世紀(jì)30年代,誠(chéng)信原則與國(guó)庫(kù)主義(in dubio Pro fisco)、即“有疑則課稅”之意相結(jié)合,直到第二次世界大戰(zhàn)后,國(guó)庫(kù)主義、反民主主義的思想沒(méi)落,信賴保護(hù)原則、權(quán)利保護(hù)思想抬頭,以非國(guó)庫(kù)主義,即民主主義(in dubio contra fiscum)有疑則不課稅之意的觀點(diǎn)來(lái)解釋租稅法的目的成為了潮流,誠(chéng)信原則開(kāi)始為判例學(xué)說(shuō)所肯定,促使租稅法目的的進(jìn)步。

瑞士雖然在聯(lián)邦稅法中并沒(méi)有加以明文規(guī)定,然而在實(shí)務(wù)上瑞士聯(lián)邦法院(BG),很早就承認(rèn)了誠(chéng)信原則在稅法上的適用。在州稅法中已有明文規(guī)定,1944年3月14日關(guān)于國(guó)稅及地方稅法第二條第一項(xiàng)規(guī)定:“本法的規(guī)定,應(yīng)依誠(chéng)實(shí)信用而加以適用和遵守。”1945年12月16日的州稅法亦設(shè)有同一旨趣的規(guī)定。1947年瑞士租稅基本法草案,第五條第一項(xiàng)規(guī)定:“租稅法依誠(chéng)信原則加以適用和遵守,當(dāng)解釋租稅法時(shí),應(yīng)考慮所有瑞士國(guó)民的法律平等性。”前述瑞士的州稅法及租稅基本法草案的規(guī)定,比德國(guó)的更為優(yōu)越,因其已明文規(guī)定誠(chéng)信原則,而并非只是法律解釋原則而已。

日本多數(shù)學(xué)者對(duì)誠(chéng)信原則是否適用于租稅法多持肯定的態(tài)度,如田中二郎在其租稅法一書(shū)中寫(xiě)道:“當(dāng)做解釋原理的誠(chéng)信原則和禁反言原則,主要系在私法領(lǐng)域發(fā)展而成,是否在租稅法領(lǐng)域中加以適用,其又是否與稅收法定主義相抵觸,有各種不同的意見(jiàn),關(guān)于這一點(diǎn),筆者認(rèn)為稅收法定主義實(shí)不能作為否定以誠(chéng)信原則解釋租稅法的理由,因?yàn)檫@個(gè)原則是作為一種普遍的法理存于所有法律領(lǐng)域中的,因此很難以此做為在租稅法上排斥其適用的根據(jù)。”

我國(guó)臺(tái)灣行政法院的判例也曾明確誠(chéng)信原則在公法上應(yīng)有其類推適用,進(jìn)而將誠(chéng)信原則引用于租稅法。該法院五十二年判字第三四五號(hào)判例稱:“公法與私法,雖各具特殊性質(zhì),但二者亦有其共通之原理,私法規(guī)定之表現(xiàn)一般法理者,應(yīng)亦可適用于公法關(guān)系。依本院最近之見(jiàn)解,私法中誠(chéng)信公平之原則,在公法上應(yīng)有其類推適用。”“對(duì)于各該法令公布施行前已發(fā)生之同樣情形之事業(yè),其課稅處分尚來(lái)確定者,若棄置不顧,任其負(fù)擔(dān)不合理之稅捐,不予救濟(jì),當(dāng)非政府制訂各該法令之本意,而與各該法令施行以后之同樣情形事件相比較,亦顯有違稅法上公平之原則,原處分未考慮物價(jià)上漲幅度,以重估原告三十九年購(gòu)進(jìn)之該兩輪賬面上殘余價(jià)值,不能不認(rèn)為有違誠(chéng)信公平之原則,亦即難謂適法。”這個(gè)判例明確表明租稅法上也有誠(chéng)信原則適用的余地。

2.否定說(shuō)。否定誠(chéng)信原則適用于租稅法之理由者,多基于租稅法律關(guān)系系采租稅權(quán)力關(guān)系說(shuō)所得的結(jié)論。主張租稅權(quán)力關(guān)系說(shuō)的認(rèn)為國(guó)家與納稅義務(wù)人的關(guān)系為權(quán)力服從關(guān)系。而且德國(guó)租稅法學(xué)者Longhorst認(rèn)為誠(chéng)信原則為民法所規(guī)定,僅為直接當(dāng)事人之間的信賴保護(hù),而租稅法卻是規(guī)范國(guó)家與國(guó)民間的關(guān)系,因而其不能加以適用,同時(shí)在租稅法上適用誠(chéng)信原則,特別是在租稅程序法上,尚欠缺一種獨(dú)立的判斷標(biāo)準(zhǔn)。

此外,德國(guó)學(xué)者Geerlng認(rèn)為對(duì)于侵害國(guó)民財(cái)產(chǎn)的課稅處分,從合法性的觀點(diǎn)而言,國(guó)家是直接由法律而取得權(quán)利,無(wú)須援用對(duì)方的誠(chéng)實(shí)義務(wù),而且也無(wú)須援用關(guān)于權(quán)利內(nèi)容的信賴,因此在租稅法上從法理及法律解釋原則的角度來(lái)看,實(shí)在沒(méi)有適用誠(chéng)信原則的余地,如果租稅法必須在法律規(guī)定的領(lǐng)域上藉誠(chéng)信原則這不明確的標(biāo)準(zhǔn)以決定課稅與否,顯然違背了稅收法定主義的精神,容易因租稅法解釋而擴(kuò)大納稅義務(wù)的危險(xiǎn),綜上所述,Geerlng不愿因誠(chéng)信原則的適用而引起納稅義務(wù)人的不利益。

私法上誠(chéng)信原則的成立根據(jù)是導(dǎo)源于對(duì)契約當(dāng)事人間的信賴保護(hù),其信賴是出于當(dāng)事人間的約束。規(guī)范當(dāng)事人間法律關(guān)系的是契約,雙方當(dāng)事人形成契約前必須充分考慮交易上的習(xí)慣,而保護(hù)對(duì)方的信賴;而在租稅法上,國(guó)家的課稅權(quán)行使與納稅義務(wù)人間并非出于當(dāng)事人間的契約或協(xié)定所成立,僅僅是因?yàn)榉梢?guī)定而形成,依憑租稅法來(lái)明晰其是否應(yīng)課稅,課稅權(quán)的行使僅基于法律,納稅義務(wù)人不過(guò)依法納稅,如果利用誠(chéng)信原則將租稅法的解釋擴(kuò)大,實(shí)際上是假借租稅法解釋之名,行租稅立法之實(shí),顯然有違稅收法定主義,因此,在租稅法中并沒(méi)有適用誠(chéng)信原則的必要。

3.針對(duì)以上兩種意見(jiàn)的評(píng)述。就我國(guó)而言,我國(guó)《民法通則》第四條規(guī)定:“民事活動(dòng)應(yīng)當(dāng)遵循自愿、公平、等價(jià)有償、誠(chéng)實(shí)信用的原則。”這里所規(guī)定的誠(chéng)實(shí)信用原則,能否適用于租稅法,目前國(guó)內(nèi)外通說(shuō)皆采肯定的觀點(diǎn)。

就我國(guó)的租稅法律關(guān)系而言,依我國(guó)通說(shuō)采二元論,在租稅實(shí)體法上采租稅債務(wù)關(guān)系說(shuō),此說(shuō)認(rèn)為租稅關(guān)系雖然具有公法性質(zhì),但并不是非常濃厚,系在對(duì)等的關(guān)系上,依法律的規(guī)定,當(dāng)然成立公法上之債權(quán)債務(wù)關(guān)系。國(guó)家與納稅者處于對(duì)等的地位,公法上的債權(quán)債務(wù)關(guān)系與私法上債權(quán)債務(wù)關(guān)系有許多共通的地方,因而基于同一性質(zhì)的法律關(guān)系,必須服從同一的規(guī)律,因此誠(chéng)信原則于租稅實(shí)體法上有其適用的余地。而租稅程序法系采租稅權(quán)力關(guān)系說(shuō),認(rèn)為國(guó)家與納稅義務(wù)人的關(guān)系為權(quán)力服從關(guān)系,國(guó)家是直接由法律取得權(quán)利,無(wú)須援用對(duì)方的誠(chéng)實(shí)義務(wù),而且也無(wú)須援用關(guān)于權(quán)利內(nèi)容的信賴,若租稅程序法依其租稅法律關(guān)系的性質(zhì),將產(chǎn)生不適用誠(chéng)實(shí)信用原則的結(jié)論,但須注意在適用誠(chéng)信原則時(shí),如果這個(gè)法律行為符合誠(chéng)信原則的下位概念,也就是符合依誠(chéng)信原則而已類型化的“權(quán)利濫用禁止原則”、“情更原則”、“禁反言原則”、“附隨義務(wù)原則”及“詐欺及不正當(dāng)方法之禁止”等的下位概念,應(yīng)依據(jù)各該下位概念的內(nèi)容,決定其法律效果,因而如果符合下位概念的內(nèi)容,應(yīng)該仍然可以適用誠(chéng)信原則。國(guó)內(nèi)也有學(xué)者大多主張誠(chéng)實(shí)信用適用于租稅法,而我國(guó)臺(tái)灣學(xué)者也有持相同意見(jiàn)的,如施智謀教授曾說(shuō):“誠(chéng)信原則為公法與私法應(yīng)行共同遵守之原則,無(wú)庸吾人置疑,故租稅法之適用,亦同樣遵守誠(chéng)信原則,換言之,無(wú)論納稅義務(wù)人或稅捐稽征機(jī)關(guān),均應(yīng)受誠(chéng)信原則之拘束。”

遠(yuǎn)在羅馬法時(shí)代,誠(chéng)信原則已露其端倪,后來(lái)法國(guó)民法擴(kuò)充它的內(nèi)涵,以誠(chéng)信原則為契約上的原則;德國(guó)民法更進(jìn)一步,以誠(chéng)信原則為解釋契約與履行債務(wù)的原則;直至瑞士民法承認(rèn)誠(chéng)信原則為權(quán)利義務(wù)的基本原則,其適用的范圍也更加得以擴(kuò)充;各國(guó)學(xué)說(shuō)與法例,均承認(rèn)其為民法上的“帝王原則”。然而誠(chéng)信原則在私法上較早得到適用,再加上受條文主義的影響,以為成文法沒(méi)有做出規(guī)定的,不能視為法律上的根據(jù),而誠(chéng)信原則僅在私法上有明文的規(guī)定,因而長(zhǎng)久以來(lái)只認(rèn)可誠(chéng)信原則為私法的原則。然而法律的任務(wù)在于實(shí)現(xiàn)正義,私人與私人間要實(shí)現(xiàn)平均正義,固然有適用誠(chéng)信原則的必要;個(gè)人與國(guó)家間為實(shí)現(xiàn)分配正義,同樣有適用誠(chéng)信原則的理由。要實(shí)現(xiàn)社會(huì)財(cái)富的平均,預(yù)防發(fā)生貧富懸殊的現(xiàn)象,以求國(guó)計(jì)民生的均衡發(fā)展,實(shí)現(xiàn)分配正義,可見(jiàn)誠(chéng)信原則在公法上、尤其在稅法上是不可或缺的。

二、誠(chéng)信原則與稅收法定原則間的衡平

誠(chéng)實(shí)信用原則的適用,可能造成對(duì)稅法的解釋或擴(kuò)大或縮小,這顯然與稅收法定主義精神相背,將對(duì)稅收法定主義產(chǎn)生挑戰(zhàn),因此,租稅法適用誠(chéng)信原則之下,應(yīng)如何與稅收法定原則間取舍與調(diào)整亦為重要問(wèn)題。

稅收法定原則,指的是征稅與納稅都必須有法律依據(jù),并且依法征稅和納稅。稅收法定原則的建立,系以“無(wú)代表不納稅”(no taxation without representation)的思想為基礎(chǔ),始于1215年英國(guó)所頒布之大,現(xiàn)代各國(guó)大多以其作為憲法原理加以承認(rèn)。其主要包括課稅要素法定原則、課稅要素明確原則和課稅程序合法原則。根據(jù)稅收法定原則,不僅課稅要素的全部?jī)?nèi)容和稅收的課征及其程序等都必須由法律規(guī)定,而且規(guī)定的內(nèi)容要盡量明確不產(chǎn)生歧義,還要嚴(yán)格遵循法定程序。這一切都意味著稅收法定原則強(qiáng)調(diào)和追求的是形式上的法定性。而誠(chéng)實(shí)信用原則追求的是具體的妥當(dāng)性與實(shí)質(zhì)的合理性,基于這些不同,在協(xié)調(diào)二者的關(guān)系時(shí),可從以下方面努力:

1.稅收法定原則應(yīng)作為稅法的首要原則。稅收法定無(wú)疑是稅法的基本原則之一,但其在稅法的原則中處于什么地位,與稅法其他原則的關(guān)系如何,學(xué)界上有分歧。筆者認(rèn)為稅收法定原則應(yīng)作為稅法的首要原則。主要基于以下兩點(diǎn)考慮:首先正如上文提及,稅收法定原則系以“無(wú)代表不納稅”(no taxation without representation)的思想為基礎(chǔ),始于1215年英國(guó)所頒布之大,這是最早的稅收原則,并為現(xiàn)代各國(guó)憲法與法律(稅法)加以承認(rèn),因而是現(xiàn)代法治國(guó)家的重要表現(xiàn),是地位最高的稅法原則;第二,形式主義的法是可以預(yù)計(jì)的。稅收法定原則強(qiáng)調(diào)嚴(yán)格的程序、形式和制度的確定性,最易于執(zhí)法和司法。

2.適用誠(chéng)實(shí)信用原則解釋稅法時(shí),應(yīng)把誠(chéng)實(shí)信用原則看作是對(duì)稅收法定原則的有益補(bǔ)充。稅法的對(duì)納稅人財(cái)產(chǎn)權(quán)限制的性質(zhì)決定了在對(duì)稅法進(jìn)行解釋適用時(shí),須嚴(yán)格按照法律文本進(jìn)行。我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)學(xué)者林進(jìn)富認(rèn)為,涉及租稅事項(xiàng)之法律,其解釋?xiě)?yīng)本于租稅法律之精神,依法律之目的,衡酌經(jīng)濟(jì)上的意義及實(shí)質(zhì)課稅之公平原則為之。但是,畢竟租稅法律主義是一切租稅法解釋所奉行的第一原則,且不容輕易地以租稅公平原則或?qū)嵸|(zhì)課稅原則為由來(lái)加以動(dòng)搖。因此,在適用誠(chéng)實(shí)信用原則對(duì)稅法進(jìn)行解釋時(shí),應(yīng)堅(jiān)持稅收法定原則,不能輕易以誠(chéng)實(shí)信用為由加以動(dòng)搖。

3.以上兩點(diǎn)是在一般情況下對(duì)稅收法定原則的維護(hù)。然而這并不是絕對(duì)一成不變的。主要滿足一定的條件即可優(yōu)先適用誠(chéng)實(shí)信用原則,這些條件主要有:第一,稅收行政機(jī)關(guān)對(duì)納稅人表示了構(gòu)成信賴對(duì)象的正式主張;第二,其是值得保護(hù)納稅人信賴的情況;第三,納稅人必須信賴稅收行政機(jī)關(guān)的表示并據(jù)此已為某種行為。這主要是因?yàn)槎惙ǖ暮戏ㄐ院头€(wěn)定性是稅收法定原則應(yīng)兼顧的價(jià)值目標(biāo),而誠(chéng)信、公平、正義亦是征納稅需要考慮的內(nèi)容。稅法以限制征稅權(quán)力、保護(hù)納稅人合法權(quán)益為取向。如果稅收行政機(jī)關(guān)錯(cuò)誤地作了減輕納稅或免稅義務(wù)的決定,而納稅人基于此種決定的正確性和合法性的信賴行事,因此獲得了利益,就應(yīng)得到保障。如果這一信賴結(jié)果被糾正,勢(shì)必影響到法的安定性,進(jìn)而影響到納稅人因信賴而產(chǎn)生的稅收利益,實(shí)際上是一種對(duì)其稅負(fù)的加重,從而導(dǎo)致不公平的結(jié)果。因此,不應(yīng)堅(jiān)守機(jī)械的形式主義,而應(yīng)體現(xiàn)實(shí)質(zhì)合理性和公平性,使納稅義務(wù)人基于信賴產(chǎn)生的稅法地位不至于因溯及既往而動(dòng)搖,即便在某些方面與法律沖突,亦應(yīng)保護(hù)納稅人的信賴?yán)妗!鞍蠢媲闆r在法的安定性和合法性原則兩種價(jià)值的較量中,即使?fàn)奚撕戏ㄐ栽瓌t也還需要對(duì)納稅人信賴加以保護(hù)的情況下,適用于個(gè)別救濟(jì)法理的誠(chéng)信原則是應(yīng)該被肯定的”。

參考文獻(xiàn):

[1]張曉君:關(guān)于稅法中的誠(chéng)實(shí)信用原則[J].理論探索,2008(1)

[2][臺(tái)]張則堯:現(xiàn)行稅法概要[M].臺(tái)北:財(cái)政部財(cái)稅訓(xùn)練所,1980,2

[3]劉劍文熊偉:稅法基礎(chǔ)理論[M].北京:北京大學(xué)出版社,2004,180

[4][臺(tái)]施智謀:民法之規(guī)定如何適用于租稅法[J].財(cái)稅研究,1980(6)

[5]侯作前:論誠(chéng)實(shí)信用原則與稅法[J].甘肅政法學(xué)院學(xué)報(bào),2003(69)

篇3

海峽兩岸房產(chǎn)稅制度比較研究

納稅人用稅監(jiān)督權(quán)研究

美國(guó)資本弱化稅制改革研究

公共財(cái)產(chǎn)收入的法學(xué)解構(gòu)

2011年財(cái)稅法理論研究綜述

試論財(cái)稅法的本質(zhì)屬性

財(cái)稅法的面向與理論方法

論房產(chǎn)稅降低房?jī)r(jià)的約束條件

論證券交易所得稅制之憲法界限

海峽兩岸欠稅限制出境制度比較研究

中國(guó)房產(chǎn)稅的制度發(fā)展與征收述評(píng)

房地產(chǎn)稅保有階段稅收規(guī)制研究

論公共財(cái)產(chǎn)的基本體制法之縱橫展開(kāi)

國(guó)家治理體系現(xiàn)代化與現(xiàn)代財(cái)政制度

現(xiàn)行不動(dòng)產(chǎn)保有稅制存在的問(wèn)題及對(duì)策

房產(chǎn)稅優(yōu)惠制度的探討和重構(gòu)

轉(zhuǎn)型中國(guó):公共財(cái)政重構(gòu)與中國(guó)夢(mèng)的實(shí)現(xiàn)

公共財(cái)產(chǎn)法視角下的財(cái)稅法學(xué)新思維

走出宏觀調(diào)控法誤區(qū)的財(cái)稅法學(xué)

韓國(guó)企業(yè)所得稅立法與判例的最近動(dòng)向

韓國(guó)共同事業(yè)場(chǎng)及同業(yè)企業(yè)課稅制度之介評(píng)

試論公共財(cái)產(chǎn)法視域下的公共財(cái)產(chǎn)權(quán)

公共財(cái)產(chǎn)法中的“私人”財(cái)產(chǎn)權(quán)

試論公共財(cái)產(chǎn)權(quán)與私人財(cái)產(chǎn)權(quán)的區(qū)別與意義

論公共財(cái)產(chǎn)法之憲法基礎(chǔ)——不只是財(cái)產(chǎn)權(quán)保障

房產(chǎn)稅:市場(chǎng)規(guī)制權(quán)與市場(chǎng)對(duì)策權(quán)的博弈選擇

韓國(guó)的不動(dòng)產(chǎn)保有稅制:以價(jià)格抑制機(jī)能為中心

韓國(guó)不動(dòng)產(chǎn)政策稅制的必要性與立法之研究

對(duì)不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的重課稅現(xiàn)狀和改善的課題

全球金融危機(jī)后韓國(guó)房地產(chǎn)稅制變化趨勢(shì)

臺(tái)灣地區(qū)房地產(chǎn)奢侈稅“立法”及其“憲法”界限

論公共財(cái)產(chǎn)支出法之建構(gòu)——以程序理性為中心

財(cái)稅法的本質(zhì)屬性:公共財(cái)產(chǎn)法還是宏觀調(diào)控法?

比較法視野下的環(huán)境稅內(nèi)在合法性論要

論房產(chǎn)(保有)稅、財(cái)產(chǎn)稅與結(jié)構(gòu)性簡(jiǎn)稅之稅法改革

論稅法中公平原則的時(shí)間效應(yīng)——以房產(chǎn)稅為例

韓國(guó)法人稅征收中支出利息的不算入損金制度之介評(píng)

論財(cái)稅法的法律性質(zhì)——以公共財(cái)產(chǎn)權(quán)為中心

稅收法定還是宏觀調(diào)控?——以滬渝房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)為視角

民國(guó)時(shí)期稅法目的評(píng)析——以民國(guó)時(shí)期財(cái)稅法學(xué)研究為依據(jù)

基于回顧與反思的西部大開(kāi)發(fā)稅收優(yōu)惠法律制度之完善

個(gè)人所得稅之合憲性控制——基于量能課稅原則的考量

論財(cái)政法的意義及其學(xué)科構(gòu)建——一種研究思路的展開(kāi)

論財(cái)稅法人才的培養(yǎng)——以德國(guó)稅法碩士的培育為借鏡

財(cái)產(chǎn)權(quán)理論譜系的重構(gòu)——從公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的結(jié)構(gòu)性缺位談起

公共財(cái)政視角下的財(cái)產(chǎn)權(quán)體系——基于公共財(cái)產(chǎn)的請(qǐng)求權(quán)

厘清公共財(cái)產(chǎn)的概念——兼論公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的內(nèi)涵、外延與本質(zhì)

篇4

(一)外部因素

1.稅收法律制度建設(shè)不完善。目前,我國(guó)的稅收法律體系由多個(gè)單行的稅收實(shí)體法和一部稅收程序法構(gòu)成,由于立法技術(shù)、立法水平以及我國(guó)特有的經(jīng)濟(jì)法制環(huán)境造成許多實(shí)體法要素不確定,難以準(zhǔn)確把握。第一,稅收法定主義原則要求,征稅行為必須依據(jù)法律的規(guī)定而執(zhí)行,但是我國(guó)在立法時(shí)對(duì)某些稅種的征稅要素規(guī)定的過(guò)于原則性和簡(jiǎn)單,由于沒(méi)有做出具體而明確的規(guī)定使得稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅收行政執(zhí)法過(guò)程中自由裁量權(quán)過(guò)大,征稅結(jié)果在一定程度依賴于稅務(wù)人員的主觀意思,與稅收法定的要義相背離。第二,我國(guó)稅收立法的層次不高,大部分實(shí)體法修改進(jìn)程滯后于社會(huì)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展,為此財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)了大量旳稅收規(guī)范性文件對(duì)其進(jìn)行解釋或補(bǔ)充,這就形成了立法層次高、出臺(tái)時(shí)間早的行政法規(guī)存在著大量的行政解釋,有些嚴(yán)重滯后于經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢(shì)的稅收法規(guī)在執(zhí)法中更容易產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)。第三,稅收征管法亟待修改,部分過(guò)于原則的規(guī)定應(yīng)加以明確,避免在實(shí)際操作中產(chǎn)生歧義。現(xiàn)行的稅收征管法是2001年審議修訂的,部分條款因規(guī)定不明確導(dǎo)致實(shí)際操作不便,如在對(duì)納稅人實(shí)行扣押、查封商品、貨物或其他財(cái)產(chǎn)變價(jià)處理中沒(méi)有規(guī)定具體的時(shí)間期限,稅務(wù)機(jī)關(guān)如對(duì)所扣押、查封的商品、貨物或其他財(cái)產(chǎn)變價(jià)處理不及時(shí),其價(jià)值下跌可能不足以抵繳稅款,由征納雙方誰(shuí)來(lái)負(fù)擔(dān)由此產(chǎn)生的稅款缺口成為爭(zhēng)議問(wèn)題,這樣稅務(wù)機(jī)關(guān)不可避免地要承擔(dān)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。2.稅收計(jì)劃制定與管理科學(xué)性不高。稅收計(jì)劃的制定與既定稅收收人目標(biāo)相聯(lián)系,又要與現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相關(guān),其科學(xué)性十分重要。但是我國(guó)長(zhǎng)期以來(lái)稅收計(jì)劃都按照基數(shù)法的原則來(lái)確定,在上年基數(shù)上按預(yù)計(jì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)速度來(lái)制定本年計(jì)劃,在年初時(shí)由上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)和當(dāng)?shù)卣_定,層層下達(dá)執(zhí)行。組織收人本是稅收的根本目的,但有的稅務(wù)機(jī)關(guān)為圓滿完成稅收任務(wù),在執(zhí)法中就出現(xiàn)了“預(yù)收”、“空轉(zhuǎn)”、“寅吃卯糧”以及藏富于民等不按法律規(guī)定征稅的現(xiàn)象,執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)顯而易見(jiàn)。3.信息容量的巨大與不對(duì)稱。稅務(wù)機(jī)關(guān)攝取信息的質(zhì)量決定稅收征管質(zhì)量的高低,在信息不對(duì)稱的情況下極易引發(fā)潛在的稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。首先是納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的信息不對(duì)稱,對(duì)納稅人的涉稅情況稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握不足,單純通過(guò)納稅人自行申報(bào)的表格、財(cái)務(wù)報(bào)表和相關(guān)資料稅務(wù)機(jī)關(guān)沒(méi)有掌握更深層次的信息,對(duì)其存在的虛假申報(bào)、偷逃稅等問(wèn)題進(jìn)行查處時(shí)則會(huì)給稅務(wù)機(jī)關(guān)和執(zhí)法人員帶來(lái)潛在的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。其次指稅務(wù)機(jī)關(guān)與其他職能部門(mén)之間信息的不對(duì)稱,稅收征管需要多個(gè)相關(guān)部門(mén)的協(xié)作,這涉及到工商、金融、建設(shè)、房管、公檢法、交通等部門(mén)之間以及國(guó)地稅之間、不同地域稅務(wù)部門(mén)之間的信息共享問(wèn)題,信息不共享、交流不暢等問(wèn)題則使稅務(wù)機(jī)關(guān)在執(zhí)法過(guò)程中處于被動(dòng)的局面,執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)不斷增大。4.納稅人的納稅意識(shí)不強(qiáng)、稅收遵從度低。我國(guó)的傳統(tǒng)文化是基于人治而非法治,對(duì)于稅收更多的納稅人長(zhǎng)期在苛捐雜稅的認(rèn)識(shí)下不愿意主動(dòng)繳納,在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的大環(huán)境下更是受內(nèi)在利益的驅(qū)動(dòng),盡量使自己的稅收負(fù)擔(dān)最小化,這樣造成整體遵從度不高的現(xiàn)狀。有的納稅人甚至在稅收繳納過(guò)程中與稅務(wù)人員進(jìn)行博弈,在利益和風(fēng)險(xiǎn)兩個(gè)因素中衡量取舍,當(dāng)偷稅的利益大于所受處罰的風(fēng)險(xiǎn)時(shí),納稅人甘受處罰風(fēng)險(xiǎn)而采取各種手段偷欠稅款,有的甚至向稅務(wù)人員行賄,相互勾結(jié)騙稅,納稅遵從度不高使得稅務(wù)部門(mén)的執(zhí)法數(shù)量和執(zhí)法頻率增加,相應(yīng)的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)增大。5.外部涉稅環(huán)境的影響。在當(dāng)前各地都在努力發(fā)展經(jīng)濟(jì)的大環(huán)境下,部分地方為招商引資、搞活地方經(jīng)濟(jì)私自出臺(tái)各種稅收優(yōu)惠政策,在依法治稅與發(fā)展地方經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)矛盾時(shí),部分地方政府為保護(hù)部門(mén)利益,為利潤(rùn)大戶的違法行為說(shuō)情,有的甚至阻撓稅收部門(mén)的正當(dāng)執(zhí)法,從而引發(fā)稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。此外,稅收機(jī)關(guān)的執(zhí)法強(qiáng)勢(shì)地位客觀長(zhǎng)期存在,稅務(wù)機(jī)關(guān)和人員對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的壓力感知不明顯,疏于防范的心理隨著社會(huì)法制環(huán)境的改善和納稅人維權(quán)意識(shí)的增強(qiáng),稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)也將增大。

(二)內(nèi)部因素

1.風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)不強(qiáng)。部分稅收?qǐng)?zhí)法人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)比較淡薄,對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)注和考量不夠,缺乏深入研究,存在以權(quán)代法、以情代法、以言代法,憑感覺(jué)、經(jīng)驗(yàn)、關(guān)系執(zhí)法,執(zhí)法方式簡(jiǎn)單,重習(xí)慣輕法律、重權(quán)力輕責(zé)任的隨意執(zhí)法現(xiàn)象,導(dǎo)致征納雙方矛盾激化,嚴(yán)重干擾了正常的稅收秩序,惡化了稅收?qǐng)?zhí)法環(huán)境,無(wú)法保證稅收?qǐng)?zhí)法公平、公正、正確,從而埋下風(fēng)險(xiǎn)隱患。2.稅務(wù)執(zhí)法人員執(zhí)法質(zhì)量不高。隨著稅收法制理念的深人和稅務(wù)培訓(xùn)的強(qiáng)化,稅務(wù)執(zhí)法人員的法律意識(shí)普遍增強(qiáng),重實(shí)體、輕程序的情況也有所改善。但由于稅收?qǐng)?zhí)法人員自身業(yè)務(wù)素質(zhì)的差異,對(duì)稅法及相關(guān)法律的理解也客觀存在著一定偏差,制作的稅收?qǐng)?zhí)法文書(shū)不嚴(yán)謹(jǐn)、不規(guī)范,稅收?qǐng)?zhí)法中不按照法定程序執(zhí)行;同時(shí)稅收?qǐng)?zhí)法人員執(zhí)法道德水平的不同,也使得有人因法治意識(shí)淡漠、,有的人員工作態(tài)度不認(rèn)真,敷衍草率,這也就決定了執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的存在是必然的。3.稅務(wù)機(jī)關(guān)考核監(jiān)督機(jī)制有待加強(qiáng)。征稅是一種公權(quán)力,一旦失去監(jiān)督將會(huì)產(chǎn)生腐敗,因此各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)都十分重視稅收權(quán)力的制約與監(jiān)督。我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)“兩權(quán)監(jiān)督”和“執(zhí)法責(zé)任制”等制度,明確執(zhí)法人員的崗位職責(zé),規(guī)范執(zhí)法工作規(guī)程,實(shí)現(xiàn)規(guī)范稅收?qǐng)?zhí)法行為、防范稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的目的。但實(shí)際執(zhí)行中工作崗位職責(zé)的具體工作程序和標(biāo)準(zhǔn)不明確、不規(guī)范,各環(huán)節(jié)之間缺乏相互制約,以崗定責(zé)工作不到位等問(wèn)題,使得隨意執(zhí)法的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生,稅收管理中的薄弱環(huán)節(jié)容易引發(fā)稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任的監(jiān)督考核也存在考核難以落實(shí)、缺乏必要的激勵(lì)機(jī)制、評(píng)議考核措施落實(shí)不到位等問(wèn)題,而過(guò)錯(cuò)責(zé)任追究缺乏力度,稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)給執(zhí)法人員的壓力不足,導(dǎo)致其防范意識(shí)不強(qiáng),防范措施不力。

二、防范稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的幾點(diǎn)建議

(一)建立稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)防范與管理機(jī)制

風(fēng)險(xiǎn)管理起源于美國(guó),20世紀(jì)50年展成為一門(mén)學(xué)科,引人風(fēng)險(xiǎn)管理理論來(lái)加強(qiáng)對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的管理未嘗不是一種有益的嘗試。稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)管理應(yīng)遵循風(fēng)險(xiǎn)管理理論的基本原理,建立包括稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、評(píng)價(jià)和控制和處理等措施的防范與管理機(jī)制,以完整的管理理論為基礎(chǔ),以數(shù)量分析和信息技術(shù)為支撐,以積極、主動(dòng)的管理提高納稅長(zhǎng)效遵從,從而最大限度地降低稅收風(fēng)險(xiǎn)。首先是進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別,即對(duì)尚未發(fā)生的、潛在的和客觀的各種風(fēng)險(xiǎn)系統(tǒng)地、連續(xù)地進(jìn)行識(shí)別和歸類,并分析稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因,要認(rèn)真分析稅收?qǐng)?zhí)法的全部工作流程,逐個(gè)進(jìn)行調(diào)查分析從中發(fā)現(xiàn)潛在風(fēng)險(xiǎn),找出風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的因素,分析風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生后可能帶來(lái)的后果和損失。其次,著手建立稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)模型,深人剖析稅務(wù)執(zhí)法過(guò)錯(cuò)案例,尋找可能引起稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的各種因素和表現(xiàn)并按規(guī)則量化,找出風(fēng)險(xiǎn)形成的規(guī)律并做出標(biāo)記、風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo),按風(fēng)險(xiǎn)級(jí)別計(jì)算分值并進(jìn)行警示。

(二)完善稅收法律制度

貫徹稅收法定主義的前提就是“有法可依”,只有較為的完善稅收立法,不斷提高立法質(zhì)量,稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)才會(huì)不斷降低。第一,盡快出臺(tái)稅收領(lǐng)域的“憲法性文件”——《稅收基本法》,構(gòu)建完善的稅收法律體系。《稅收基本法》應(yīng)以憲法為指導(dǎo)思想,就稅收的基本問(wèn)題及其法律制度的基本原則、管理體制、稅收法律關(guān)系中當(dāng)事人的權(quán)利義務(wù)等方面予以明確,并對(duì)其他各單行稅收法律、法規(guī)進(jìn)行統(tǒng)領(lǐng)、指導(dǎo)和制約。第二,提高稅法立法層次,確保稅收法律的剛性。對(duì)現(xiàn)行法規(guī)、規(guī)章等進(jìn)行清理,堅(jiān)持法律優(yōu)先的原則,根據(jù)法律效力的高低不同,廢止與現(xiàn)行法律法規(guī)相抵觸的,或超越職權(quán)范圍制定的涉稅規(guī)范性文件;不斷提高立法技術(shù),制定較為前瞻的稅法文件,減少稅收法律變換頻率,增強(qiáng)稅收立法的嚴(yán)肅性和穩(wěn)定性。第三,建立統(tǒng)一規(guī)范的稅收法律解釋機(jī)制,包括建立稅法公告制度,納稅人對(duì)稅收法律的釋疑制度及稅收法律法規(guī)范本制度,以某種法律形式明確稅法的解釋機(jī)關(guān)、解釋標(biāo)準(zhǔn)和原則,明確稅法的解釋權(quán)限和解釋效力,禁止對(duì)稅法做擴(kuò)大解釋或類推解釋,避免稅收?qǐng)?zhí)法中的隨意性。

(三)建立完善的稅收?qǐng)?zhí)法監(jiān)督制約機(jī)制

由于主客觀因素的存在,在執(zhí)法中稅務(wù)人員出現(xiàn)差錯(cuò)也是在所難免,這就需要建立相應(yīng)的制度降低執(zhí)法過(guò)程中的不確定性,建立監(jiān)督制約機(jī)制來(lái)防范稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的有效措施。首先,建立事前監(jiān)督機(jī)制,依據(jù)《稅收征管法》和《行政處罰法》等規(guī)定,建立執(zhí)法程序及規(guī)范性文件審查機(jī)制,定期對(duì)現(xiàn)行的執(zhí)法程序及規(guī)范性文件進(jìn)行審查,及時(shí)發(fā)現(xiàn)執(zhí)法過(guò)程程序銜接、規(guī)范性文件沖突、操作性不強(qiáng)等導(dǎo)致的稅務(wù)管理漏洞,盡早對(duì)其進(jìn)行修正,減少系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)。其次,結(jié)合稅收征管改革,按照稅收征收、管理、稽查、處罰、復(fù)議分離和制約的原則,建立健全稅務(wù)執(zhí)法系統(tǒng)的內(nèi)部管理制度,因地制宜地實(shí)行專業(yè)化管理,科學(xué)分解稅收?qǐng)?zhí)法權(quán),形成互相制約、互相監(jiān)督、互相促進(jìn)的制衡關(guān)系,防止越權(quán)執(zhí)法或?yàn)E用執(zhí)法權(quán)。第三,切實(shí)推行政務(wù)公開(kāi)制度,將納稅人關(guān)心的稅收熱點(diǎn)問(wèn)題、重大工作措施及時(shí)公之于眾,對(duì)舉報(bào)案件的查處做到公開(kāi)、公正,審批事項(xiàng)、審批流程上墻公開(kāi),從而提高稅收工作的透明度。第四,建立輪崗交流制度,對(duì)崗位任職達(dá)到一定期限的人員進(jìn)行異地交流,避免由此產(chǎn)生的心理或者“人情網(wǎng)”。同時(shí)稅務(wù)機(jī)關(guān)拿出一定資金建立廉政基金,對(duì)較長(zhǎng)期限內(nèi)未發(fā)生執(zhí)法責(zé)任追究的人員予以鼓勵(lì),起到事前激勵(lì)杜絕風(fēng)險(xiǎn)的作用。

(四)提高執(zhí)法隊(duì)伍的專業(yè)水平和職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)

稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生具有不確定性,其中最為重要的因素就是稅收?qǐng)?zhí)法人員的綜合素質(zhì)。稅務(wù)管理人員整體素質(zhì)的提高,可以保證稅收?qǐng)?zhí)法行為的規(guī)范,最大限度地減少稅收?qǐng)?zhí)法的隨意性,切實(shí)降低并有效化解稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)對(duì)稅務(wù)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn),全面提高稅務(wù)人員的法律知識(shí)、業(yè)務(wù)技能、計(jì)算機(jī)操作技術(shù)以及協(xié)調(diào)能力,同時(shí)針對(duì)稅收管理中易發(fā)生違法行為的環(huán)節(jié)有重點(diǎn)地進(jìn)行培訓(xùn)。同時(shí),強(qiáng)化稅收?qǐng)?zhí)法人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和責(zé)任意識(shí),將防范執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)與落實(shí)執(zhí)法責(zé)任結(jié)合起來(lái),通過(guò)制度約束其執(zhí)法行為。大力開(kāi)展職業(yè)道德教育,健全稅收?qǐng)?zhí)法人員的職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn),引導(dǎo)稅務(wù)干部樹(shù)立正確的權(quán)力觀與價(jià)值觀,從根源上杜絕、等行為。

(五)加大宣傳力度,提高全社會(huì)的稅收法律意識(shí)

篇5

為了搞好國(guó)稅部門(mén)的行風(fēng)建設(shè),我們分局成立了舉報(bào)接待中心,在納稅申報(bào)報(bào)務(wù)大廳設(shè)立了行風(fēng)評(píng)議投訴舉報(bào)箱,建立了《納稅人投訴舉報(bào)登記薄》,在各服務(wù)窗口、點(diǎn)、站和市場(chǎng)公布了舉報(bào)電話。同時(shí),我們組成3個(gè)小組分赴5個(gè)街道辦事處、30個(gè)居委會(huì)和一個(gè)鄉(xiāng)、一個(gè)工業(yè)園區(qū),廣泛征求社區(qū)和社會(huì)各界及廣大納稅人的意見(jiàn)。行評(píng)期間,分局共發(fā)放問(wèn)卷調(diào)查表4062份,廣泛開(kāi)展“萬(wàn)人評(píng)國(guó)稅”活動(dòng)。通過(guò)歸納整理,我們共收到涉及稅收征管、納稅服務(wù)、稅法宣傳、國(guó)稅行風(fēng)建設(shè)4個(gè)方面的意見(jiàn)和建議32條,收集行評(píng)代表反饋的意見(jiàn)和建議10條。針對(duì)納稅人提出的問(wèn)題,我們班子先后3次召開(kāi)專題會(huì)議進(jìn)行認(rèn)真分析,研究解決辦法,做到能解決的現(xiàn)場(chǎng)解決,一時(shí)不能解決的通過(guò)做工作解決,不能解決的做好說(shuō)服解釋工作。

二、邊查邊改,優(yōu)化服務(wù),真心解決問(wèn)題

我們把行評(píng)的重點(diǎn)放在整改建制、改進(jìn)作風(fēng)、促進(jìn)行業(yè)風(fēng)氣轉(zhuǎn)變上。在社區(qū)調(diào)查期間,部分企業(yè)人員反映單位購(gòu)買(mǎi)金稅工程設(shè)備后,某電腦公司加收240元服務(wù)費(fèi)的問(wèn)題,分局得知情況后,立即督辦,維護(hù)了納稅人的利益。對(duì)于納稅人提出的發(fā)票押金問(wèn)題,按照上級(jí)要求,已確定全面清退,并在納稅服務(wù)大廳設(shè)立了發(fā)票押金退款窗口,截止8月25日已退押金71.6萬(wàn)元。對(duì)一時(shí)不能解決的逐步解決。今年國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)了新的稅收起征點(diǎn),對(duì)銷售貨物的月銷售額在3000元以下、提供勞務(wù)的月銷售額在2000元以下的個(gè)體納稅人實(shí)行免征,從7月1日起執(zhí)行。由于此項(xiàng)工作需要對(duì)個(gè)體納稅人的情況進(jìn)行全面調(diào)查核實(shí),分局采取分段解決的辦法認(rèn)真加以落實(shí)。截止目前,分局已完成對(duì)所有個(gè)體戶的認(rèn)證、清算,確定應(yīng)退稅戶1528余戶,應(yīng)退稅款61.6326萬(wàn)元,已于8月27日開(kāi)始上門(mén)退稅。對(duì)一時(shí)不能解決的問(wèn)題做好耐心的說(shuō)服解釋工作。行評(píng)期間,我們?cè)趶V場(chǎng)路宣傳稅法、宣傳行評(píng),向納稅人和社會(huì)各界面對(duì)面宣傳3850余人,現(xiàn)場(chǎng)解答納稅人提出的稅法咨詢360人次,發(fā)各種宣傳資料500多冊(cè),致納稅人的公開(kāi)信3000余封,讓納稅人知曉相關(guān)政策法規(guī),從而消除了納稅人同稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的誤會(huì)。

三、建章立制,從嚴(yán)治隊(duì),真正依法治稅

篇6

一、傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)法學(xué)教學(xué)方法的回顧與局限性經(jīng)濟(jì)法學(xué)的傳統(tǒng)教學(xué)方法,就是以法律解釋為核心的教學(xué)方法。

依照目前法學(xué)界的普遍見(jiàn)解,解釋的標(biāo)準(zhǔn)主要有以下兩種:1.文理解釋。按照法律條文用語(yǔ)的字義、文義及語(yǔ)言的通常使用方式和邏輯規(guī)律所做的解釋。包括文字解釋、語(yǔ)法解釋、邏輯解釋;2.論理解釋。斟酌法律理由,依一定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行推理論證來(lái)確定和闡明法律本義的解釋。它可分為:當(dāng)然解釋、歷史解釋、目的解釋、體系解釋、效力解釋、法例解釋。除此之外,還有其他的傳統(tǒng)方法,例如,價(jià)值分析方法、階級(jí)分析方法、實(shí)證分析方法等等。在經(jīng)濟(jì)法學(xué)教學(xué)中,傳統(tǒng)法律解釋的教學(xué)方法是最常見(jiàn)的。授課者只要抓住現(xiàn)有經(jīng)濟(jì)法律、法規(guī)的立法體系進(jìn)行展開(kāi),先做文義解釋,然后慢慢展開(kāi)再進(jìn)行論理解釋,由淺至深,使講授既有層次性和條理性,又能體現(xiàn)出法律的嚴(yán)肅性。這也是整個(gè)法學(xué)體系之教學(xué)方法的共同點(diǎn)。目前經(jīng)濟(jì)法教科書(shū)內(nèi)容編排的理念,通常不會(huì)跳出經(jīng)濟(jì)法總論和具體的經(jīng)濟(jì)法律、法規(guī)兩個(gè)大范圍的配置,除了總論部分在法學(xué)基礎(chǔ)理論上對(duì)經(jīng)濟(jì)法學(xué)的基本概念著墨較多之外,第二個(gè)范圍基本上還是屬于條文的法律教義學(xué)(Rechtsdogmatik)演示,這些都屬于法學(xué)教育的傳統(tǒng)基本方法。所以,講授者往往只需講清楚兩個(gè)問(wèn)題:第一,基本法律概念;第二,基本法律規(guī)定。但是經(jīng)濟(jì)法是一個(gè)實(shí)踐性很強(qiáng)的法律學(xué)科,對(duì)經(jīng)濟(jì)法知識(shí)性的了解和掌握與經(jīng)濟(jì)法的實(shí)際運(yùn)用有著一定的差距。這既是很多學(xué)習(xí)者在學(xué)習(xí)經(jīng)濟(jì)法過(guò)程中經(jīng)常遇到的難題,也暴露出我們?cè)诮?jīng)濟(jì)法學(xué)課程中傳統(tǒng)教學(xué)方法的局限性

一)理論抽象性強(qiáng),欠缺實(shí)踐操作性法律具有相對(duì)穩(wěn)定性和抽象性,而現(xiàn)實(shí)卻具有運(yùn)動(dòng)性和具體性,如何處理兩者的關(guān)系顯得十分重要。傳統(tǒng)法律解釋的教學(xué)方法注重概念的解釋,考慮法律以外的社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、政治、道德等因素不全面,它不能緩解法律的抽象與社會(huì)生活的具體之間的矛盾,從而使學(xué)習(xí)者在學(xué)習(xí)經(jīng)濟(jì)法過(guò)程中對(duì)經(jīng)濟(jì)法知識(shí)性的了解和掌握與經(jīng)濟(jì)法的實(shí)際運(yùn)用存在著一定差距,理論聯(lián)系實(shí)踐不夠,法律的適用性、操作性不強(qiáng),導(dǎo)致課堂講授缺乏說(shuō)服力。

二)教師講授的多,學(xué)生練習(xí)的少由于采取傳統(tǒng)的法學(xué)教學(xué)方法講解的多,教師無(wú)法有效地在短期間內(nèi)使學(xué)習(xí)者進(jìn)人經(jīng)濟(jì)法學(xué)的學(xué)習(xí)情境,往往導(dǎo)致他們學(xué)習(xí)興趣低落,處于被動(dòng)學(xué)習(xí)的心理狀態(tài)。尤其是對(duì)非法學(xué)專業(yè)的學(xué)習(xí)者來(lái)說(shuō),要求對(duì)一門(mén)從未學(xué)過(guò),且處處遇到法學(xué)專有術(shù)語(yǔ)之障蔽的學(xué)科產(chǎn)生十足興趣,則更加困難。況且非法學(xué)專業(yè)的學(xué)習(xí)者缺乏法學(xué)基礎(chǔ)課程的訓(xùn)練,不具備或較少具備一般性的法學(xué)基礎(chǔ)知識(shí),例如經(jīng)濟(jì)法法學(xué)中關(guān)于經(jīng)濟(jì)法的淵源、經(jīng)濟(jì)法主體的權(quán)利能力和行為能力等,這些基礎(chǔ)的法學(xué)底蘊(yùn)往往形成了茂密的法學(xué)叢林,會(huì)使原先就屬法律門(mén)外漢的非法學(xué)專業(yè)學(xué)習(xí)者更加迷惘。另外,經(jīng)濟(jì)法學(xué)屬于法學(xué)體系中的交叉學(xué)科,其內(nèi)容涉獵很廣,講授者既需要掌握法學(xué)專業(yè)知識(shí),又需要熟悉經(jīng)濟(jì)學(xué)的知識(shí)。

經(jīng)濟(jì)法教學(xué)如果由欠缺法學(xué)背景的授課者來(lái)?yè)?dān)當(dāng),由于授課者本身欠缺實(shí)際的經(jīng)濟(jì)法規(guī)訓(xùn)練,往往把經(jīng)濟(jì)法學(xué)教授成單純的法律條文解釋學(xué)也就不足為奇,更談不上指導(dǎo)學(xué)習(xí)者結(jié)合實(shí)際融會(huì)貫通了。

三)降低了立法意圖與司法目的的協(xié)調(diào)性如果說(shuō)立法意圖是一種理想狀態(tài),那么司法目的則為一種現(xiàn)實(shí)狀態(tài)。一般來(lái)說(shuō),二者是統(tǒng)一的,但如果講授者不能很好地做出符合實(shí)際的法律解釋,就不能排除二者相互不協(xié)調(diào)的情況。從而出現(xiàn)原本經(jīng)濟(jì)法學(xué)知識(shí)的人門(mén)成本過(guò)重,學(xué)習(xí)者心理主動(dòng)性欠高,久而久之,經(jīng)濟(jì)法的學(xué)習(xí)往往成為法學(xué)專業(yè)者心目中的“學(xué)了不能用”、“學(xué)了不會(huì)用”、“學(xué)了用不好”的老大難學(xué)科和非法學(xué)專業(yè)學(xué)習(xí)者心目中一件僅屬于“不得不修”、“不修則不能畢業(yè)”的例行公事。結(jié)果就出現(xiàn)要培養(yǎng)他們?cè)诮?jīng)濟(jì)法方面的法律感情就更加困難的現(xiàn)象。學(xué)習(xí)者會(huì)覺(jué)得經(jīng)濟(jì)法不過(guò)是經(jīng)濟(jì)運(yùn)行過(guò)程中某些方面的技術(shù)規(guī)則,無(wú)法體會(huì)法律學(xué)的精神與精髓所在,對(duì)于學(xué)習(xí)者學(xué)習(xí)后走向社會(huì)正確適用法律的實(shí)際能力的培養(yǎng)幾無(wú)裨益。

二、科際整合教學(xué)方法在經(jīng)濟(jì)法學(xué)教學(xué)中的運(yùn)用科際整合(InterdisciplinaryIntegration)或稱交叉學(xué)科或稱邊緣學(xué)科。

皮亞杰(JeanPiaget)曾于年提出這一說(shuō)法。科際整合式的雜交確實(shí)培養(yǎng)了不少種類的學(xué)問(wèn)新品種,從而形成了一種孕育新學(xué)問(wèn)的方程式。在法學(xué)教育教學(xué)領(lǐng)域,科際整合的呼聲與趨勢(shì)并非近日之事,然而目前所謂法律與其他學(xué)科的科際整合要求法學(xué)工作者,必須以更開(kāi)闊的視野去關(guān)注其他社會(huì)科學(xué)的議題和成果,其他社會(huì)科學(xué)也不得不祛除對(duì)法學(xué)只是法條、判決的整理、記誦)的刻板印象。這樣,所謂科際整合,才會(huì)產(chǎn)生值得令人期待的可能。

科際整合不窗是一種重要且富有創(chuàng)新性的研究理念。所謂科際整合的教學(xué)方法,主要是采取兩種或以上的途徑并軌或復(fù)軌教學(xué)模式,即教學(xué)方法多方引進(jìn)來(lái)自原屬其他學(xué)科范疇的知識(shí)。科際整合教學(xué)方法是一種新穎的、重要的、多元的、開(kāi)放的經(jīng)濟(jì)法學(xué)教學(xué)方法。在法律學(xué)的研究途徑之下,科際整合研究方法能夠多功能地解決經(jīng)濟(jì)法學(xué)函需解決與分析的各項(xiàng)問(wèn)題。

科際整合強(qiáng)調(diào)學(xué)科之間的整合研究,故其教學(xué)研究方法的類型應(yīng)該是開(kāi)放的。在法律學(xué)的研究途徑下,結(jié)合其他學(xué)科的研究方法,對(duì)經(jīng)濟(jì)法的研究有一定的貢獻(xiàn),對(duì)經(jīng)濟(jì)法的教育教學(xué)法更有一定的創(chuàng)新。

例如,以經(jīng)濟(jì)法學(xué)中的稅法教學(xué)為例,將國(guó)民經(jīng)濟(jì)宏觀調(diào)控的研究方法運(yùn)用在經(jīng)濟(jì)法學(xué)的研究上,可以幫助我們了解國(guó)民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行與社會(huì)間各種利益和矛盾的調(diào)和或沖突,從而更深刻地理解立法者的原意與司法現(xiàn)實(shí)的差距以及有待完善之處。一般來(lái)說(shuō),在進(jìn)行以法律解釋方法為核心的傳統(tǒng)教學(xué)方法,包括文義解析與論理解析等方法之后,如果尚無(wú)法得出對(duì)于稅法的具體解釋與理解,則應(yīng)考慮運(yùn)用來(lái)自社會(huì)學(xué)方面的資源,此舉亦可以輔助非法學(xué)專業(yè)本科學(xué)生在稅法方面的理解,尤其是在法律釋義方面的功效理解。常見(jiàn)的傳統(tǒng)法律社會(huì)學(xué)教科書(shū)里面,往往比較偏重由各個(gè)層面做分析,以領(lǐng)域解說(shuō)的類別作為章節(jié)的分野。近年,出現(xiàn)較多的新著以西方社會(huì)學(xué)理論為分野,進(jìn)行法律社會(huì)學(xué)的論述,提供一種比較全面性的法律社會(huì)學(xué)視野,也促進(jìn)了稅法學(xué)與社會(huì)學(xué)科際整合的融合。

此外,法律經(jīng)濟(jì)分析計(jì)算方法也是科際整合研究方法的常見(jiàn)形式。經(jīng)濟(jì)學(xué)是一門(mén)強(qiáng)調(diào)選擇的社會(huì)科學(xué),而經(jīng)濟(jì)分析就是對(duì)所選擇的社會(huì)科學(xué)進(jìn)行分析。計(jì)算分析有助于在精確的數(shù)據(jù)前提下做出正確的經(jīng)濟(jì)選擇,以利于經(jīng)濟(jì)效益的提高。經(jīng)濟(jì)分析方法是在交易成本概念的基礎(chǔ)上,主要進(jìn)行成本一效益分析等分析的程序。可見(jiàn)經(jīng)濟(jì)法教學(xué)中涉及到的經(jīng)濟(jì)學(xué)基礎(chǔ),對(duì)經(jīng)濟(jì)法學(xué)中稅法的研究非常重要,不但經(jīng)濟(jì)學(xué)教材常有關(guān)于稅收經(jīng)濟(jì)學(xué)的介紹,而且目前著名的法律經(jīng)濟(jì)學(xué)著作對(duì)稅法亦從經(jīng)濟(jì)學(xué)的成本一效益分析等程序方面多有探討,這對(duì)于以主修經(jīng)管類專業(yè)為主的非法學(xué)專業(yè)的學(xué)習(xí)者來(lái)說(shuō),透過(guò)其熟悉的既有知識(shí)體系來(lái)輔助稅法學(xué)的學(xué)習(xí),可收到事半功倍之效。

當(dāng)然,科際整合還有很多其他的類型,包括自然科學(xué)方法中的數(shù)學(xué)方法、新三論方法以及橫跨多重學(xué)科的政策分析方法與博弈理論分析法學(xué)等等,這些對(duì)經(jīng)濟(jì)法的教學(xué)都有一定的幫助。總之,我們采取多學(xué)科的視角來(lái)研究經(jīng)濟(jì)法,進(jìn)而從事經(jīng)濟(jì)法教學(xué),就會(huì)使經(jīng)濟(jì)法的教學(xué)方法不致流于呆板。例如從法律經(jīng)濟(jì)分析的角度,可以為稅的廢、改、立提出本意分析;由法律社會(huì)學(xué)的觀點(diǎn),由法律的政策分析可以得出每種稅的開(kāi)征與廢止對(duì)社會(huì)影響的結(jié)果;由法律學(xué)與會(huì)計(jì)學(xué)的科際整合研究中,可以得知如何最有效確定收益的實(shí)現(xiàn)與費(fèi)用的發(fā)生。經(jīng)濟(jì)法教學(xué)方法采取了科際整合的思維,對(duì)于非法學(xué)專業(yè)學(xué)習(xí)者來(lái)說(shuō),可以適時(shí)補(bǔ)足其在法學(xué)積淀上的不足,對(duì)于講授法學(xué)的教師來(lái)說(shuō),可以推動(dòng)教學(xué)方法的改進(jìn)與創(chuàng)新。

篇7

「關(guān)鍵詞稅收司法獨(dú)立性行政權(quán)濫用「正文

所謂司法,是指國(guó)家司法機(jī)關(guān)依照法定職權(quán)和程序,具體適用法律處理各種案件的專門(mén)活動(dòng)。它的宗旨在于排除法律運(yùn)行的障礙,消除法律運(yùn)行被阻礙或切斷的現(xiàn)象,以保證法律運(yùn)行的正常進(jìn)行,從而使社會(huì)保持法律秩序狀態(tài)。本文中的稅收司法,是指行使國(guó)家司法權(quán)的機(jī)關(guān)——人民法院在憲法與法律規(guī)定的職權(quán)范圍內(nèi),按照稅法規(guī)定的程序,處理有關(guān)稅收刑事訴訟與稅收行政訴訟和稅收民事訴訟的活動(dòng)。

稅法在我國(guó)法律體系中屬于與憲法、行政法、刑法、民法和商法等基本法律部門(mén)相并立的經(jīng)濟(jì)法部門(mén)。所謂經(jīng)濟(jì)法,是指調(diào)整國(guó)家在調(diào)控社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行管理社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過(guò)程中,在政府機(jī)關(guān)與市場(chǎng)主體之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱。它是國(guó)家干預(yù)或管理社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的法律表現(xiàn)。一般的講,稅法是調(diào)整稅收征納關(guān)系的法律規(guī)范的總稱。它集中地體現(xiàn)和反映了國(guó)家干預(yù)或管理特定領(lǐng)域內(nèi)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。稅法調(diào)整國(guó)家在調(diào)控社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行,管理社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過(guò)程中稅務(wù)機(jī)關(guān)與市場(chǎng)主體之間發(fā)生的特定經(jīng)濟(jì)關(guān)系的過(guò)程不會(huì)是一帆風(fēng)順的,肯定會(huì)遇到各式各樣的障礙,亦即各類案件,比如刑事案件、民事案件及行政案件等。這些案件實(shí)質(zhì)上是各種違法犯罪行為給稅法運(yùn)行設(shè)置的種種障礙,這些障礙造成了稅法運(yùn)行的阻滯和稅收法律秩序的破壞。司法權(quán)的行使正是通過(guò)這些案件的審理,來(lái)排除稅法運(yùn)行中的障礙,以開(kāi)通被阻滯的稅法運(yùn)行渠道和彌補(bǔ)被破壞的稅收法律秩序。

綜觀我國(guó)稅收司法的現(xiàn)實(shí)狀況,存在著諸多的問(wèn)題,乃至在我國(guó)目前的稅收法治建設(shè)中,法院的作用似乎被忽視了,稅收司法已經(jīng)成為一個(gè)被遺忘的角落①。問(wèn)題主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:

一、稅收司法獨(dú)立性問(wèn)題

我國(guó)憲法雖然賦予了人民法院獨(dú)立行使審判權(quán)的主體地位,但司法機(jī)關(guān)特別是地方司法機(jī)關(guān)卻在某些方面相當(dāng)程度的受制于地方政府。表現(xiàn)在司法機(jī)關(guān)的經(jīng)費(fèi)來(lái)源上相當(dāng)程度依賴當(dāng)?shù)卣⑷藛T工資上受制于地方財(cái)政、人事制度上隸屬于地方組織部門(mén)及各級(jí)人大等等,因而就不可避免的存在著大量的涉稅案件審理受到當(dāng)?shù)匦姓C(jī)關(guān)的干涉,例如在涉及國(guó)有企業(yè)偷稅、漏稅、逃稅等問(wèn)題上,各級(jí)行政機(jī)關(guān)往往認(rèn)為:國(guó)有企業(yè)生存能力差,各方面應(yīng)該給予特別的保護(hù),加之如果對(duì)國(guó)有企業(yè)偷稅、漏稅、逃稅等問(wèn)題進(jìn)行判罰,最終實(shí)際落實(shí)責(zé)任的仍然是地方政府的各級(jí)財(cái)政,追繳的稅款又上繳了中央財(cái)政,對(duì)地方可說(shuō)是沒(méi)有任何的好處。基于此,各級(jí)行政機(jī)關(guān)在稅收司法活動(dòng)中都自覺(jué)或不自覺(jué)地干預(yù)著稅收司法案件的審理活動(dòng),同時(shí)對(duì)于稅收案件的執(zhí)行干預(yù)行為更多,許多國(guó)企涉稅案件都不同程度存在著執(zhí)行難問(wèn)題。

二、稅務(wù)機(jī)關(guān)行政權(quán)力濫用問(wèn)題

《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第五十一條規(guī)定:“人民法院對(duì)行政案件宣告判決或者裁定前,原告申請(qǐng)撤訴的,或者被告改變其所作的具體行政行為,原告同意并申請(qǐng)撤訴的,是否準(zhǔn)許,由人民法院裁定。”這在一定程度上約束了行政權(quán)力對(duì)訴訟權(quán)力的干預(yù),但還不能從根本上解決這一問(wèn)題,實(shí)踐中還存在著大量的稅收機(jī)關(guān)行政權(quán)的濫用問(wèn)題。稅務(wù)機(jī)關(guān)依法行使稅收征管行政權(quán),對(duì)于大量應(yīng)由司法機(jī)關(guān)解決的問(wèn)題,如偷稅、漏稅、騙稅等刑事案件,常常以補(bǔ)稅加罰款的形式結(jié)案,這樣做某種意義上就使其年度納稅任務(wù)有了保障。另外也有出于對(duì)司法審判機(jī)關(guān)結(jié)果的預(yù)期不足,或是出于不愿意讓司法權(quán)凌駕于行政權(quán)之上的想法,對(duì)于許多的案件甚至與納稅人討價(jià)還價(jià),最終以和解的方式解決,以罰代刑,其結(jié)果不僅又縱容了納稅人的再次犯罪行為,而且給國(guó)家的司法造成直接的沖擊,其實(shí)質(zhì)必然是導(dǎo)致行政權(quán)的濫用和強(qiáng)化。

三、稅收司法實(shí)踐中存在的實(shí)體法、程序法的障礙

1、《稅收征管法》第45條規(guī)定了稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收優(yōu)先權(quán),但行使過(guò)程中仍然存在著諸多問(wèn)題:(1)稅收優(yōu)先權(quán)流于形式,難于付諸實(shí)踐。雖然《稅收征管法》第45條做出了稅收一般的優(yōu)先性規(guī)定,但欠繳稅款的納稅人在繳納所欠稅款前優(yōu)先清償無(wú)擔(dān)保債權(quán)或發(fā)生在后的抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)而致使所欠稅款不能足額受償時(shí),稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)如何行使稅收優(yōu)先權(quán),我國(guó)現(xiàn)行法律并未做出明確規(guī)定。(2)在財(cái)產(chǎn)被人民法院采取保全措施情形下,稅收有無(wú)優(yōu)先權(quán)?行使優(yōu)先權(quán)該遵循怎樣的程序尚未做出明確規(guī)定。(3)稅務(wù)機(jī)關(guān)能否對(duì)擔(dān)保物權(quán)設(shè)定在后的抵押權(quán)人、質(zhì)權(quán)人、留置權(quán)人占有和控制的欠繳稅款即納稅人的財(cái)產(chǎn),采取行政強(qiáng)制執(zhí)行措施來(lái)行使稅收優(yōu)先權(quán)?

2.稅收代位權(quán)、撤銷權(quán)。關(guān)于稅收代位權(quán)和撤銷權(quán),《稅收征管法》第五十條規(guī)定:“欠繳稅款的納稅人因怠于行使到期債權(quán),或者放棄到期債權(quán),或者無(wú)償轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn),或者以明顯不合理的低價(jià)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)而受讓人知道該情形,對(duì)國(guó)家稅收造成損害的,稅務(wù)機(jī)關(guān)可以依照合同法第七十三條、第七十四條的規(guī)定行使代位權(quán)、撤銷權(quán)。稅務(wù)機(jī)關(guān)依照前款規(guī)定行使代位權(quán)、撤銷權(quán)的,不免除欠繳稅款的納稅人尚未履行的納稅義務(wù)和應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任。”《中華人民共和國(guó)合同法》(以下簡(jiǎn)稱《合同法》)第七十三條規(guī)定:“因債務(wù)人怠于行使其到期債權(quán),對(duì)債權(quán)人造成損害的,債權(quán)人可以向人民法院請(qǐng)求以自己的名義代位行使債務(wù)人的債權(quán),但該債權(quán)專屬于債務(wù)人自身的除外。代位權(quán)的行使范圍以債權(quán)人的債權(quán)為限。債權(quán)人行使代位權(quán)的必要費(fèi)用,由債務(wù)人負(fù)擔(dān)。”第七十四條規(guī)定:“因債務(wù)人放棄其到期債權(quán)或無(wú)償轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn),對(duì)債權(quán)人造成損害的,債權(quán)人可以請(qǐng)求人民法院撤銷債務(wù)人的行為。債務(wù)人以明顯不合理的低價(jià)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn),對(duì)債權(quán)人造成損害,并且受讓人知道該情形的,債權(quán)人也可以請(qǐng)求人民法院撤銷債務(wù)人的行為。撤銷權(quán)的行使范圍以債權(quán)人的債權(quán)為限。債權(quán)人行使撤銷權(quán)的必要費(fèi)用,由債務(wù)人負(fù)擔(dān)。”由此可見(jiàn),《稅收征管法》第五十條、《合同法》第七十三條和第七十四條構(gòu)成了稅收代位權(quán)、撤銷權(quán)司法保障制度的主要部分,但仍有待完善。《最高人民法院關(guān)于適用<中華人民共和國(guó)合同法>若干問(wèn)題的解釋(一)》(以下簡(jiǎn)稱《合同法解釋》)第二十條規(guī)定:“債權(quán)人向次債務(wù)人提起的代位權(quán)訴訟經(jīng)人民法院審理后認(rèn)定代位權(quán)成立的,由次債務(wù)人向債權(quán)人履行清償義務(wù),債權(quán)人與債務(wù)人、債務(wù)人與次債務(wù)人之間相應(yīng)的債權(quán)債務(wù)關(guān)系即予消滅。”有疑問(wèn)的是,如果欠繳稅款的納稅人(即《合同法》中所謂“債務(wù)人”)的其他債權(quán)人先于稅務(wù)機(jī)關(guān)行使代位權(quán)而致稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法行使代位權(quán)或雖行使代位權(quán)但不足以清償納稅人所欠稅款,法律應(yīng)如何處理?這一問(wèn)題的解決正是稅收代位權(quán)、撤銷權(quán)司法保障制度需要進(jìn)一步完善之處。值得注意的是,《合同法解釋》第二十條適用的前提是行使代位權(quán)的多個(gè)債權(quán)人居于平等的債權(quán)受償?shù)匚弧S捎趽碛幸呀?jīng)公告(公示)的稅款的優(yōu)先權(quán),稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人(即《合同法》中所謂“債務(wù)人”)的其他債權(quán)人非居于平等地位。因此,法律應(yīng)創(chuàng)設(shè)規(guī)范:納稅人(即《合同法》中所謂“債務(wù)人”)的其他債權(quán)人在依法行使代位權(quán)前,須先行通知稅務(wù)機(jī)關(guān)并于一定期限后行使代位權(quán),《合同法解釋》第二十條才可適用。創(chuàng)設(shè)該規(guī)范是稅收代位權(quán)、撤銷權(quán)司法保障制度進(jìn)一步完善的重要方面。否則,稅收代位權(quán)、撤銷權(quán)將遭到嚴(yán)重弱化。

四、稅收司法人員現(xiàn)實(shí)素質(zhì)存在的問(wèn)題

由于經(jīng)濟(jì)成分的復(fù)雜多樣性,尤其在我國(guó)已加入WTO的背景下,部分納稅人漏稅、偷稅、抗稅、騙稅及避稅的手段不僅種類繁多,花樣翻新,并且有著向高智能、隱藏性更強(qiáng)等方向發(fā)展的趨勢(shì),這無(wú)疑加大了稅收司法人員偵查與破案的難度。同時(shí)因?yàn)槎愂瞻讣哂泻軓?qiáng)的專業(yè)性特征,對(duì)具體經(jīng)辦案件的司法人員的素質(zhì)就提出了更高的要求,而我國(guó)現(xiàn)實(shí)司法實(shí)踐中,各級(jí)司法機(jī)關(guān)里具有既懂法律、經(jīng)濟(jì)又懂稅務(wù)、稅收并精通稅務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)的高素質(zhì)復(fù)合型司法人員少之又少。因此,稅收司法人員的現(xiàn)實(shí)素質(zhì)跟不上今后國(guó)際國(guó)內(nèi)稅收司法工作的高要求,無(wú)疑是我國(guó)稅收司法實(shí)踐面臨的又一個(gè)障礙,要突破此困境,勢(shì)必要加強(qiáng)稅收司法人員的綜合素質(zhì),對(duì)其進(jìn)行全方面的法律、稅收、稅務(wù)會(huì)計(jì)等方面知識(shí)的強(qiáng)化培訓(xùn),達(dá)到稅收司法工作所必須的基本素質(zhì)。

「注釋

①翟繼光,《歐洲法院在稅收協(xié)調(diào)中的作用及對(duì)我國(guó)的啟示》,中國(guó)財(cái)稅法網(wǎng)

「參考資料

1、范立新:《關(guān)于稅收司法改革思路的設(shè)想》,載《財(cái)經(jīng)問(wèn)題研究》,2002年第9期。

篇8

摘 要 隨著2007年新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施和2008年新《企業(yè)所得稅法》的實(shí)施,稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)系問(wèn)題更是成為人們研究的焦點(diǎn)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)目標(biāo)、確認(rèn)與計(jì)量上具有一些差異,而這些差異又具體的體現(xiàn)在會(huì)計(jì)的要素上,比如資產(chǎn)、收入、負(fù)債、成本費(fèi)用等的確認(rèn)與計(jì)量上。本文擬通過(guò)以點(diǎn)帶面的研究,來(lái)探討財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)的區(qū)別與差異,并在借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上,對(duì)如何協(xié)調(diào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)提出自己的建議和對(duì)策。

關(guān)鍵詞 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 稅務(wù)會(huì)計(jì) 差異 資產(chǎn)類

一、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量差異的理論根源

(一)會(huì)計(jì)目標(biāo)不同

1.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論研究的邏輯起點(diǎn),對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)整體的構(gòu)建和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定都具有十分重要的影響。長(zhǎng)期以來(lái)人們關(guān)于財(cái)務(wù)目標(biāo)一直有兩個(gè)觀點(diǎn),一是受托責(zé)任觀,二是決策有用觀。2006年2月15日我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》基本準(zhǔn)則中明確提出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息,反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況,有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策。使用者包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門(mén)和社會(huì)公眾等。”可見(jiàn)我國(guó)目前的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)是,強(qiáng)調(diào)決策有用性,兼顧受托責(zé)任。

2.稅務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)

稅務(wù)會(huì)計(jì)從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中分離不但是商品經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然結(jié)果,也是經(jīng)濟(jì)管理體制、征納雙方的經(jīng)濟(jì)利益和法律制度等因素綜合作用的結(jié)果。針對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo),蓋地教授認(rèn)為,為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的最終財(cái)務(wù)利益,稅務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)應(yīng)該具體劃分為基本目標(biāo)和具體目標(biāo)。基本目標(biāo)是遵守或不違反稅法,即達(dá)到稅收遵從,從而降低遵從成本;具體目標(biāo)是向稅務(wù)會(huì)計(jì)信息使用者提供有助于其進(jìn)行稅務(wù)決策、實(shí)現(xiàn)最大涉稅利益的會(huì)計(jì)信息。概括來(lái)講稅務(wù)會(huì)計(jì)有兩個(gè)目的:遵守稅法和盡量合理避稅。”

3.兩者比較

克拉尼斯基定律可以用來(lái)解釋財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)的差異。該定律是美國(guó)稅制中一條著名的定律,它的基本內(nèi)容是:如果納稅人的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方法致使收益立即得到確認(rèn),而費(fèi)用永遠(yuǎn)得不到確認(rèn),稅務(wù)部門(mén)可能會(huì)因所得稅目的允許采用這種會(huì)計(jì)方法;如果納稅人的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方法致使收益永遠(yuǎn)得不到確認(rèn),而費(fèi)用立即得到確認(rèn),納稅部門(mén)可能會(huì)因所得稅目的不允許采用這種會(huì)計(jì)方法 。克拉尼斯基定律只所以用來(lái)解釋財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)的差異,是因?yàn)樨?cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度為之服務(wù)的對(duì)象(投資者、債權(quán)人)和稅法的服務(wù)對(duì)象(政府稅收征管部門(mén))兩者之間存在利益沖突和由此導(dǎo)致的行為差異。

(二)確認(rèn)、計(jì)量原則不同

1.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量原則

新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然沒(méi)有明確提出確認(rèn)、計(jì)量原則,但是關(guān)于確認(rèn)、計(jì)量原則卻處處散見(jiàn)于準(zhǔn)則中。比如第一章總則規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告,把權(quán)責(zé)發(fā)生制原則作為了一項(xiàng)會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ);“會(huì)計(jì)計(jì)量”一章中規(guī)定,企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí),一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本,明確指出了歷史成本的基本計(jì)量屬性地位。此外,新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還引入了公允價(jià)值等計(jì)量模式。

2.稅務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量原則

稅務(wù)會(huì)計(jì)是以國(guó)家現(xiàn)行稅收法規(guī)為準(zhǔn)繩,運(yùn)用會(huì)計(jì)學(xué)的理論和方法,連續(xù)、系統(tǒng)、全面地對(duì)稅款的形成、調(diào)整計(jì)算和繳納,即企業(yè)涉稅事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的一門(mén)專業(yè)會(huì)計(jì)。稅務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量以稅法為準(zhǔn)繩,因此,稅務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量原則都隱含在稅法中。結(jié)合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量原則,并通過(guò)對(duì)稅法的抽象概括可以歸納出稅務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量原則。

3.兩者比較

結(jié)合企業(yè)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅務(wù)會(huì)計(jì)相關(guān)規(guī)定我們制作關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量原則對(duì)比表,從表中可以看出以下兩點(diǎn):第一,有些原則名稱相同,如“相關(guān)性原則”、“歷史成本原則”等。雖然兩者名稱相同,但是由于目標(biāo)的差異,導(dǎo)致其內(nèi)涵亦存在差異;第二,有些原則是特有的,如“謹(jǐn)慎性原則”是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)特有的,“法定性原則”是稅務(wù)會(huì)計(jì)特有的(具體見(jiàn)下表)。

二、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)差異表現(xiàn)-以資產(chǎn)交易事項(xiàng)為例

(一)計(jì)稅基礎(chǔ)差異比較

稅務(wù)會(huì)計(jì)中涉及到的稅種比較多,為了方便將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)的差異進(jìn)行比較,本文以所得稅相關(guān)規(guī)定來(lái)展開(kāi)本文的研究。原因是所得稅是稅務(wù)會(huì)計(jì)中比較復(fù)雜而且非常重要的稅種,采用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于所得稅的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行與稅務(wù)會(huì)計(jì)所得稅相關(guān)規(guī)定進(jìn)行比較具有典型性和代表性。

我國(guó)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)――所得稅》中規(guī)定:“企業(yè)在取得資產(chǎn)、負(fù)債時(shí),應(yīng)當(dāng)確定其計(jì)稅基礎(chǔ)。”并對(duì)什么是資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的定義給予明確:“資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ),是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中,計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ),是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予以抵扣的金額。”而《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》也在稅務(wù)處理中也提到了計(jì)稅基礎(chǔ)的概念:“企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn),包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等,以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。”

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)與負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)給予了明確的定義,但是稅法卻沒(méi)有明確給出,只提到了資產(chǎn)以歷史成本作為計(jì)稅基礎(chǔ),對(duì)負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)沒(méi)有涉及。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)是指某一項(xiàng)資產(chǎn)在未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可以稅前扣除的金額。因此在資產(chǎn)存續(xù)期間,資產(chǎn)取得成本如果扣除按照稅法規(guī)定的金額的余額會(huì)隨著資產(chǎn)的折舊不斷的增加而有所減少,顯然這里資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是會(huì)計(jì)上的概念,是由于計(jì)算性暫時(shí)性差異帶來(lái)的結(jié)果。

(二)資產(chǎn)減值差異比較

資產(chǎn)是企業(yè)過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,是資產(chǎn)的主要特征,如果帶不來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,那么就不能確認(rèn)為資產(chǎn)了。我國(guó)企業(yè)所得稅法規(guī)定:企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值,除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定可以確認(rèn)損益外,不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。即稅法不允許稅前扣除資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。這樣造成的結(jié)果就是資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量時(shí)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。

(三)折舊攤銷差異比較

第一關(guān)于折舊范圍差異的比較:新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)的折舊范圍作出了原則性的規(guī)定:企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)所有的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。但是已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地除外。企業(yè)所得稅法詳細(xì)列舉了不得提取折舊的固定資產(chǎn):房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn);以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn);以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)。第二關(guān)于攤銷范圍差異的比較:新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命情況,將無(wú)形資產(chǎn)劃分為使用壽命確定的無(wú)形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)。在后續(xù)計(jì)量中,對(duì)于使用壽命確定的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷,對(duì)于使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不攤銷,但持有期間每年應(yīng)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。而稅法中并不對(duì)無(wú)形資產(chǎn)使用壽命的性質(zhì)加以區(qū)分,統(tǒng)一采用直線法進(jìn)行攤銷。計(jì)提的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許稅前列支。

(四)公允價(jià)值差異比較

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)的計(jì)量除了強(qiáng)調(diào)歷史成本的計(jì)量屬性外,還引入了公允價(jià)值等計(jì)量屬性。但是稅法基本上沒(méi)有引入公允價(jià)值計(jì)量屬性,并且對(duì)公允價(jià)值計(jì)量帶來(lái)的損益變動(dòng)也不認(rèn)可。比如交易性的金融資產(chǎn)和可出售的金融資產(chǎn),在會(huì)計(jì)上交易性金融資產(chǎn)取得時(shí)的交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益,而稅法規(guī)定應(yīng)計(jì)入資產(chǎn)成本,對(duì)于持有期間的公允價(jià)值變動(dòng),會(huì)計(jì)上要求計(jì)入當(dāng)期損益并調(diào)整其賬面價(jià)值,而稅法規(guī)定不確認(rèn)持有期的公允價(jià)值變動(dòng)。對(duì)于可供出售金融資產(chǎn)也是如此。

三、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)差異的協(xié)調(diào)

(一)完善會(huì)稅制度

首先要完善會(huì)計(jì)制度體系,主要作好以下三個(gè)方面的工作:第一要加快完善我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架可以保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的完整性和縝密性;能減少準(zhǔn)則制定過(guò)程中由于個(gè)人偏好或不同學(xué)派之間的爭(zhēng)論,從而保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的科學(xué)性。其次,加快構(gòu)建我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)理論體系,加快促進(jìn)稅務(wù)會(huì)計(jì)在我國(guó)的實(shí)施步伐。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是建立在會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)之上,而所得稅會(huì)計(jì)是建立在所得稅法和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)之上。第三完善稅制:目前我國(guó)的所得稅法還存在著不足之處:所得稅法沒(méi)有建立起一套獨(dú)立的稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)和收入、費(fèi)用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn),基本上還是以會(huì)計(jì)制度為依據(jù)確認(rèn);對(duì)稅前扣除項(xiàng)目列支標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定過(guò)嚴(yán),如企業(yè)廣告性支出的限額,對(duì)折舊方法和折舊年限的嚴(yán)格規(guī)定等,使得為取得應(yīng)稅收入而發(fā)生的許多費(fèi)用不能在稅前足額列支,不符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的要求也不利于企業(yè)的發(fā)展;稅收優(yōu)惠政策的實(shí)施主觀性、隨意性大,缺乏稅法的統(tǒng)一性和嚴(yán)肅性。

(二)設(shè)立協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)的制訂分別屬于財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局,由于兩個(gè)政府部門(mén)的具體目標(biāo)不同,各自制訂的政策法規(guī)難免出現(xiàn)沖突,但兩個(gè)部門(mén)的根本目標(biāo)是一致的,這就決定了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)之間的一些暫時(shí)性差異可以通過(guò)兩者的溝通來(lái)協(xié)調(diào)。在制度層面加強(qiáng)兩個(gè)部門(mén)的溝通和配合,可以設(shè)立由兩個(gè)機(jī)構(gòu)代表組成的機(jī)構(gòu),不論在法規(guī)出臺(tái)前還是執(zhí)行過(guò)程中都加強(qiáng)聯(lián)系,有助于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)的協(xié)調(diào),同時(shí)也是加強(qiáng)反避稅立法建設(shè),完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)的重要途徑。

(三)增加涉稅信息披露

目前,從財(cái)務(wù)報(bào)表而言,會(huì)計(jì)信息對(duì)稅收的支持僅體現(xiàn)在在會(huì)計(jì)利潤(rùn)的基礎(chǔ)上進(jìn)行納稅調(diào)整確定應(yīng)納稅所得額。稅務(wù)人員對(duì)納稅申報(bào)表中涉及納稅調(diào)整事項(xiàng)的核查需要從大量會(huì)計(jì)資料中找出該業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)的原始憑證,既費(fèi)時(shí)又費(fèi)力。

稅法嚴(yán)格地限制成本費(fèi)用的可扣除性和扣除額度,從而形成了大量的稅基保全差異。稅基保全差異不可以簡(jiǎn)單地消除,對(duì)于稅基保全差異,應(yīng)該對(duì)不合理的加以改善,對(duì)于應(yīng)該承認(rèn)其存在的可以通過(guò)建立稅務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行協(xié)調(diào)。比如固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷等方面的所得稅差異是稅基保全差異,這一部分差異形成的主要是時(shí)間性差異,由于這種差異一方面對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響不大,另一方面稅法還能對(duì)企業(yè)折舊及攤銷起到一定的規(guī)范作用,所以這一差異的存在具有合理性,可以作適應(yīng)的調(diào)整,其差異造成的納稅調(diào)整問(wèn)題可以通過(guò)建立稅務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行協(xié)調(diào)。

參考文獻(xiàn):

[1]王倩.我國(guó)會(huì)計(jì)制度與稅法的差異及協(xié)調(diào).北京:中央財(cái)經(jīng)大學(xué).2009:25-29.

[2林楓.會(huì)計(jì)制度與稅法的差異研究.廈門(mén):廈門(mén)大學(xué).2009:14-18.

篇9

關(guān)鍵詞:企業(yè)會(huì)計(jì);稅務(wù)會(huì)計(jì);會(huì)計(jì)模式

中圖分類號(hào):F23

文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A

文章編號(hào):1673-291X(2012)23-0105-02

我國(guó)稅法與會(huì)計(jì)制度由于目的不同,在會(huì)計(jì)原則、處理程序和會(huì)計(jì)制度等方面存在著許多差異;而稅法與會(huì)計(jì)制度又客觀地存在著密切的聯(lián)系,兩者相互作用與影響。2001年我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》提出,會(huì)計(jì)制度應(yīng)與稅收法規(guī)盡量保持一致,但稅法與會(huì)計(jì)制度之間差異越來(lái)越多;2006年頒布的《新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》標(biāo)志著我國(guó)企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)制度的完善,與國(guó)際接軌的趨勢(shì)日益明顯。因此,在完善我國(guó)企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)制度中,探討稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的選擇及其對(duì)策是必要的,也是稅法與會(huì)計(jì)兩者協(xié)調(diào)的制度保證和稅務(wù)會(huì)計(jì)的現(xiàn)實(shí)選擇。

一、企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的類型與比較

企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式是為實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)的既定目標(biāo)具有既定功能的標(biāo)準(zhǔn)式樣。由于各國(guó)法律、經(jīng)濟(jì)體制、會(huì)計(jì)隊(duì)伍等社會(huì)環(huán)境的不同,世界各國(guó)的企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式不盡相同。

(一)企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的類型

1.財(cái)務(wù)與稅務(wù)分離模式——英美企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式。英美屬于普通法系的國(guó)家,真正起作用的不是法律條文本身,成文法只是對(duì)普通法的補(bǔ)充,適用的法律是經(jīng)過(guò)法院判例予以的解釋。作為法律之一的稅法也不例外。所以,法律對(duì)經(jīng)濟(jì)的約束較籠統(tǒng)、靈活,而沒(méi)有系統(tǒng)、完整地對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)行為進(jìn)行規(guī)范。

英美企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式是典型的財(cái)務(wù)與稅務(wù)分離模式,允許稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)差異的存在,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有充分的獨(dú)立性,不受稅法的約束。企業(yè)稅務(wù)事項(xiàng)由稅務(wù)會(huì)計(jì)另行處理,無(wú)須通過(guò)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的納稅調(diào)整來(lái)實(shí)現(xiàn)。以股東投資人為導(dǎo)向,稅法對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所反映的收入、成本、費(fèi)用及收益的確定產(chǎn)生直接的影響,各個(gè)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄等都遵循財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,期末將會(huì)計(jì)利潤(rùn)(虧損)按稅法規(guī)定調(diào)整為納稅利潤(rùn)(虧損)。

2.財(cái)務(wù)與稅務(wù)合一模式——法德企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式。法德屬于大陸法系國(guó)家,其法律體系的特點(diǎn)是強(qiáng)調(diào)成文法的作用,在結(jié)構(gòu)上強(qiáng)調(diào)系統(tǒng)化、條理化、法典化和邏輯性。實(shí)行該法系的國(guó)家往往通過(guò)完備的法律對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行干預(yù),法國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的規(guī)范化就受到了諸如公司法典、證券法典和稅法典的影響,所以法德的會(huì)計(jì)與法律關(guān)系十分密切,企業(yè)的自受到了很大限制,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的處理在很大程度上受到了稅法的影響。

法德企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式是典型的財(cái)務(wù)與稅務(wù)合一模式,不允許財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)存在差異,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)被認(rèn)為是面向稅務(wù)的會(huì)計(jì),稅務(wù)當(dāng)局是法定的會(huì)計(jì)信息使用者,稅法對(duì)會(huì)計(jì)提出了明確的要求。以稅收為導(dǎo)向,稅法對(duì)納稅人的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所反映的收入、成本、費(fèi)用和收益的確定產(chǎn)生直接的影響,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法(商法、公司法等)一致,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理嚴(yán)格按照稅法規(guī)定進(jìn)行。由于其計(jì)算會(huì)計(jì)收益與應(yīng)稅收益一致,所以無(wú)須稅務(wù)會(huì)計(jì)調(diào)整計(jì)算。該模式強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告必須符合稅法的要求,稅務(wù)會(huì)計(jì)也就無(wú)須從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中分離出來(lái)。

3.財(cái)務(wù)與稅務(wù)協(xié)調(diào)模式——日本企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式。日本經(jīng)濟(jì)立法全面,近乎大陸法系。就會(huì)計(jì)規(guī)范而言,起重大作用的法規(guī)是商法、證券交易法、稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。商法、證券交易法是會(huì)計(jì)規(guī)范的具體條文,有關(guān)會(huì)計(jì)的核算、賬戶及會(huì)計(jì)報(bào)告的編制、格式、審計(jì)要求等都有明確的規(guī)定。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有一定法律效力,原則性的內(nèi)容較多,事實(shí)上是對(duì)商法、證券交易法及稅法的補(bǔ)充。日本的會(huì)計(jì)處理是一種法律規(guī)范,但由于稅法與其具有同等法律效力,因此稅務(wù)會(huì)計(jì)不可避免地呈現(xiàn)出納稅調(diào)整的形式。日本稅務(wù)會(huì)計(jì)模式有其自身的特點(diǎn),它既不像英美那樣財(cái)務(wù)與稅務(wù)分離,也不像法德那樣財(cái)務(wù)與稅務(wù)合一,是表現(xiàn)為依據(jù)稅法對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行協(xié)調(diào)的會(huì)計(jì),即稅務(wù)會(huì)計(jì)是一種納稅調(diào)整的會(huì)計(jì)方法體系。

(二)企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的差異

隨著各國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、國(guó)際投資與國(guó)際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易的不斷擴(kuò)大,稅法與會(huì)計(jì)的目標(biāo)越來(lái)越明確、具體,兩者偏離呈擴(kuò)大趨勢(shì)。國(guó)際上的財(cái)務(wù)與稅務(wù)的分離、合一、協(xié)調(diào)等企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的比較,如表1所示:

二、我國(guó)企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的選擇

(一)企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的差異比較

構(gòu)建我國(guó)的企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式,應(yīng)當(dāng)根據(jù)國(guó)情,有別于他國(guó)。因?yàn)橛⒚赖葒?guó)是以所得稅為主體的單稅制體系,其稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)際上是所得稅會(huì)計(jì)。而我國(guó)是以增值稅和所得稅為主體的復(fù)稅制體系,不僅所得稅方面針對(duì)永久性差異和暫時(shí)性差異有不同的會(huì)計(jì)處理方法,增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額在會(huì)計(jì)與稅法的處理上也存在差異及調(diào)整問(wèn)題。

此外,英美等國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體制定,與稅法不存在主動(dòng)協(xié)調(diào)的問(wèn)題,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)的差異較大。而我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由財(cái)政部制定,在準(zhǔn)則的制定過(guò)程中存在著與稅法主動(dòng)協(xié)調(diào)的可能性,稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間的差異不會(huì)像英美國(guó)家那樣大。

(二)企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式的現(xiàn)實(shí)選擇

篇10

一、稅務(wù)管理的目標(biāo)

稅務(wù)管理的目標(biāo)主要包括以下幾點(diǎn):①合法規(guī)劃。盡可能地降低稅收損失,避免發(fā)生意外狀況。②正確把握企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)中的關(guān)鍵,對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避過(guò)程中的不確定因素進(jìn)行排除。③降低由稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)引起的其他成本以及對(duì)企業(yè)的影響。④使企業(yè)的整體效益得到提高,加強(qiáng)對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的監(jiān)管力度。

二、存在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的原因

1.稅收立法層面

(1)中國(guó)稅法的立法基礎(chǔ)。我國(guó)以公法作為主體,整個(gè)稅法體系首先建立在保障國(guó)家行政利益的基礎(chǔ)上,對(duì)國(guó)家行政權(quán)力的保護(hù)力度顯著高于對(duì)納稅人利益的保護(hù)。稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人之間的權(quán)責(zé)關(guān)系不對(duì)等,納稅人處于一種相對(duì)劣?蕕牡匚弧?

(2)我國(guó)稅法體制的缺陷。我國(guó)的稅法體系還不夠完善,很大一部分的稅收法規(guī)還需不斷完善,因而容易導(dǎo)致稅法規(guī)定與納稅人實(shí)際情況不符的情況發(fā)生,使納稅人不知所措;有些稅收法規(guī)變化太快,朝令夕改,納稅人不能及時(shí)準(zhǔn)確掌握,也會(huì)增加納稅人的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

2.稅收行政方面

(1)稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人信息的不對(duì)稱性。稅務(wù)機(jī)關(guān)缺乏對(duì)有關(guān)政策法規(guī)的宣傳,一般只限于有效范圍的解釋。納稅人對(duì)于新出臺(tái)的稅收政策往往不能及時(shí)掌握,容易落入稅收陷阱。

(2)稅務(wù)行政機(jī)關(guān)稅法解釋權(quán)和自由裁量權(quán)缺乏約束。稅收機(jī)關(guān)在對(duì)納稅人具體經(jīng)濟(jì)行為適用政策界限行使解釋權(quán)時(shí),通常只進(jìn)行原則性答復(fù),這也給納稅人造成了巨大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。實(shí)際稅收行政執(zhí)法時(shí),往往還存在著稅務(wù)機(jī)關(guān)及人員行使自由裁量權(quán)不當(dāng)?shù)默F(xiàn)象,嚴(yán)重?fù)p害了納稅人的合法權(quán)益,也增加了納稅人的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

(3)實(shí)際經(jīng)營(yíng)環(huán)境方面的風(fēng)險(xiǎn)。實(shí)際經(jīng)營(yíng)環(huán)境方面的風(fēng)險(xiǎn),主要是稅收秩序方面的有關(guān)社會(huì)問(wèn)題,也會(huì)增加納稅人的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。另外,虛開(kāi)、代開(kāi)增值稅發(fā)票等交易過(guò)程中的問(wèn)題也給納稅人帶來(lái)了極大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn),同時(shí)還存在著虛假發(fā)票等違法犯罪行為。

三、稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理策略

1.盡量避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

為有效避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn),應(yīng)注意以下幾個(gè)方面:(1)不進(jìn)行無(wú)法承擔(dān)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)較高的活動(dòng)及交易,避免相關(guān)的財(cái)產(chǎn)、資產(chǎn)損失,按照公司標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。(2)可以采取推出一個(gè)市場(chǎng)或地域,或者拋售、放棄一個(gè)相關(guān)產(chǎn)品及業(yè)務(wù)的策略來(lái)規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。(3)設(shè)置全新的目標(biāo)以及制定新的策略和資源配置方案,從而停止相關(guān)活動(dòng)。(4)對(duì)資本項(xiàng)目進(jìn)行嚴(yán)格篩選,從而避免回報(bào)低、不符合公司策略和無(wú)法承擔(dān)的高稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)活動(dòng)。(5)還可以通過(guò)計(jì)劃和進(jìn)行內(nèi)部防護(hù)措施來(lái)避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

2.稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)保留

稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)保留,即:(1)接納當(dāng)前的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)水平,避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)水平增加。(2)在符合法制及市場(chǎng)環(huán)境的前提下,適當(dāng)增加額外費(fèi)用,來(lái)補(bǔ)償承擔(dān)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)者的損失,對(duì)相關(guān)產(chǎn)品或服務(wù)進(jìn)行重新定價(jià)。(3)通過(guò)以下方法實(shí)現(xiàn)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)自保:及時(shí)評(píng)估稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn);分析先行稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵控制點(diǎn);進(jìn)行適當(dāng)?shù)募{稅規(guī)劃,在能夠接受的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)水平下保持之前的業(yè)務(wù)操作方式。(4)配置相關(guān)人員作出決策,以及按期測(cè)評(píng)及監(jiān)控稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn),從而制定出應(yīng)對(duì)突發(fā)事件的相關(guān)措施。

3.降低和控制稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

一方面,對(duì)業(yè)務(wù)操作模式進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整,降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生率;另一方面,控制內(nèi)部稅務(wù)操作規(guī)程,把無(wú)法預(yù)料的意外稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)事件控制在能夠接受的范圍。

四、稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理方式

1.選擇規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵稅種。經(jīng)營(yíng)范圍廣、組織機(jī)構(gòu)龐大的企業(yè),其涉及的稅種繁多,決策變得十分復(fù)雜。不同性質(zhì)的稅種,其收益也不一樣,其進(jìn)行稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避的方式及策略也并不一樣,因此,想要達(dá)到規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的目的,往往應(yīng)該選擇有重大影響的稅種。

2.合理充分的利用稅收優(yōu)惠政策。對(duì)稅收優(yōu)惠政策的利用要把握好力度,一方面要與國(guó)家產(chǎn)業(yè)發(fā)展方向相符;另一方面也要合乎企業(yè)的整體經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略。

3.企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)與業(yè)務(wù)流程中也存在著巨大的風(fēng)險(xiǎn),應(yīng)注意進(jìn)行有效防范。比如,在對(duì)外簽訂經(jīng)濟(jì)合同時(shí),要重點(diǎn)核實(shí)對(duì)方負(fù)責(zé)人的納稅主體資格以及納稅資信狀況等信息,避免發(fā)生對(duì)方轉(zhuǎn)嫁稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的情況。

4.建立健全稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)。主要包括:(1)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別系統(tǒng)。關(guān)鍵是建立經(jīng)濟(jì)活動(dòng)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的模型,推測(cè)可能發(fā)生風(fēng)險(xiǎn)的概率。(2)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)。其作用是及時(shí)報(bào)告風(fēng)險(xiǎn),傳達(dá)風(fēng)險(xiǎn)信息并且建立起風(fēng)險(xiǎn)資料庫(kù)。(3)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)決策系統(tǒng)。作用是制定和實(shí)行風(fēng)險(xiǎn)管理原則,規(guī)定風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)和具體的規(guī)避方法等。(4)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避系統(tǒng)。負(fù)責(zé)實(shí)際進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避的行為,重新分配或轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)。(5)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控系統(tǒng)。對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的整個(gè)過(guò)程進(jìn)行全面的監(jiān)測(cè)及控制。

5.設(shè)立專業(yè)的稅務(wù)部門(mén)。該部門(mén)的工作人員其主要職責(zé)是盡量減少稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。許多的跨國(guó)公司都在中國(guó)投資,其企業(yè)內(nèi)部也都設(shè)有稅務(wù)經(jīng)理,稅務(wù)部也有很多工作人員。稅務(wù)經(jīng)理的主要工作就是進(jìn)行納稅管理,一方面要盡量規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn);另一方面還要設(shè)計(jì)出最恰當(dāng)?shù)募{稅方案,使企業(yè)能夠合理節(jié)稅。

6.納稅調(diào)整。現(xiàn)行稅法在一定程度上與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度存在較大差異,企業(yè)進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí),需要進(jìn)行納稅調(diào)整。所以,財(cái)務(wù)人員在掌握會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度的同時(shí)還要十分熟悉稅法,可以分析、比較出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度與稅法之間的差異。

7.實(shí)行納稅檢查。企業(yè)既可以進(jìn)行內(nèi)部納稅檢查,也可以聘請(qǐng)稅務(wù)師進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)。還可以聘請(qǐng)稅務(wù)專家評(píng)估相關(guān)涉稅問(wèn)題的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn),從而制定更加專業(yè)化的預(yù)防措施。完善內(nèi)部控制制度。加強(qiáng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料、發(fā)票管理等相關(guān)涉稅事項(xiàng)的檢查,并且根據(jù)企業(yè)主營(yíng)項(xiàng)目或產(chǎn)品確定重點(diǎn)監(jiān)控對(duì)象。加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì),尤其是加強(qiáng)納稅風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì),定期審核納稅風(fēng)險(xiǎn)管理制度是否能有效進(jìn)行,并對(duì)相關(guān)的內(nèi)部控制制度進(jìn)行健全性和符合性測(cè)試,不?嘟∪?和改善內(nèi)部控制制度。此外,還要加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部的溝通,及時(shí)收集整理企業(yè)的涉稅信息,建立納稅管理信息的溝通平臺(tái)。

8.企業(yè)對(duì)于掛靠部門(mén)和人員應(yīng)該謹(jǐn)慎接納,以免成為開(kāi)票公司。

9.加強(qiáng)對(duì)涉稅人員業(yè)務(wù)能力的培訓(xùn)力度。企業(yè)應(yīng)結(jié)合各種有效的方法以及相關(guān)資源,加強(qiáng)相關(guān)涉稅人員對(duì)稅收法律法規(guī)及各項(xiàng)稅收業(yè)務(wù)政策的學(xué)習(xí)力度,幫助他們及時(shí)掌握和更新稅務(wù)的相關(guān)知識(shí)。進(jìn)而提高其規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的能力,為降低和防范企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

10.加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的有效溝通。企業(yè)應(yīng)注意與稅務(wù)機(jī)關(guān)建立有效的溝通渠道。當(dāng)企業(yè)發(fā)生重大經(jīng)濟(jì)事件時(shí),如對(duì)外投資、涉足新行業(yè)、資產(chǎn)處置、采用新的會(huì)計(jì)政策等,都要主動(dòng)向相關(guān)稅務(wù)部門(mén)進(jìn)行必要的咨詢,聽(tīng)取相關(guān)部門(mén)的意見(jiàn)和建議來(lái)保證企業(yè)能夠合法合理納稅,維護(hù)自身合法權(quán)益,降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。