變動成本法范文

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一、產(chǎn)品成本構成內(nèi)容不同。完全成本法，是指在產(chǎn)品成本的計算上，不僅包括產(chǎn)品生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料、直接人工，還包括了全部制造費用（變動性制造費用和固定性制造費用）。變動成本法則是指在產(chǎn)品成本的計算上，只包括生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料、直接人工和制造費用中的變動性部分，而不包括制造費用中的固定性部分。如表：

方法產(chǎn)品成本期間成本

完全成本法直接材料

直接人工

變動性制造費用

固定性制造費用管理費用

銷售費用

財務費用

變動成本法直接材料、

直接人工、

變動性制造費用固定性制造費用

管理費用

銷售費用

財務費用

二、存貨成本的構成內(nèi)容不同。由于兩種方法下產(chǎn)品成本的構成內(nèi)容不同，所以存貨成本的構成內(nèi)容也不同。完全成本法下，不論是庫存產(chǎn)成品、在產(chǎn)品還是已銷產(chǎn)品，其成本中均包括固定性制造費用。變動成本法下不論是庫存產(chǎn)成品、在產(chǎn)品還是已銷產(chǎn)品，其成本中只包括變動性制造費用，而固定性制造費用則作為了期間成本。所以變動成本法下期末存貨的成本必然小于完全成本法下的期末存貨的成本。

三、計算損益的方法不同。在不考慮稅金問題的情況下，完全成本法下，利潤總額=銷售收入--銷售成本—期間成本。變動成本法下，利潤總額=銷售收入—變動成本—固定成本。現(xiàn)舉例如下：

某企業(yè)從事單一產(chǎn)品的生產(chǎn)，連續(xù)三年產(chǎn)量均為600件。而銷量分別為600件、500件和700件。單位產(chǎn)品售價為150元。管理費用與銷售費用年度總額為20000元。直接材料、直接人工和變動性制造費用為80元，固定性制造費用為12000元。要求：采用完全成本法和變動成本法計算利潤總額。

第一年，產(chǎn)銷均衡，兩種方法下的利潤總額相等。第二年由于產(chǎn)大于銷，有存貨，變動成本法下固定性制造費用都作為期間損益

得以補償。完全成本法下已銷產(chǎn)品500件負擔固定性制造費用10000元（12000/600*500）記入了當年損益，另2000元固定性制造費用作為存貨成本列入了資產(chǎn)負債表。所以按變動成本法計算的利潤比完全成本法下的利潤少2000元。第三年，產(chǎn)小于銷，在完全成本法下，第二年存貨中的2000元固定性制造費用隨著存貨的銷售記入了第三年的銷售成本中，而變動成本法下，記入第三年損益的固定性制造費用仍為12000元。所以比變動成本法下的利潤總額少了2000元。但從三年整體來看，產(chǎn)量=銷量，利潤總額合計是一樣的。

四、期末損益不同。完全成本法下對固定性制造費用的補償是由當期生產(chǎn)的產(chǎn)品承擔，期末存貨與已銷產(chǎn)品承擔著同樣的份額。產(chǎn)量越大，單位產(chǎn)品負擔的成本越小，計算損益不考慮期末存貨，所以在銷量一定的情況下，利潤就越大。變動成本法下對固定性制造費用的補償是作為期間成本由當期已銷產(chǎn)品承擔。所以在銷量一定的情況下，利潤小于完全成本法下的利潤。當然在產(chǎn)銷均衡的情況下，兩種方法計算的利潤是一樣的。但產(chǎn)銷均衡只是個別的、相對的和理想化的，不均衡才是普遍的、絕對的和現(xiàn)實的。

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關鍵詞：變動成本法 比較 優(yōu)勢

變動成本法是管理會計中廣泛應用的一種成本計算方法。在變動成本法下，只將變動生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構成內(nèi)容，而將固定性制造費用作為期間費用從當期收入中扣除，這是變動成本法的一個重要特點，也是變動成本法與全部成本法相區(qū)別的重要標志。這種對固定性制造費用的處理不同的差別，使變動成本法采取了不同于完全成本法的處理方式，使得兩種方法在產(chǎn)品成本構成、存貨估價和當期損益方面存在著一系列的差異。

一、變動成本法概述

變動成本法是指在組織常規(guī)的產(chǎn)品成本計算過程中，以成本性態(tài)分析為前提，只將變動成本作為產(chǎn)品成本的構成內(nèi)容，而將固定生產(chǎn)成本及非生產(chǎn)成本作為期間成本，并按貢獻式損益確定程序計量損益的一種成本計算模式。變動成本法就是為了加強企業(yè)的內(nèi)部管理而產(chǎn)生與發(fā)展起來的，現(xiàn)已成為企業(yè)進行預測、決策、考核、分析和控制的重要手段。現(xiàn)代管理會計學按成本習性把制造費用分為變動制造費用和固定制造費用。變動成本法是將直接材料、直接人工和變動制造費用計入產(chǎn)品成本，而將固定制造費用和非生產(chǎn)成本作為期間成本直接計入當期損益。原因是固定制造費用發(fā)生的目的是為企業(yè)提供生產(chǎn)經(jīng)營條件，這些條件一經(jīng)形成不管其實際利用程度如何有關費用仍然發(fā)生，不隨產(chǎn)量變動而變動。因此在處理上應當作為期間成本。與變動成本法相對應的全部成本法包含直接材料、直接人工和為生產(chǎn)產(chǎn)品而耗費的變動制造費用和固定制造費用（即全部制造費用），將非生產(chǎn)成本作為期間成本來計算損益的成本計算方法。該方法計算的凈損益不僅符合會計制度的要求，也為編制對外會計報表打下基礎。在全部成本法下，產(chǎn)品單位成本中包括了固定制造費用，它隨產(chǎn)品而周轉(zhuǎn)，從而使期末未銷售和已銷的產(chǎn)品成本構成完全相同。

二、變動成本法與全部成本法的差異

（一）產(chǎn)品成本的構成不同

變動成本法下，產(chǎn)品成本包括直接材料、直接人工和制造費用中的變動部分；全部成本法下，產(chǎn)品成本包括直接材料、直接人工和全部的制造費用。所以變動成本法下期末存貨的成本必然小于全部成本法下的期末存貨的成本。

（二）對存貨的估價不同

采用變動成本法，只在產(chǎn)品成本中歸集變動生產(chǎn)成本，而不包括固定性制造費用；若采用全部成本法，則在已銷產(chǎn)品、庫存產(chǎn)品以及在產(chǎn)品之間進行固定性制造費用的分配。產(chǎn)成品和在產(chǎn)品存貨估價時若采用變動成本法，則不包括固定成本；若采用完全成本法，既有變動成本，又有固定成本。因此，一定時期內(nèi)的期末產(chǎn)成品、在產(chǎn)品的存貨成本，既包括變動生產(chǎn)成本，也包括分攤的固定性制造費用。這樣，完全成本法下的期末存貨成本就會高于變動成本法的存貨成本。

（三）分期損益不同

兩種成本計算法所確定的產(chǎn)品成本不同，導致與當期收入配比的產(chǎn)品銷售成本、期末存貨成本不同，并使得當期損益也不同。同時，由于期末存貨中所吸收的固定生產(chǎn)成本實際上遞延到了以后的會計期間，從而產(chǎn)生了分期損益差異。在全部成本法下，損益表把成本項目按照生產(chǎn)、銷售、管理等不同經(jīng)濟職能進行排列，主要滿足企業(yè)外界的報表使用者的需要，故亦稱為職能式收益表；而變動成本法下的損益表則將全部成本項目按其性態(tài)劃分為變動成本、固定成本兩大類排列，主要目的在于獲取邊際貢獻信息，以適應企業(yè)內(nèi)部管理當局規(guī)劃與控制經(jīng)濟活動的需要，因此也稱為貢獻式收益表。

（四）利潤計算口徑不同

在產(chǎn)量與銷量一致的情況下，兩種方法的利潤是一樣的。變動成本法是根據(jù)“銷售收入—已銷產(chǎn)品的變動成本總額=邊際貢獻”、“邊際貢獻—固定成本=利潤”來計算利潤的，在產(chǎn)量與銷量發(fā)生差異時，利潤額能直接反映出它的影響。而全部成本法是根據(jù)“銷售收入—已銷產(chǎn)品的總成本=利潤”來計算利潤的，在產(chǎn)量與銷量發(fā)生差異時，利潤額不能直接反映出它的影響。

（五）應用的目的不同

變動成本法主要應用于編制內(nèi)部報表以加強企業(yè)的預測、決策和控制分析；而全部成本法主要應用于編制對外報表，以符合傳統(tǒng)的成本概念和存貨估價，以免影響稅收及有關方面及收益。在當前會計實際工作中，無論國內(nèi)還是國外，一些權威機構如美國財務會計準則委員會、美國證券交易委員會、美國注冊會計師協(xié)會、英國會計準則委員會以及我國的財政部、稅務總局、證監(jiān)會等，都不允許以變動成本法計算反映企業(yè)的財務狀況、財務成果和現(xiàn)金流量。對會計要素的確認、計量和報告，按企業(yè)會計準則規(guī)定只能采用全部成本法。盡管變動成本法不符合會計準則的規(guī)范要求，不能用來編制對外反映的財務會計報表，但它在企業(yè)的內(nèi)部管理上，包括經(jīng)營決策、資本決策、目標控制和經(jīng)營業(yè)績的責權利分析考核等方面都發(fā)揮著重要作用。

三、變動成本法與全部成本法的結合應用

在成本核算時我們可以結合兩種核算方法的優(yōu)點，將兩種方法結合起來運用。從邏輯上來講，主要有以下兩種方法： （1）變動成本法與全部成本法作為兩種成本核算方法同時使用。使用這種方式就是在現(xiàn)有的全部成本法的基礎上，再另外以變動成本法為基礎新設一個核算系統(tǒng)，兩種成本核算方式同時使用。（2）基于變動成本法上的兩種成本核算方法的結合。基于變動成本法上的兩種成本核算方法的結合就是以變動成本法為基礎，期末對固定制造費用進行調(diào)整得出全部成本法下的成本資料。

總之，與全部成本法相比，變動成本法計算產(chǎn)品成本和編制利潤表存在更大的優(yōu)勢。它能提品盈利能力大小的信息，為正確地制定經(jīng)營決策和成本管理提供有價值的信息，便于進行成本計劃于成本預測，使管理者重視產(chǎn)品銷售，防止盲目擴大生產(chǎn)。

參考文獻：

[1]R.HiLton.管理會計學[M].北京：機械工業(yè)出版社，2009.

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【關鍵詞】變動成本法 完全成本法 區(qū)別 優(yōu)缺點 運用

一、定義與歷史

（一）變動成本法

變動成本計算法又叫“直接成本法”，它的產(chǎn)品成本包括產(chǎn)品生產(chǎn)成本的直接材料、直接人工和變動制造費用，又將其另外的成本費用歸入期間費用里，比如固定制造費用以及非制造成本，最后計入當期損益的一種成本計算方法。

（二）完全成本法

完全成本計算法，是指傳統(tǒng)意義上的成本的計算方法。完全成本計算方法并沒有把制造費用分為一部分為變動制造費用，一部分為固定制造費用兩部分，而是直接全計入生產(chǎn)成本中，其余的直接人工和材料也全計入生產(chǎn)成本中的一種計算方法。

二、區(qū)別

（一）構成內(nèi)容不同

完全成本計量法是將在產(chǎn)品生產(chǎn)過程中所發(fā)生的全部費用全部計入生產(chǎn)成本中的計量方法，那么在此之中所發(fā)生的所有費用，也就是全部工人薪金、原材料、折舊費等一系列直接人工、直接材料、變動制造費用、固定制造費用全都應該隨產(chǎn)品的流轉(zhuǎn)而結轉(zhuǎn)，這也使得在本經(jīng)營期間內(nèi)無論是已經(jīng)銷售的產(chǎn)品成本，還是沒有銷售的產(chǎn)品都應該具有相同的產(chǎn)品成本構成。所以綜上所述，完全成本計量法其主要目的是為了對存貨進行估價，并且對價格有可靠的依據(jù)而確定損益。

但是相反在變動成本法中，構成其成本包括了變動成本和固定成本，固定成本包括了固定制造費用和固定的其他費用，而對于其他的費用，全都應計入變動成本中，就例如在產(chǎn)品流轉(zhuǎn)過程中發(fā)生的一系列的銷售費用、管理費用，這也最終構成了變動成本法中的成本，其計量方法主要目的是為了更好的預測短期盈利，以及業(yè)績評價。

（二）損益計算不一樣，以及影響利潤不一樣

1.變動成本法下?lián)p益計算公式：

（1）產(chǎn)品邊際貢獻總額等于在此期間產(chǎn)品流轉(zhuǎn)所產(chǎn)生銷售收入總額與變動成本總額的差額。

（2）企業(yè)營業(yè)凈利等于在此期間產(chǎn)品流轉(zhuǎn)所產(chǎn)生邊際貢獻總額與固定成本總額的差額。

（3）固定成本總額等于產(chǎn)品生產(chǎn)過程中固定制造費用與固定期間成本的和。

2.完全成本法下?lián)p益計算公式：

（1）產(chǎn)品銷售成本總額等于在經(jīng)營期間中期初存貨生產(chǎn)成本加上本期生產(chǎn)成本減去期末存貨生產(chǎn)成本。

（2）產(chǎn)品銷售毛利潤等于產(chǎn)品銷售收入減去已銷售產(chǎn)品生產(chǎn)成本的差值。

（3）產(chǎn)品的制造成本總額就為產(chǎn)品變動期間費用與產(chǎn)品固定期間費用之和。

3.使用不同方法對各期損益影響。在使用不同計量方法情形下，情況一：當產(chǎn)品生產(chǎn)量等于產(chǎn)品銷售量的時候，那么最終得到完全成本和變動成本法計量下兩者利潤相等；情況二：當產(chǎn)品生產(chǎn)量大于銷售量的時候，那么最終得到完全成本法利潤大于變動成本法計量下的利潤；情況三：當產(chǎn)品生產(chǎn)量小于銷售量的時候，那么最終得到完全成本法利潤小于變動成本法計量下的利潤。

三、優(yōu)缺點

（一）變動成本計量法優(yōu)點與缺點

1.優(yōu)點。能為管理者提供對企業(yè)有關的產(chǎn)品流轉(zhuǎn)等有關管理信息，能為管理者為規(guī)劃未來和參與決策提供服務，比如：產(chǎn)品成本的計價是將產(chǎn)品流轉(zhuǎn)過程中的成本拆分為了兩部分，一部分是變動成本，而另外一部分是固定成本，這對于企業(yè)可以直接反映出成本與銷售量、業(yè)務量、利潤等之間的聯(lián)系，同時也提供了各個產(chǎn)品的盈利能力等重要分析，這一系列的分析與預測、預算，有利于幫助企業(yè)進行決策、責任歸屬、控制和業(yè)績評價，也有效直接提高本企業(yè)的管理水平。

2.缺點。在報表編制階段，編制的會計報表不能對外，因為在變動成本計量法下，產(chǎn)品成本的計價是將產(chǎn)品流轉(zhuǎn)過程中的成本拆分為了兩部分，一部分是變動成本，而另外一部分是固定成本，這在會計報表的反應中，沒有完全反映出成本來，所以不能編制對外會計報表；不能適應長期運用其方法，因為對于企業(yè)而言，解決問題一般看的是長期決策，但是社會是進步的，事物也在不停的變化。

（二）完全成本計量法優(yōu)點與缺點

1.優(yōu)點。其符合會計準則，可以編制對外會計報表，成本包括變動成本和固定成本兩部分，并且現(xiàn)階段世界各國都是運用完全成本計量法計量成本；可以刺激生產(chǎn)，因為對于完全成本計量法，其中的固定成本是不變化的，從而相對當變動成本增加的同時，那單位成本就變低，對利潤而言就暫時變高，提高大家的積極性；相對于企業(yè)的長期決策而言，完全成本計量法計量下的單位成本包括了固定成本和變動成本，對企業(yè)而言是可以進行長期決策的，有助于企業(yè)進行長期決策。

2.缺點。完全成本法下，會夸大業(yè)績，分不清部門責任，也不便于考核各個部門的業(yè)績，這對于成本的控制是不利的；并且這對于企業(yè)整體而言的短期利潤的預測是完全不利的，因為其夸大業(yè)績，并不能反映其盈利能力。

四、兩種成本計量法的具體運用

從以上分析可知，變動成本法與完全成本法分別有著不同的優(yōu)勢與劣勢，并且在某種意義上，兩種成本計量法是優(yōu)劣互補，單個成本計量法已經(jīng)不能完全的滿足現(xiàn)階段的企業(yè)經(jīng)營模式，因此為了兩者的相互結合相互補充，滿足各個方面的需要，就要對兩種成本計量法進行建立一個統(tǒng)一的核算體系。目前有著具體應用方式：單軌制、雙軌制、結合制。

首先單軌制，是用變動成本計量法完全取代完全成本計量法，完全發(fā)揮變動成本計量法的優(yōu)點，但是這種做法不現(xiàn)實，并且變動成本計量法不符合會計準則，不能對外編制報表，因此不能實現(xiàn)。

其次是雙軌制，是在完全成本計量法下，再設置一套變動成本計量法的系統(tǒng)，來滿足企業(yè)中的不同需要，這樣有著便捷、快速的提供管理會計學的一些資料的優(yōu)勢，但是兩種計量方法一起運用卻提高了成本，不符合成本效益原則。

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1、在變動成本法下，產(chǎn)品成本項目包括：直接材料、直接人工和變動制造費用。期間費用包括固定制造費用、銷售費用和管理費用。

2、變動成本法也稱直接成本法、邊際成本法，是變動成本計算的簡稱，是指在組織常規(guī)的成本計算過程中，以成本性態(tài)分析為前提條件，只將變動生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構成內(nèi)容，而將固定生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本作為期間成本，并按貢獻式損益確定程序計算損益的一種成本計算模式。

3、變動成本法是管理會計為改革財務會計的傳統(tǒng)成本計算模式而設計的新模式。

（來源：文章屋網(wǎng) ）

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隨著我國市場經(jīng)濟水平的發(fā)展和經(jīng)濟體制的進一步改善，企業(yè)運作模式逐漸發(fā)生改變，我國在大力推動各行業(yè)發(fā)展的同時，也促使各行業(yè)不斷進行內(nèi)部結構完善，以增強競爭力，在復雜多變的社會形勢下立穩(wěn)腳跟，這使得企業(yè)開始逐漸意識到變動成本法在未來發(fā)展和內(nèi)部管理上的巨大作用和現(xiàn)實意義。對成本的把握對一個企業(yè)的發(fā)展來說有著至關重要的作用，而傳統(tǒng)的成本模式已經(jīng)不能適應當前社會的發(fā)展趨勢，這時就需要一種新型的成本模式來對企業(yè)的成本進行管理。變動成本法指的是在企業(yè)日常的成本計算過程中，以成本性態(tài)分析為前提條件，不考慮企業(yè)固定成本和非生產(chǎn)成本，只是將其作為一個期間成本來看待，而對變動生產(chǎn)成本進行核算，作為產(chǎn)品成本，并按貢獻式損益確定程序計算損益的一種成本計算模式。變動成本法在很大程度上減少了成本管理的工作量，將穩(wěn)定不變的固定成本作為恒定量不去進行核算，而只對變化的成本進行管理，大大提高了效率，增加了成本管理的針對性，也在很大程度上簡化了成本管理，能更直接地反映企業(yè)的成本變化情況。這對于企業(yè)未來的發(fā)展方向和將要做出的決策都有指導意義，并且變動成本法的運用還能進一步優(yōu)化企業(yè)的內(nèi)部結構，提高企業(yè)整體經(jīng)濟效益，推動企業(yè)的進一步發(fā)展。但在我國目前的形勢下，變動成本法在企業(yè)中的運用還存在著不少的問題，沒有充分發(fā)揮其作用，需要通過一系列的措施來加以完善。

二、變動成本法在企業(yè)運用中存在的問題及遇到的困難

（一）沒有完全脫離傳統(tǒng)成本法的固有思維模式，對變動成本法的運用不當

長期以來，企業(yè)對成本控制都是極為重視的，這決定著企業(yè)的經(jīng)濟基礎，也為企業(yè)的未來發(fā)展方向進行預測和指導。但是由于企業(yè)長期以來運用傳統(tǒng)成本法，在思想上形成了固定的模式，在不適合當前發(fā)展形勢的前提下改用變動成本法，事實上并沒有從固有模式中走出來，真正區(qū)分出傳統(tǒng)成本法和變動成本法的不同，在實際的應用中容易混淆，使得成本管理產(chǎn)生混亂，效率低下。而在應用變動成本法時，又由于其特征存在局限性，大多數(shù)企業(yè)直接將固有成本忽略掉，完全只關注變化成本，這又會導致數(shù)據(jù)的不準確，最終影響對整個成本的分析，使得結果不全面，產(chǎn)生偏差。這在很大程度上不利于企業(yè)的發(fā)展，同時也沒有在真正意義上充分發(fā)揮作用。

（二）沒有多方面進行思考，在產(chǎn)品定價上有偏差

企業(yè)在運用了變動成本法之后，可以對近幾年的成本變化做出詳細的圖表，直觀而具體地對企業(yè)未來發(fā)展進行預測和指導，從而促進企業(yè)的進一步發(fā)展。但僅僅從這一點去考慮成本管理會顯得極為片面，難以符合實際的成本數(shù)據(jù)。這使得財務提供的相關數(shù)據(jù)在很大程度上失去了意義，使計量方式完全發(fā)生了改變，從而出現(xiàn)與預想中大不相同的情況。大多數(shù)企業(yè)在運用變動成本法對產(chǎn)品進行定價時，都會忽略掉變動成本法實際上只是整個成本的一部分管理核算，并不代表全部。而直接用此來進行定價，是缺乏科學性和合理性的，這很有可能會直接將定價降低，低于原本應該定的價格，這就大大減少了企業(yè)所得利潤，從而降低了整體經(jīng)濟效益，對企業(yè)的未來發(fā)展也是有著不良影響的。但是如果將固定成本也考慮進來，再結合變動成本法進行定價的話，又會在很大程度上增加工作量，降低效率，對企業(yè)的長期發(fā)展也是極為不利的。

（三）變動成本法缺乏一套具體的實行方案，相關工作人員的綜合素質(zhì)能力有待提高

企業(yè)在運用變動成本法后，只是利用了其明顯的優(yōu)勢，而對其存在的不足很少考慮。這就使得變動成本法缺乏一套具體的實行方案，沒有詳細的運用方針，在很大程度上都顯得較為混亂，在推動企業(yè)做出決策方面也很可能會出現(xiàn)問題。加之變動成本法與財務數(shù)據(jù)本身存在的矛盾，企業(yè)所得稅也會產(chǎn)生影響，這些都會影響企業(yè)的具體收益。沒有一個可行的方案對變動成本法進行引導，就不能真正發(fā)揮出變動成本法的作用，也不能將可能出現(xiàn)的誤差降到最低。并且，在運用變動成本法的過程中，相關工作人員的綜合素質(zhì)是有待提高的，許多工作人員要么不能完全適應變動成本法的基本規(guī)律，要么在運用變動成本法時完全忽略固有成本的影響，做出片面的判斷，從而得出錯誤的結論。而企業(yè)在這方面的重視程度也不夠，沒有針對變動成本法進行專業(yè)的培訓，也沒有采取措施來提高他們的應變能力和對變動成本法的運用能力，最終在無形中設置了很多障礙，影響了其作用的充分發(fā)揮。

三、企業(yè)充分發(fā)揮變動成本法作用的方式方法及改進措施

（一）改變傳統(tǒng)成本法的固有思維模式，采取傳統(tǒng)成本法與變動成本法相結合的形式

企業(yè)在發(fā)展的過程中，必然采取最適合自己的管理模式，以提高自身的經(jīng)濟實力，獲得長期穩(wěn)定的發(fā)展。而在我國近些年的發(fā)展中，企業(yè)逐漸改變了傳統(tǒng)成本法的固有模式，轉(zhuǎn)變?yōu)樽儎映杀痉ā５莻鹘y(tǒng)成本法的思維模式卻在無形中影響著變動成本法作用的發(fā)揮。因此，企業(yè)必須分清傳統(tǒng)成本法與變動成本法的區(qū)別，找出各自的優(yōu)勢和劣勢，這可以在企業(yè)內(nèi)部通過開展成本控制的相關講座來達到普及的作用，直到整個企業(yè)上下徹底分清傳統(tǒng)成本法和變動成本法，并明確在當今的社會形勢下，變動成本法是具有明顯的優(yōu)勢的。在明確了變動成本法的優(yōu)勢的基礎上，再促進各部門之間的協(xié)作，及時提供數(shù)據(jù)分析，召開會議，明確企業(yè)動向，在進行決策時多多參考變動成本法的圖表。

與此同時，要明白變動成本法所存在的局限性，不能一味地依靠變動成本法來進行成本的管理，而要站在宏觀的角度上，將傳統(tǒng)成本法和變動成本法相結合，以得到最合理、最科學的結果為前提，使企業(yè)在進行會計計量時，既能充分發(fā)揮變動成本法的有效性，又能保證符合會計準則以及投資者的要求。并且要充分認識在哪些情況下應用變動成本法，如對未來決策的分析，哪些情況是兩者結合，如對外的財務信息公布。這樣便可以充分利用傳統(tǒng)成本法和變動成本法的優(yōu)勢，最大程度地發(fā)揮變動成本法的作用。

（二）對企業(yè)變動成本法的運用進行多方面的考慮

企業(yè)在運用變動成本法時，必須對實際的情況進行多方面的分析，即要結合自身企業(yè)的發(fā)展狀況，為變動成本法的運用提供一個可行的環(huán)境和基礎，同時又讓變動成本法反作用于企業(yè)，促進企業(yè)發(fā)展。在成本定價上必須要進行綜合分析和考慮，不能忽略固有成本的影響和作用，必須保證企業(yè)的定價不損害應得的利潤，同時又不能加大工作量，使整體效率降低，失去原本的意義。為此，企業(yè)必須成立調(diào)查小組，對企業(yè)近幾年的發(fā)展情況，資金的流動、成本的變化進行統(tǒng)計分析，并以最直接的方式表現(xiàn)出來，從而選擇是將變動成本與固定成本分開還是不分開的形式，來最大限度適應企業(yè)發(fā)展，充分發(fā)揮變動成本法的作用。并且，要提供具體的措施和方案，并隨時進行總結和反饋，避免重復工作，以達到提高效率的目的。

（三）制訂一套具體的變動成本法實行方案，提高相關工作人員的綜合素質(zhì)

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關鍵詞:成本計算;變動成本法;全部成本法;結合

中圖分類號:F234.2,F234.3 文獻標識碼:A文章編號:1003-949X(2010)-09-0007-02

根據(jù)我國現(xiàn)行會計制度和會計準則,要求會計報表中的存貨計價和收益確定建立在全部成本計算的基礎上,這樣雖然可反映產(chǎn)品在生產(chǎn)經(jīng)營過程中消耗的全部生產(chǎn)費用,便于計算產(chǎn)品銷售利潤和產(chǎn)品出廠價格。而管理會計中變動成本法計算明確地將產(chǎn)品成本和期間成本區(qū)分開來,可以提供各種產(chǎn)品的成本信息,進而直接揭示產(chǎn)品的銷售量、銷售成本與利潤之間的聯(lián)系,提供的成本信息也可以更容易地為管理層理解。因此,如何很好地結合使用全部成本法和變動成本法成為成本管理的一項新課題[1]。

一、全部成本法與變動成本法的概念及特點

全部成本法是一種傳統(tǒng)的成本計算方法,也叫“吸收”成本計算法,是一般財務會計所說的成本計算概念。其主要特點是:一個產(chǎn)品應該包括為生產(chǎn)這種產(chǎn)品發(fā)生的全部支出,也就是應該包括直接材料、直接人工和制造費用(制造費用又可以進一步劃分為變動制造費用和固定制造費用兩個部分)的全部。即采用這種成本計算方法計算產(chǎn)品的生產(chǎn)成本和產(chǎn)品的銷售成本時,不僅應該包括生產(chǎn)過程中消耗的直接材料、直接人工和變動制造費用,而且還包括固定制造費用。這樣,固定制造費用也和產(chǎn)品生產(chǎn)過程中消耗的直接材料、直接人工以及變動制造費用一樣匯集于產(chǎn)品,隨著產(chǎn)品而流動,從而,使本期已經(jīng)銷售的產(chǎn)品和期末尚未銷售的產(chǎn)品具有相同的成本構成。這是由于執(zhí)行了財務會計的“匹配”原則而產(chǎn)生的結果。其理由是,企業(yè)發(fā)生的各種費用,不管是哪一種支出,最終都要從產(chǎn)品的銷售收入中收回。為了保持產(chǎn)品成本的一致性,企業(yè)在經(jīng)營過程中發(fā)生的全部支出必須在其“受益”期間全部分配完畢。只有這樣,才能使產(chǎn)品成本在同一會計期間內(nèi)有完全相同的成本構成,因此,應該在產(chǎn)品成本中包括固定制造費用。

變動成本法指在組織常規(guī)的產(chǎn)品成本計算過程中,以成本性態(tài)分析為前提,只將變動生產(chǎn)成本(直接材料、直接工資和變動制造費用)作為產(chǎn)品成本的構成內(nèi)容,而將固定生產(chǎn)成本(固定制造費用)和非生產(chǎn)成本(銷售費用、管理費用、財務費用)作為期間成本,按貢獻毛益確定程序計量營業(yè)損益的一種成本計算法。在計算產(chǎn)品的生產(chǎn)成本時,只包括生產(chǎn)過程中為生產(chǎn)產(chǎn)品而發(fā)生的直接材料、直接人工和變動制造費用,不包括固定制造費用,它把固定制造費用全額一筆列入收益表中,作為銷售收入的扣減項目。因為固定制造費用是和企業(yè)經(jīng)營的會計期間相聯(lián)系的,它只能在某一特定的會計期間內(nèi)發(fā)揮作用,并且隨著時間的消失而逐漸喪失,其效益也不會遞延到下一個會計期間內(nèi),因而這些費用應該由該會計期間的銷售收入進行補償。

兩種成本法對比有如下區(qū)別:

一是,應用的前提條件不同:變動成本法首先要求進行成本性態(tài)分析,把全部成本劃分為變動成本和固定成本兩大部分,尤其要把半變動成本(混合成本)性質(zhì)的制造費用按生產(chǎn)量分解為變動制造費用和固定制造費用兩部分。全部成本法首先要求把全部成本按其發(fā)生的領域或經(jīng)濟用途分為生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本。凡在生產(chǎn)領域中為生產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)生的成本就歸于生產(chǎn)成本,發(fā)生在流通領域和服務領域由于組織日常銷售或進行日常行政管理而發(fā)生的成本則歸屬于非生產(chǎn)成本。

二是,產(chǎn)品成本及期間成本的構成內(nèi)容不同:在變動成本法模式下,產(chǎn)品成本只包括生產(chǎn)變動成本,固定生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本則全部被作為期間成本處理。在全部成本法模式下,產(chǎn)品成本包括全部生產(chǎn)成本,只有非生產(chǎn)成本才作為期間成本處理。

三是,銷售成本和存貨成本的水平不同:在變動成本法模式下的存貨成本不包括固定生產(chǎn)成本,固定生產(chǎn)成本全部計入當期銷售成本。在全部成本法模式下,固定生產(chǎn)成本被計入產(chǎn)品成本,并要在存貨成本和銷售成本之間進行分配,存貨成本包括當期部分固定生產(chǎn)成本。

四是,營業(yè)損益確定程序不同:在變動成本法模式下,按貢獻毛益確定程序計量營業(yè)損益。所謂貢獻毛益確定程序是指營業(yè)損益計算過程中,首先用營業(yè)收入補償本期實現(xiàn)銷售產(chǎn)品的變動成本,以確定貢獻毛益,然后再用貢獻毛益補償固定成本,確定當期營業(yè)損益。在全部成本法模式下,首先用營業(yè)收入補償本期實現(xiàn)銷售產(chǎn)品的銷售成本,以確定銷售利潤,然后用銷售利潤補償非生產(chǎn)成本,確定當期營業(yè)損益。

二、兩種成本法下成本及損益計算差異分析

由于兩種計算方法對成本構成的存在差異,如下所示:

變動成本法產(chǎn)品成本構成=直接材料+直接人工+變動制造費用

全部成本法產(chǎn)品成本構成=直接材料+直接人工+變動制造費用+固定制造費用

因此可看出,變動成本法和全部成本法在成本計算上的區(qū)別就在于是否包括固定制造費用。按照變動成本法計算的產(chǎn)品成本是不包括固定制造費用的,而按照全部成本法計算的產(chǎn)品成本要包括固定制造費用。

由于成本計算的差別,在年度損益的計算時兩種方法下也存在差異,變動成本計算法下的存貨價值僅反映產(chǎn)品生產(chǎn)的變動成本,即僅反映為生產(chǎn)這些產(chǎn)品而發(fā)生的增量成本,而不把固定性制造費用包括進去。全部成本計算法下,在產(chǎn)品售價、成本不變的情況下,利潤的多少與銷售量的增減之間不能保持相應的比例關系,這一點不容易為管理部門所理解。

因此兩者的區(qū)別主要是在存貨中固定制造費用沉淀對當期損益的影響,兩種方法計算公式如下:

1.全部成本法

稅前利潤=銷售收入-銷售成本-期間費用(推銷成本+管理成本)(1)

銷售成本=期初存貨成本+本期產(chǎn)品生產(chǎn)成本-期末存貨成本(2)

2.變動成本法

稅前利潤=(銷售收入-變動生產(chǎn)成本-變動推銷成本-變動管理成本)-(固定生產(chǎn)成本+固定推銷成本+固定管理成本)(3)

應用全部成本法確定分期利潤可能帶來的一個潛在危害是:由于多生產(chǎn)產(chǎn)品會降低單位產(chǎn)品分攤的固定性制造費用,也即企業(yè)有可能通過增加產(chǎn)成品的期末庫存來抬高期間的利潤,無形中鼓勵企業(yè)不顧市場需求地多生產(chǎn)[2]。

變動成本計算的優(yōu)點在于明確地將產(chǎn)品成本和期間成本區(qū)分開來,可以提供各種產(chǎn)品的成本信息,進而直接揭示產(chǎn)品的銷售量、銷售成本與利潤之間的聯(lián)系,提供的成本信息也可以更容易地為管理層理解。此外,變動成本計算還可以更好地與標準成本、彈性預算和責任會計相結合,在計劃和日常開支的各個環(huán)節(jié)發(fā)揮重要作用。同時,變動成本計算法比較適合買方市場。[3]

三、如何實現(xiàn)兩種計算方法的有機結合

筆者認為最理想的方法是日常的核算以變動成本計算為基礎,在提供外部報告時再以日常核算數(shù)據(jù)為基礎調(diào)整到全部成本計算基準上來,這樣既不用重記賬,減少工作量,同時保證了時間性,特別是采用電算化會計后,使得此方法更加簡便易行,同時能及時準確明晰的反映企業(yè)內(nèi)、外的需求信息。具體的作法如下:

日常核算時,“在產(chǎn)品”、“產(chǎn)成品”賬戶均按照變動成本反映,同時另設“存貨中的固定性制造費用”賬戶,單獨反映發(fā)生的固定性制造費用;該賬戶的借方反映日常發(fā)生的固定制造費用,貸方反映已銷產(chǎn)品應負擔的固定制造費用,余額反映期末在產(chǎn)品和產(chǎn)成品應負擔的固定制造費用;

期末將應歸屬當期銷售產(chǎn)成品的固定成本部分列入當期損益;而應歸屬在產(chǎn)品、期末庫存產(chǎn)成品的部分仍留在該賬戶,并記增存貨的賬面值。然后,按調(diào)整后的數(shù)據(jù)編制全部成本法下的會計報表;

兩種方法下期間利潤調(diào)整公式如式(4)所示:

變動成本法下計算的期間利潤+期初“存貨中的固定性制造費用” -期末“存貨中的固定性制造費用” =變動成本法下計算的期間利潤 (4)

四、變動成本法和全部成本法相結合在實際工作中的應用應注意的問題

關于成本的劃分。變動成本法和全部成本法結合運用的一個基礎就是成本可按成本習性劃分為變動成本和固定成本。這種劃分在一定程序上是一種假設的結果,并非絕對精確。但是,成本劃分工作的質(zhì)量直接影響到會計核算結果的質(zhì)量,因此,科學的、符合客觀規(guī)律的劃分無疑是十分重要的。

實際工作中,純變動成本和純固定成本是不多的,如直接材料費、按產(chǎn)量提取的折舊費、計件工資形式下的直接人工工資等,而計時工資形式下的管理人員工資、按年限平均法提取的折舊費等都是固定成本。除此之外,大多數(shù)費用是混合成本,對成本劃分工作的重點是對混合成本的分解。混合成本是一種同時含有變動成本和固定成本雙重特征的“中間”成本,可以進一步劃分為半變動成本、半固定成本、延期變動成本。混合成本分解的方法通常有高低點法、散布圖法、回歸分析法。我們應根據(jù)混合成本的特點運用不同的方法來分解。比如水費、電費,一般為半變動成本,一部分是基數(shù),屬固定成本,另一部分則根據(jù)耗用量乘單價計算,屬變動成本。掌握了這一點,分解工作就容易得多了。混合成本的匯集可用多種方法,既可以在費用發(fā)生時根據(jù)已確定的模型直接分解為變動成本和固定成本,然后再匯集,也可以按項目匯集后再分解,還可以對混合成本進行綜合分解等等。

靈活運用。結合方法的成敗不僅關系到某種結合方法能否為企業(yè)管理者接受,而且也是強化企業(yè)內(nèi)部管理、不斷提高企業(yè)經(jīng)濟效益的要求,這就要求我們在具體工作中靈活運用、不斷完善。

參考文獻:

[1] 蔣小蕓.企業(yè)成本核算[M].中國財政經(jīng)濟出版社,2001.

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關鍵詞：作業(yè)成本法 變動成本法 羊毛衫

有著5000家企業(yè)依托，位于嘉興市桐鄉(xiāng)市濮院鎮(zhèn)的濮院羊毛衫市場的銷量占據(jù)整個中國羊毛衫市場的70%，從初步調(diào)查的情況來看，成本核算方面重視不夠，產(chǎn)品成本核算粗糙，成本核算的基礎工作薄弱等問題顯而易見。優(yōu)化成本核算方案，采用現(xiàn)代成本核算方法的基本原理，將成本核算和管理相結合，對濮院毛衫企業(yè)成本核算具有借鑒意義。

1.傳統(tǒng)成本核算方法的缺陷

羊毛衫的生產(chǎn)分為五個車間，不僅要消耗原材料，還要提供水電、職工薪酬等，而且消耗的數(shù)量各不相同，價格差異大，降低了羊毛衫成本信息的精確度，阻礙了羊毛衫制造管理水平。在傳統(tǒng)成本核算法下，國內(nèi)羊毛衫制造業(yè)的成本核算項目一般是按其開支范圍來分配的，而非按生產(chǎn)流程，不符合制造業(yè)收入與成本的配比原則，一些提供的輔助服務分配計算的標準并不明確，這樣會計報表所體現(xiàn)的企業(yè)利潤掩蓋了羊毛衫制造企業(yè)的生產(chǎn)狀況。

2.羊毛衫制造業(yè)成本費用分析

2.1羊毛衫生產(chǎn)流程及成本構成

通過對20幾家毛衫企業(yè)的調(diào)研，在對其生產(chǎn)流程充分了解的基礎上，大致上將羊毛衫的整個生產(chǎn)流程分為倒毛車間、橫機加工車間、套口車間、檢驗車間和后期加工車間這五個環(huán)節(jié)；倒毛車間是將買來的原紗直接用倒毛機經(jīng)過打蠟程序制成直筒紗；橫機加工車間是將直筒紗經(jīng)過橫機加工成片子；套口車間環(huán)節(jié)是在套口機上完成，但是需要人工實施實時操控；檢驗車間是對成品及半成品進行檢驗是否為次品，一件衣服需經(jīng)多次檢驗才能最終確定為合格品；后期加工車間是在檢驗合格的基礎上進行柔軟、水洗、貼牌和成品入庫等，由于柔軟和水洗對水污染比較嚴重，所以這兩個步驟是外包到專門廠家進行集中處理的。

羊毛衫的生產(chǎn)流程細分如圖1所示：

分析發(fā)現(xiàn)，倒毛車間、橫機加工車間的機械化程度較高，使用作業(yè)成本法進行核算；套口車間、檢驗車間和后期加工車間主要以人工為主，機械化程度較低，使用變動成本法進行核算。

2.2羊毛衫制造企業(yè)成本的特點

羊毛衫制造業(yè)是工業(yè)企業(yè)中的一類，在生產(chǎn)成本上具有一般工業(yè)企業(yè)的共同特點，同時有羊毛衫制造業(yè)自身的顯著特征。對于羊毛衫制造業(yè)來說，倒毛車間、橫機加工車間、套口車間、檢驗車間和后期加工車間等環(huán)節(jié)都是成本費用中心，各個車間在實施成本控制時均是相對獨立的單位，但是在成本核算時卻難以避免交叉的情況。羊毛衫成本除了原材料占了很大的比重外，水電費、職工薪酬、設備折舊等構成其間接成本，而這些成本費用為眾車間共同承擔，因此需要將間接的成本費用按適當標準分配給各個車間，提高成本信息的精確性，幫助管理者降低成本，以達到利潤的最大化。

3.作業(yè)成本法和變動成本法的綜合運用

作業(yè)成本法是以作業(yè)為中心，通過對作業(yè)成本的確認、計量和成本動因的選擇，提供相對準確真實的產(chǎn)品成本信息。作業(yè)成本法是一種比傳統(tǒng)成本核算方法更科學、更合理、更準確的成本核算方法，它不僅解決了羊毛衫制造企業(yè)成本管理中存在的因標準人工差異和標準制造費用差異攤銷等的不合理，而且還提供了合理的成本核算的方法，有助于企業(yè)正確的分析盈利、改進生產(chǎn)流程，從而提高企業(yè)的價值。

變動成本法是指在組織常規(guī)的成本計算過程中，以成本性態(tài)分析為前提條件，只將變動生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構成內(nèi)容，而將固定生產(chǎn)成本作為期間成本，并按貢獻式損益確定程序計算損益的一種成本計算模式。從理論上來講，在羊毛衫核算過程中使用變動成本法符合費用與收入相匹配的原則；從實踐上來講，這也促進企業(yè)重視銷售環(huán)節(jié)，防止盲目生產(chǎn)。

3.1企業(yè)背景簡介

YYC針織有限公司是嘉興市一家中型民營企業(yè)，主要生產(chǎn)羊毛衫、羊絨衫、混紡衫等產(chǎn)品，該企業(yè)多年來一直采用傳統(tǒng)的成本核算方法。其中橫機加工環(huán)節(jié)的橫機24小時運轉(zhuǎn)，生產(chǎn)車間實行輪班制，每天兩班，平均每人每天工作12個小時，人均工資為125元/天，全月出勤可多加150元全勤獎。下面將根據(jù)YYC公司的生產(chǎn)狀況，選取2013年度1月到11月的數(shù)據(jù)進行分析，以羊毛衫和羊絨衫為例進行舉例說明，其中羊毛衫生產(chǎn)30000件，單價115.32元，羊絨衫生產(chǎn)20000件單價232.15元。

從羊毛衫的生產(chǎn)流程可以看出，原材料主要用于倒毛車間和橫機加工車間的加工，包裝輔料及加工費主要用于套檢環(huán)節(jié)的加工，原材料的消耗3359387.88元，包裝輔料消耗396037.23元，加工費為954706.84元。水電費等其他費用按照生產(chǎn)車間實際消耗的金額或約定比例進行計算，倒橫環(huán)節(jié)的電費、水費、折舊、工資及其他分別為35347.98元、1931.34元、123131.72元、208606.00元、9071.49元；套口車間、檢驗車間和后期加工車間的電費、水費、折舊、工資及其他分別為70695.96元、3862.69元、214697.57元、417212.00元、1842.97元。

3.2作業(yè)成本法在倒毛車間和橫機加工車間的應用

3.2.1決定作業(yè)成本會計系統(tǒng)的關鍵組成部分。羊毛衫的生產(chǎn)環(huán)節(jié)多而復雜，其中倒毛車間和橫機加工車架采用作業(yè)成本法進行計算：選擇產(chǎn)品售價作為直接材料的成本動因；電費、水費和折舊費都與機器有關，所以采用機器工時作為成本動因；由于該公司的工資分配方式為計時工資，所以職工薪酬的成本動因采用人工工時比較合理；其他方面包括打蠟時所需要的蠟、機器的油等，可把產(chǎn)品數(shù)量作為成本動因：直接材料的成本動因為產(chǎn)品售價，電費、水費和折舊的成本動因為機器工時，職工薪酬的成本動因為人工工時，其他資源的成本動因為產(chǎn)品數(shù)量。

3.2.2確定成本對象、作業(yè)和資源之間的關系。根據(jù)上述數(shù)據(jù)以及歷史資料下得出的分配比例，將直接材料、電費、水費、折舊、職工薪酬和其他費用按比例分配至作業(yè)中，羊毛衫和羊絨衫在直接材料上的比例分別為43%和57%，在水費、電費、折舊和職工薪酬方面都分別為62.5%和37.5%，在其他費用方面分別為60%和40%。

3.2.3成本動因量及作業(yè)量的確定。在上述比例及獲得的成本數(shù)據(jù)的基礎上進行計算，分別得到羊毛衫和羊絨衫的成本動因量和作業(yè)量，計入產(chǎn)品成本。如表1所示（單：元）。

表1 作業(yè)量分配表

3.3變動成本法在套口車間、檢驗車間和后期加工車間的運用

在套口車間、檢驗車間和后期加工車間的成本核算是在作業(yè)成本法的基礎上使用變動成本法進行計算，如表2所示（單位：元）。

4.新型成本核算方法實施的局限性及展望

當然，工作量大，實施成本高，成本動因難以確定等局限性，導致新型成本核算方法不能廣泛的用于實際的成本核算中。所以，不斷培養(yǎng)成本會計復合型人才成為成本會計的主要發(fā)展趨勢。首先，需要提高復合型成本會計人才的自身素質(zhì)，掌握企業(yè)的生產(chǎn)工藝并具有成本會計基本知識。此外，還要簡化新型成本核算流程，使之與傳統(tǒng)會計核算方法相比既精確，又能廣泛使用于各個企業(yè)。

作業(yè)成本法與變動成本法的綜合運用在加強企業(yè)內(nèi)部管理方面起到了重要作用，為使其發(fā)揮重大作用，還應與完全成本法相結合，建立完善的成本核算體系，從而設計出一套適應市場經(jīng)濟發(fā)展要求的成本核算方法，更好的為企業(yè)內(nèi)部管理者和外部投資者服務。

參考文獻：

[1]吳少武，陳魯寧，司徒淑君.變動成本法應用新模式――與作業(yè)成本法相結合進行成本控制[J].財會通訊，2012，（8）.

[2]余秀麗.比較分析完全成本法、變動成本法與作業(yè)成本法[J].中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計，2012，（8）.

[3]張薇.淺談變動成本法和作業(yè)成本法的應用研究[J].財經(jīng)界（學術版），2010，（5）.

篇8

論文關鍵詞：變動成本法，全部成本法，企業(yè)，結合，應用

一、變動成本法和全部成本法的概念

在會計學中有兩種計算生產(chǎn)成本的方法：全部成本法和變動成本法。變動成本法是在組織常規(guī)的成本計算過程中，以成本性態(tài)分析為前提條件，將一定時期所發(fā)生的成本按照其成本性態(tài)分為變動成本和固定成本兩大類，只將變動生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構成內(nèi)容，而將固定性制造費用和固定成本全部作為期間成本，并按貢獻式損益確定程序計算損益的一種成本計算模式。全部成本法是較為普遍的一種成本計算方法，是指將一定時期所發(fā)生的成本按其經(jīng)濟用途分為生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本兩大類，在計算產(chǎn)品成本時，包括在生產(chǎn)過程中所消耗的全部生產(chǎn)成本（即直接材料、直接人工和制造費用），將非生產(chǎn)成本作為期間成本。這樣，在全部成本法下計算出的產(chǎn)品成本既包括變動生產(chǎn)成本又包括固定生產(chǎn)成本。在全部成本法下，全部生產(chǎn)成本要在已售產(chǎn)成品、庫存產(chǎn)成品和在產(chǎn)品之間進行分配，所以期末在產(chǎn)品和產(chǎn)成品存貨成本中，包含了一部分固定生產(chǎn)成本。

二、變動成本法與完全成本法結合應用的必要性

變動成本法與完全成本法各有利弊結合，單純使用其中任何一種方法都不能滿足企業(yè)管理的要求。盡管變動成本法在加強企業(yè)內(nèi)部管理、成本核算和提高企業(yè)經(jīng)濟效益等方面具有諸多優(yōu)點，但它與現(xiàn)行“企業(yè)會計制度”和“企業(yè)會計準則”中成本核算及財務報告的編制等內(nèi)容的要求不一致。為此，一些企業(yè)按照現(xiàn)行統(tǒng)一會計制度編制定期的財務報表，同時存貨計價和收益決定也以完全成本計算；但在企業(yè)內(nèi)部，則大多采用變動成本法計算產(chǎn)品成本，編制內(nèi)部報表，為企業(yè)管理部門正確進行預測、決策、分析和控制提供有用的資料。由此可見企業(yè)會計為了能更好地履行其對內(nèi)、對外兩方面的職能，兩種成本法可以結合使用、互相補充，以變動成本法為基礎，在編制對外財務報表時進行適當?shù)恼{(diào)整。但絕不搞兩套平行的成本計算資料。否則，工作量太大，還會造成人力、物力、財力和時間上的極大浪費以及數(shù)據(jù)、資料的重復。

三、兩種成本核算方法在企業(yè)中的聯(lián)合應用模式

1、兩種成本核算方法聯(lián)合應用的可行性

通過兩種方法的比較不難發(fā)現(xiàn)，兩種方法最主要的差別是對固定制造費用的處理不同，在完全成本法下固定制造費用要計入產(chǎn)品的生產(chǎn)成本;而變動成本法下固定制造費用則作為期間費用處理。但對于直接材料、直接人工、變動制造費用在兩種方法下都必須列入產(chǎn)品成本中，對于管理費用、財務費用、銷售費用，二者都是作為期間費用處理的中國知網(wǎng)論文數(shù)據(jù)庫。因此，兩種方法雖然在成本劃分、存貨計價、損益表的編制方面存在較大的差異，但對于具體成本項目的處理大體是一致的，這些都為兩種方法的結合提供了條件和可能。本著既能享受變動成本計算法的優(yōu)勢，又不影響當前對會計核算的統(tǒng)一要求這一基本原則，企業(yè)以一種核算方法為基礎，同時提供另一種方法下相關的成本資料，提出將兩種方法聯(lián)合應用使企業(yè)會計核算兼顧內(nèi)部和外部兩方面的要求，從而實現(xiàn)企業(yè)管理的最終目標，是可行和必要的。

2、兩種成本核算方法聯(lián)合應用設計思路

變動成本法和完全成本法在賬戶處理方面最主要的區(qū)別，是對固定性制造費用的處理不同，由此導致存貨估價、損益計算結果不同。完全成本法下，本期發(fā)生的固定性制造費用總額=期末在產(chǎn)品中的固定性制造費用+期末庫存商品中的固定性制造成本+本期已銷商品中的固定制造成本。由于在兩種成本計算法下結合，對本期已銷商品中的固定性制造成本的處理并無實質(zhì)性的差別，最終都計入了當期損益。因此，在變動成本法下可以得出以下結論:

本年利潤賬戶期末余額=A-B-C

存貨賬戶期末余額=D-B-C

主營業(yè)務成本賬戶本期發(fā)生額=E-(F-B-C)

其中，A為完全成本法下的本年利潤賬戶期末余額; B為完全成本法下期末庫存商品中的固定性生產(chǎn)成本;C為完全成本法下期末在產(chǎn)品中的固定性制造費用; D為完全成本法下存貨賬戶期末余額;E為完全成本法下營業(yè)成本賬戶本期發(fā)生額;F為完全成本法下本期發(fā)生的固定性制造費用。

3、兩種成本核算方法聯(lián)合應用賬戶設置

一級賬戶的設置完全按現(xiàn)行會計制度的規(guī)定，不需新增一級賬戶，只在一級賬戶下增設需要的二級賬戶，主要設以下二級科目:制造費用-變動性制造費用;制造費用-固定性制造費用;生產(chǎn)成本-變動性制造費用;生產(chǎn)成本-固定性制造費用;庫存商品-變動性生產(chǎn)成本;庫存商品-固定性生產(chǎn)成本。

4、兩種成本核算方法聯(lián)合應用賬務處理

在成本的日常核算過程中，首先應對發(fā)生的各項生產(chǎn)費用按成本性態(tài)進行分類、歸集，將生產(chǎn)費用劃分為變動費用和固定費用，由于構成產(chǎn)品成本內(nèi)容的直接材料、直接人工屬變動成本。因此只需將當期發(fā)生的制造費用分解為變動性制造費用和固定性制造費用。日常的賬務處理程序與完全成本法完全相同，根據(jù)兩種成本計算法的內(nèi)在聯(lián)系，可以很方便的獲取企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營決策所需要的數(shù)據(jù)資料。

5．兩種成本核算方法在企業(yè)中的聯(lián)合應用總結

現(xiàn)行企業(yè)會計制度中成本項目包括直接材料、直接人工和制造費用。企業(yè)先要根據(jù)國家有關規(guī)定和企業(yè)的自身特點，將生產(chǎn)費用按其與產(chǎn)量的依存關系，分解為變動成本和固定成本，尤其是制造費用應逐項進行分解。把日常核算建立在變動成本計算的基礎上，對在產(chǎn)品、產(chǎn)成品賬戶均按變動成本反映，同時另設“存貨中的固定成本”賬戶。也就是說，對直接材料、直接人工、變動性制造費用等變動成本，仍然按照原來傳統(tǒng)的成本計算方法進行歸集和分配，把廠房折舊費、保險費、租金等固定成本先計入“存貨中的固定成本”賬戶。平時根據(jù)有關記賬憑證和費用分配表，登記產(chǎn)品成本明細賬，分別歸集各品種的產(chǎn)品成本，并采用適當?shù)姆峙浞椒ǎ峙溆嬎氵@兩種產(chǎn)品的完工產(chǎn)品成本和月末在產(chǎn)品成本。但由于期初在產(chǎn)品成本和本月生產(chǎn)成本均不包括固定性制造費用，所以無論是完工產(chǎn)品成本，還是月末在產(chǎn)品成本中也都不包含固定性制造費用，固定性制造費用仍停留在“存貨中的固定成本”賬戶中。期末，其賬戶余額可以在不同品種的產(chǎn)品之間按照分配制造費用的分配方法進行分配結合，如：生產(chǎn)工人工時比例法、生產(chǎn)工人工資比例法、機器工時比例法和按年度計劃分配率分配法等，分配出每種產(chǎn)品應負擔的固定性制造費用，然后按每種產(chǎn)品當期銷售量、期末產(chǎn)成品數(shù)量及期末在產(chǎn)品的約當產(chǎn)量比例，將“存貨中的固定成本”應歸屬于本期已銷售產(chǎn)品的部分轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務成本”賬戶，并列入利潤表，作為本期銷售收入的一個扣減項目；而其中應歸屬于期末在產(chǎn)品、產(chǎn)成品部分，則仍留在這個賬戶上，其分配的結果填列在資產(chǎn)負債表上的存貨（在產(chǎn)品、產(chǎn)成品）項上，使它們?nèi)园此馁M的完全成本列示。

所以為了發(fā)揮變動成本法在加強企業(yè)內(nèi)部管理方面的作用，同時滿足現(xiàn)行會計制度對外報告的需要，應將變動成本法與全部成本法結合應用。即將日常核算建立在變動成本法的基礎上，期末調(diào)整，使產(chǎn)品的生產(chǎn)成本、銷售成本和存貨成本按全部成本法反映，以滿足對外編制會計報表的需要。這樣能實現(xiàn)企業(yè)與國家的雙盈。

四．變動成本法與完全成本法結合應用中存在的問題與改進建議及其應遵循的原則。

1.存在的主要問題。

（1）在同時生產(chǎn)多種產(chǎn)品且各月不同產(chǎn)品生產(chǎn)工時水平相差懸殊的企業(yè)中，在不同產(chǎn)品之間按照分配制造費用的分配方法對“存貨中的固定成本”進行分配，如生產(chǎn)工時等資料都是本月的發(fā)生數(shù)，而“存貨中的固定成本”卻是一個逐期的累計數(shù)，顯然按此標準進行分配不夠準確。

（2）在實際工作中有不少的成本、費用對業(yè)務量的依存關系是比較復雜的，其成本雖然可隨產(chǎn)量的增減而成同方向變動，但其變動幅度卻不與產(chǎn)量變動幅度保持嚴格的正比例關系。這是因為這些成本同時兼有變動成本與固定成本兩種不同的性質(zhì)，稱為混合成本。

（3）對于某些機械化程度較高的企業(yè)，固定性制造費用中包括不少與機械使用有關的費用，例如機器設備的折舊費、租賃費和保險費等等。如果采用生產(chǎn)工人工時比例法、生產(chǎn)工人工資比例法分配固定性制造費用就不盡合理，所以采用機器工時比例分配法分配各種產(chǎn)品應負擔的固定性制造費用會更合理一些中國知網(wǎng)論文數(shù)據(jù)庫。

（4）由于平時核算是建立在變動成本法的基礎上，產(chǎn)品成本以變動成本反映，如果企業(yè)以此成本為依據(jù)進行產(chǎn)品訂價應區(qū)別對待。

2.改進建議。

（1）對于上述第一個問題，首先，可以通過以生產(chǎn)工時、生產(chǎn)工人工資等全年累計數(shù)為標準結合，進行分配。其次，實現(xiàn)會計電算化的單位也可以對“存貨中固定成本”按不同的車間或產(chǎn)品設置明細賬，賬內(nèi)按照費用項目設立專欄或?qū)簦炊鄼谑矫骷氋~）分別反映各車間、產(chǎn)品品種中各項固定性制造費用的發(fā)生情況，此明細賬應根據(jù)有關的付款憑證、轉(zhuǎn)賬憑證和前述各種費用分配表進行登記。在對“存貨中的固定成本”進行分攤時，可以分車間、產(chǎn)品進行分配，甚至可以按費用項目進行分配，以增加核算的準確性。

（2）對于上述第二個問題敘述的混合成本必須對其進行分解，以便分別將其合并到固定成本和變動成本中去。分解混合成本的方法很多，較簡便的方法有近似分類法、比例分攤法等。

3．需要注意的幾項原則：

(1)以完全成本法為基礎，采用“先外后內(nèi)”的原則。即統(tǒng)一成本核算系統(tǒng)首先應滿足對外報告的法定要求，然后再考慮對內(nèi)經(jīng)營管理的需要。

(2)符合成本效益原則。統(tǒng)一成本核算系統(tǒng)的設立不以額外增加企業(yè)運行成本、過多增加會計核算人員的工作負擔為前提，而應符合成本效益原則，在遵循原有成本核算系統(tǒng)框架的前提下，通過對核算帳戶的巧妙設計，利用兩種成本計算法的內(nèi)在聯(lián)系，來實現(xiàn)對內(nèi)對外的資源共享。

(3)簡化成本核算原則。統(tǒng)一成本核算系統(tǒng)的設計應符合簡便、實用、高效原則。即在統(tǒng)一成本核算系統(tǒng)下，既能滿足對外報告的要求，又能方便、快捷地提供對內(nèi)所需的資料。

參考文獻：

[1]姚鳳環(huán).變動成本法在企業(yè)營業(yè)損益方面的應用[J].管理天地，2004， (7):87.

[2]冉英.淺析變動成本法和完全成本法的差異[J].財會研究， 2002，(7):32-33.

[3]曹惠杰.管理會計[M].上海:立信會計出版社， 2001:225-257.

[4]再探完全成本法與變動成本法的結合運用.劉智群.長沙鐵道學院學報.2008.3.15

[5]變動成本法和完全成本法在企業(yè)中的聯(lián)合運用.郭正杰.2004.10.30

篇9

論文關鍵詞：變動成本法，全部成本法，企業(yè)，結合，應用

 

一、變動成本法和全部成本法的概念

在會計學中有兩種計算生產(chǎn)成本的方法：全部成本法和變動成本法。變動成本法是在組織常規(guī)的成本計算過程中，以成本性態(tài)分析為前提條件，將一定時期所發(fā)生的成本按照其成本性態(tài)分為變動成本和固定成本兩大類，只將變動生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構成內(nèi)容，而將固定性制造費用和固定成本全部作為期間成本，并按貢獻式損益確定程序計算損益的一種成本計算模式。全部成本法是較為普遍的一種成本計算方法，是指將一定時期所發(fā)生的成本按其經(jīng)濟用途分為生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本兩大類，在計算產(chǎn)品成本時，包括在生產(chǎn)過程中所消耗的全部生產(chǎn)成本（即直接材料、直接人工和制造費用），將非生產(chǎn)成本作為期間成本。這樣，在全部成本法下計算出的產(chǎn)品成本既包括變動生產(chǎn)成本又包括固定生產(chǎn)成本。在全部成本法下，全部生產(chǎn)成本要在已售產(chǎn)成品、庫存產(chǎn)成品和在產(chǎn)品之間進行分配，所以期末在產(chǎn)品和產(chǎn)成品存貨成本中，包含了一部分固定生產(chǎn)成本。

二、變動成本法與完全成本法結合應用的必要性

變動成本法與完全成本法各有利弊結合，單純使用其中任何一種方法都不能滿足企業(yè)管理的要求。盡管變動成本法在加強企業(yè)內(nèi)部管理、成本核算和提高企業(yè)經(jīng)濟效益等方面具有諸多優(yōu)點，但它與現(xiàn)行“企業(yè)會計制度”和“企業(yè)會計準則”中成本核算及財務報告的編制等內(nèi)容的要求不一致。為此，一些企業(yè)按照現(xiàn)行統(tǒng)一會計制度編制定期的財務報表，同時存貨計價和收益決定也以完全成本計算；但在企業(yè)內(nèi)部，則大多采用變動成本法計算產(chǎn)品成本，編制內(nèi)部報表，為企業(yè)管理部門正確進行預測、決策、分析和控制提供有用的資料。由此可見企業(yè)會計為了能更好地履行其對內(nèi)、對外兩方面的職能，兩種成本法可以結合使用、互相補充，以變動成本法為基礎，在編制對外財務報表時進行適當?shù)恼{(diào)整。但絕不搞兩套平行的成本計算資料。否則，工作量太大，還會造成人力、物力、財力和時間上的極大浪費以及數(shù)據(jù)、資料的重復。

三、兩種成本核算方法在企業(yè)中的聯(lián)合應用模式

1、兩種成本核算方法聯(lián)合應用的可行性

通過兩種方法的比較不難發(fā)現(xiàn)，兩種方法最主要的差別是對固定制造費用的處理不同，在完全成本法下固定制造費用要計入產(chǎn)品的生產(chǎn)成本;而變動成本法下固定制造費用則作為期間費用處理。但對于直接材料、直接人工、變動制造費用在兩種方法下都必須列入產(chǎn)品成本中，對于管理費用、財務費用、銷售費用，二者都是作為期間費用處理的中國知網(wǎng)論文數(shù)據(jù)庫。因此，兩種方法雖然在成本劃分、存貨計價、損益表的編制方面存在較大的差異，但對于具體成本項目的處理大體是一致的，這些都為兩種方法的結合提供了條件和可能。本著既能享受變動成本計算法的優(yōu)勢，又不影響當前對會計核算的統(tǒng)一要求這一基本原則，企業(yè)以一種核算方法為基礎，同時提供另一種方法下相關的成本資料，提出將兩種方法聯(lián)合應用使企業(yè)會計核算兼顧內(nèi)部和外部兩方面的要求，從而實現(xiàn)企業(yè)管理的最終目標，是可行和必要的。

2、兩種成本核算方法聯(lián)合應用設計思路

變動成本法和完全成本法在賬戶處理方面最主要的區(qū)別，是對固定性制造費用的處理不同，由此導致存貨估價、損益計算結果不同。完全成本法下，本期發(fā)生的固定性制造費用總額=期末在產(chǎn)品中的固定性制造費用+期末庫存商品中的固定性制造成本+本期已銷商品中的固定制造成本。由于在兩種成本計算法下結合，對本期已銷商品中的固定性制造成本的處理并無實質(zhì)性的差別，最終都計入了當期損益。因此，在變動成本法下可以得出以下結論:

本年利潤賬戶期末余額=A-B-C

存貨賬戶期末余額=D-B-C

主營業(yè)務成本賬戶本期發(fā)生額=E-(F-B-C)

其中，A為完全成本法下的本年利潤賬戶期末余額; B為完全成本法下期末庫存商品中的固定性生產(chǎn)成本;C為完全成本法下期末在產(chǎn)品中的固定性制造費用; D為完全成本法下存貨賬戶期末余額;E為完全成本法下營業(yè)成本賬戶本期發(fā)生額;F為完全成本法下本期發(fā)生的固定性制造費用。

3、兩種成本核算方法聯(lián)合應用賬戶設置

一級賬戶的設置完全按現(xiàn)行會計制度的規(guī)定，不需新增一級賬戶，只在一級賬戶下增設需要的二級賬戶，主要設以下二級科目:制造費用-變動性制造費用;制造費用-固定性制造費用;生產(chǎn)成本-變動性制造費用;生產(chǎn)成本-固定性制造費用;庫存商品-變動性生產(chǎn)成本;庫存商品-固定性生產(chǎn)成本。

4、兩種成本核算方法聯(lián)合應用賬務處理

在成本的日常核算過程中，首先應對發(fā)生的各項生產(chǎn)費用按成本性態(tài)進行分類、歸集，將生產(chǎn)費用劃分為變動費用和固定費用，由于構成產(chǎn)品成本內(nèi)容的直接材料、直接人工屬變動成本。因此只需將當期發(fā)生的制造費用分解為變動性制造費用和固定性制造費用。日常的賬務處理程序與完全成本法完全相同，根據(jù)兩種成本計算法的內(nèi)在聯(lián)系，可以很方便的獲取企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營決策所需要的數(shù)據(jù)資料。

5．兩種成本核算方法在企業(yè)中的聯(lián)合應用總結

現(xiàn)行企業(yè)會計制度中成本項目包括直接材料、直接人工和制造費用。企業(yè)先要根據(jù)國家有關規(guī)定和企業(yè)的自身特點，將生產(chǎn)費用按其與產(chǎn)量的依存關系，分解為變動成本和固定成本，尤其是制造費用應逐項進行分解。把日常核算建立在變動成本計算的基礎上，對在產(chǎn)品、產(chǎn)成品賬戶均按變動成本反映，同時另設“存貨中的固定成本”賬戶。也就是說，對直接材料、直接人工、變動性制造費用等變動成本，仍然按照原來傳統(tǒng)的成本計算方法進行歸集和分配，把廠房折舊費、保險費、租金等固定成本先計入“存貨中的固定成本”賬戶。平時根據(jù)有關記賬憑證和費用分配表，登記產(chǎn)品成本明細賬，分別歸集各品種的產(chǎn)品成本，并采用適當?shù)姆峙浞椒ǎ峙溆嬎氵@兩種產(chǎn)品的完工產(chǎn)品成本和月末在產(chǎn)品成本。但由于期初在產(chǎn)品成本和本月生產(chǎn)成本均不包括固定性制造費用，所以無論是完工產(chǎn)品成本，還是月末在產(chǎn)品成本中也都不包含固定性制造費用，固定性制造費用仍停留在“存貨中的固定成本”賬戶中。期末，其賬戶余額可以在不同品種的產(chǎn)品之間按照分配制造費用的分配方法進行分配結合，如：生產(chǎn)工人工時比例法、生產(chǎn)工人工資比例法、機器工時比例法和按年度計劃分配率分配法等，分配出每種產(chǎn)品應負擔的固定性制造費用，然后按每種產(chǎn)品當期銷售量、期末產(chǎn)成品數(shù)量及期末在產(chǎn)品的約當產(chǎn)量比例，將“存貨中的固定成本”應歸屬于本期已銷售產(chǎn)品的部分轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務成本”賬戶，并列入利潤表，作為本期銷售收入的一個扣減項目；而其中應歸屬于期末在產(chǎn)品、產(chǎn)成品部分，則仍留在這個賬戶上，其分配的結果填列在資產(chǎn)負債表上的存貨（在產(chǎn)品、產(chǎn)成品）項上，使它們?nèi)园此馁M的完全成本列示。

所以為了發(fā)揮變動成本法在加強企業(yè)內(nèi)部管理方面的作用，同時滿足現(xiàn)行會計制度對外報告的需要，應將變動成本法與全部成本法結合應用。即將日常核算建立在變動成本法的基礎上，期末調(diào)整，使產(chǎn)品的生產(chǎn)成本、銷售成本和存貨成本按全部成本法反映，以滿足對外編制會計報表的需要。這樣能實現(xiàn)企業(yè)與國家的雙盈。

四．變動成本法與完全成本法結合應用中存在的問題與改進建議及其應遵循的原則。

1.存在的主要問題。

（1）在同時生產(chǎn)多種產(chǎn)品且各月不同產(chǎn)品生產(chǎn)工時水平相差懸殊的企業(yè)中，在不同產(chǎn)品之間按照分配制造費用的分配方法對“存貨中的固定成本”進行分配，如生產(chǎn)工時等資料都是本月的發(fā)生數(shù)，而“存貨中的固定成本”卻是一個逐期的累計數(shù)，顯然按此標準進行分配不夠準確。

（2）在實際工作中有不少的成本、費用對業(yè)務量的依存關系是比較復雜的，其成本雖然可隨產(chǎn)量的增減而成同方向變動，但其變動幅度卻不與產(chǎn)量變動幅度保持嚴格的正比例關系。這是因為這些成本同時兼有變動成本與固定成本兩種不同的性質(zhì)，稱為混合成本。

（3）對于某些機械化程度較高的企業(yè)，固定性制造費用中包括不少與機械使用有關的費用，例如機器設備的折舊費、租賃費和保險費等等。如果采用生產(chǎn)工人工時比例法、生產(chǎn)工人工資比例法分配固定性制造費用就不盡合理，所以采用機器工時比例分配法分配各種產(chǎn)品應負擔的固定性制造費用會更合理一些中國知網(wǎng)論文數(shù)據(jù)庫。

（4）由于平時核算是建立在變動成本法的基礎上，產(chǎn)品成本以變動成本反映，如果企業(yè)以此成本為依據(jù)進行產(chǎn)品訂價應區(qū)別對待。

2.改進建議。

（1）對于上述第一個問題，首先，可以通過以生產(chǎn)工時、生產(chǎn)工人工資等全年累計數(shù)為標準結合，進行分配。其次，實現(xiàn)會計電算化的單位也可以對“存貨中固定成本”按不同的車間或產(chǎn)品設置明細賬，賬內(nèi)按照費用項目設立專欄或?qū)簦炊鄼谑矫骷氋~）分別反映各車間、產(chǎn)品品種中各項固定性制造費用的發(fā)生情況，此明細賬應根據(jù)有關的付款憑證、轉(zhuǎn)賬憑證和前述各種費用分配表進行登記。在對“存貨中的固定成本”進行分攤時，可以分車間、產(chǎn)品進行分配，甚至可以按費用項目進行分配，以增加核算的準確性。

（2）對于上述第二個問題敘述的混合成本必須對其進行分解，以便分別將其合并到固定成本和變動成本中去。分解混合成本的方法很多，較簡便的方法有近似分類法、比例分攤法等。

3．需要注意的幾項原則：

(1)以完全成本法為基礎，采用“先外后內(nèi)”的原則。即統(tǒng)一成本核算系統(tǒng)首先應滿足對外報告的法定要求，然后再考慮對內(nèi)經(jīng)營管理的需要。

(2)符合成本效益原則。統(tǒng)一成本核算系統(tǒng)的設立不以額外增加企業(yè)運行成本、過多增加會計核算人員的工作負擔為前提，而應符合成本效益原則，在遵循原有成本核算系統(tǒng)框架的前提下，通過對核算帳戶的巧妙設計，利用兩種成本計算法的內(nèi)在聯(lián)系，來實現(xiàn)對內(nèi)對外的資源共享。

(3)簡化成本核算原則。統(tǒng)一成本核算系統(tǒng)的設計應符合簡便、實用、高效原則。即在統(tǒng)一成本核算系統(tǒng)下，既能滿足對外報告的要求，又能方便、快捷地提供對內(nèi)所需的資料。

參考文獻：

[1]姚鳳環(huán).變動成本法在企業(yè)營業(yè)損益方面的應用[J].管理天地，2004， (7):87.

[2]冉英.淺析變動成本法和完全成本法的差異[J].財會研究， 2002，(7):32-33.

[3]曹惠杰.管理會計[M].上海:立信會計出版社， 2001:225-257.

[4]再探完全成本法與變動成本法的結合運用.劉智群.長沙鐵道學院學報.2008.3.15

[5]變動成本法和完全成本法在企業(yè)中的聯(lián)合運用.郭正杰.2004.10.30

[6]韓文連.管理會計學[M].北京:首都經(jīng)貿(mào)大學出版社，2003.

篇10

一、產(chǎn)品變動成本差異的標準成本分析法

根據(jù)標準成本分析法，產(chǎn)品變動成本差異的計算公式為：

變動成本差異=數(shù)量差異+價格差異=（實際數(shù)量-標準數(shù)量）×標準價格+（實際價格-標準價格）×實際數(shù)量

二、產(chǎn)品變動成本差異的指數(shù)雙因素分析法

1、產(chǎn)品變動成本差異的指數(shù)雙因素分析法的基本原理和模型

指數(shù)因素分析法的基本原理是將總指數(shù)分解成各構成因素連乘積的指數(shù)體系，它假定其它因素不變，測定某一因素變動對總指數(shù)或總指標的程度和影響方向，若干因素指數(shù)乘積等于總量指標變動的總指數(shù)，若干因素影響值之和等于總量指標之差。從實質(zhì)上看，標準成本分析法把產(chǎn)品變動成本總差異分為數(shù)量差異與價格差異這兩種類型，其根據(jù)是數(shù)量和價格這兩個因素的共同變動導致變動成本偏離標準而產(chǎn)生產(chǎn)品變動成本差異，這說明標準成本分析法的理論基礎是指數(shù)雙因素分析法。事實上，指數(shù)雙因素分析法比標準成本分析法更加全面、更加完善，這主要表現(xiàn)在以下四個方面：其一，分析產(chǎn)品變動成本的總差異，不僅能夠計算出產(chǎn)品變動成本數(shù)量差異與價格差異的絕對數(shù)，而且能計算出產(chǎn)品變動成本數(shù)量差異與價格差異的相對數(shù)，而標準成本分析法只能計算出產(chǎn)品變動成本數(shù)量差異與價格差異的絕對數(shù)；其二，企業(yè)可以利用指數(shù)雙因素分析法，通過調(diào)整價格指標和數(shù)量指標來調(diào)整成本差異指標，制定出適合企業(yè)實際的目標成本控制計劃，使產(chǎn)品成本有利差異盡量增加，不利差異盡量減少。而標準成本分析法對企業(yè)目標成本控制計劃的制定沒有多大幫助，它容易使企業(yè)僅以標準成本為目標，缺乏超越標準，增加有利差異的動力；其三，分析產(chǎn)品變動成本的平均差異，并可以計算出由于成本結構變化而產(chǎn)生的結構性差異與由于成本水平變化而產(chǎn)生的水平性差異的相對數(shù)與絕對數(shù)，而標準成本分析法無此功能；其四，指數(shù)雙因素分析法的計算過程比標準成本分析法方便、易懂。

限于篇幅，本文僅通過分析產(chǎn)品變動成本總差異來對產(chǎn)品變動成本差異的指數(shù)雙因素分析法和標準成本分析法進行比較。在指數(shù)雙因素分析法中，產(chǎn)品總變動成本差異分析模型有個體現(xiàn)象成本差異分析模型與總體現(xiàn)象成本差異分析模型兩種類型，為了不失一般性，這里建立總體現(xiàn)象成本差異分析模型。為了建立總體現(xiàn)象成本差異分析模型，我們把產(chǎn)品變動成本的實際成本與標準成本之比作為成本差異總指數(shù)，并用q1來統(tǒng)一表示本期材料實際用量、人工實際工時和變動制造費用實際產(chǎn)量所耗實際工時，p1來統(tǒng)一表示本期材料實際價格、人工實際工資率和變動制造費用實際分配率，q0來統(tǒng)一表示材料標準用量、人工標準工時和變動制造費用實際產(chǎn)量應耗標準工時，p0來統(tǒng)一表示材料標準價格、人工標準工資率和變動制造費用標準分配率。這樣，總體現(xiàn)象成本差異分析模型為：

相對數(shù)：成本差異總指數(shù)=數(shù)量差異指數(shù)×價格差異指數(shù)，即

∑q1p1/∑q0p0=（∑q1p0/∑q0p0）×（∑q1p1/∑q1p0） (1)

絕對數(shù)：成本總差異=數(shù)量差異+價格差異，即

∑q1p1-∑q0p0 =（∑q1p0-∑q0p0）+（∑q1p1-∑q1p0） (2)

2、產(chǎn)品變動成本差異指數(shù)雙因素法的

由于實際工作中通常是多種材料、多個等級工資率、多種制造費用生產(chǎn)一種產(chǎn)品或多種產(chǎn)品，因此，總體現(xiàn)象成本差異分析模型在分析多種材料、多個等級工資率、多種制造費用情況下的產(chǎn)品變動成本差異中可以發(fā)揮很大的作用。限于篇幅，多種材料、多個等級工資率、多種制造費用情況下的產(chǎn)品變動成本差異分析例題的基本資料請參見羅飛教授所著《成本》一書中第194—199頁的例8-4、例8-7、表8-6、表8-7（羅飛.成本會計，高等出版社，2004）。在羅飛教授所著《成本會計》一書中，由于使用的是標準成本分析法，因此，該例題只出了產(chǎn)品變動成本總差異、產(chǎn)品變動成本數(shù)量差異和價格差異的相對數(shù)。本文利用指數(shù)雙因素分析法，根據(jù)模型(1)、模型(2)，可以為該例題計算出直接材料成本差異、直接人工成本差異和變動制造費用差異的相對數(shù)和絕對數(shù)如表1所示：

表1 產(chǎn)品變動成本差異分析表

差異項目 相對數(shù)(%) 絕對數(shù)(元)

由于實際用量對標準用量的偏離產(chǎn)生的差異 105.53% 1700

由于實際價格對標準價格的偏離產(chǎn)生的差異 101.31% 425

直接材料成本總差異 106.92% 2125

由于實際工時對標準工時的偏離產(chǎn)生的差異 109.64% 1480

由于實際工資率對標準工資率的偏離產(chǎn)生的差異 101.22% 206

直接人工成本總差異 110.98% 1686

由于實際工時對標準工時的偏離產(chǎn)生的差異 97.83% -600

由于實際分配率對標準分配率的偏離產(chǎn)生的差異 101.48% 400