探究會計新準則下的企業所得稅處理

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摘要：本文要試談使用應付稅款法核算所得稅的企業如何應用資產負債表債務進行所得稅會計處理。

關鍵詞：新會計準則企業所得稅處理

2006年2月15日財政部了新企業會計準則體系，規定自2007年1月1日起首次在上市公司范圍內執行，并鼓勵其他企業提前執行，力爭在不久的時間內涵蓋我國大中型企業?！镀髽I會計準則第18號——所得稅》時確了我國所得稅會計采用資產負債表債務法進行會計處理，這與絕大部分企業和上市公司目前采用的應付稅款法有很大的差異；同時《企業會計準則第38號——首次執行企業會計準則》明確了企業應當按照《企業會計準則第18號——所得稅》的規定，在首次執行日堅資產、負債的賬面價值與計稅基礎不同形成的暫時性差異的所得稅影響進行追溯調整，并將影響金額調整留存收益。本文要試談使用應付稅款法核算所得稅的企業如何應用資產負債表債務進行所得稅會計處理。

一、資產負債債務法理論

資產負債表債務法所得稅會計的關鍵在于確定資產、負債的計稅基礎，資產、負債的計稅基礎一經確定，即可計算暫時性差異并在此基礎上確認遞延所得稅資產、遞延所得稅負債以及遞延所得稅費用。

1.1遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的確認。資產負債表債務法是以企業取得資產和負債時的金額確定其計稅基礎，在資產負債表日對資產和負債的賬面價值與其計稅基礎之間進行比較，所產生的差異稱暫時性差異。資產的賬面價值大于其計稅基礎或者負債的賬面價值大于其計稅基礎，產生應納稅暫時性差異；資產的賬面價值小于其計稅基礎或者負債的賬面價值大于其計稅基礎，產生可抵扣暫時性差異。按照稅法規定允許抵減以后年度利潤的可抵扣虧損，視同可抵扣暫時性差異。

按照暫時性差異與適用所得稅稅率計算的結果，確定遞延所得稅資產、遞延所得稅負債以及相應原遞延所得稅資產，應當以未來期間很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，該應納稅所得額為未來期間企業正常生產經營活動實現的應納稅所得額，以及因應納稅暫時性差異在未來期間轉回相應增加的應稅所得，并應提供相關的證據。遞延所得稅資產和遞延所得稅負債應當分別作為非流動資產和非流動負債在資產負債表中單獨列示。

1.2遞延所得稅資產、遞延所得稅負債的轉回。遞延所得稅負債和遞延所得稅資產確認后，相關的應納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異于以后期間轉回的，應當調整原已確認的遞延所得稅資產、遞延所得稅負債以及相應的遞延所得稅費用。

1.3所得稅費用在利潤表中的列示。利潤表中應當單獨列示所得稅費用。所得稅費用由兩部分內容構成：一是按照稅法規定計算的當期所得稅費用（當期應交所得稅），二是按照上述規定計算的遞延所得稅費用，但不包括直接計入所有者權益項目的交易和事項以及企業合并的所得稅影響。

二、首次執行日所得稅的處理

2.1計算遞延所得稅資產和遞延所得稅負債。對首次執行日資產負債表中的所有資產、負債賬面價值與按稅法規定計算計稅基礎進行比較，重點檢查計提減值準備的資產、折舊方法和殘值率與稅法規定不一致的固定資產和沒有實際發生的預計負債等項目，分別計算出應納稅的暫時性差異和可抵扣的暫時性差異。根據計算出的應納稅的暫時性差異和可抵扣的暫時性差異金額和公司目前執行的所得稅稅率計算出遞延所稅資產和遞延所得稅負債的金額。

2.2遞延所得稅資產和負債在期初資產負債表中的列示。遞延所得稅稅資產作為非流動資產單獨列示，遞延所得稅負債作為非流動負債單獨列示，將兩者差額調整留存收益。

例如：某上市公司所得稅率33%，2006年末公司按賬齡計提的壞賬準備為530萬元，按稅法規定壞賬準備的扣除標準為5%?？鄢痤~為30萬元，資產賬面價值小于計稅基礎形成暫時性差異500（5470-5970）萬元，形成遞延所得稅資產為165（500×33%）萬元；公司某機器設備原值500萬元，2006年末會計折舊200萬元，稅法規定折舊為300萬元，稅法規定折舊為300萬元，資產賬面價值大于計稅基礎，形成應納稅暫時性差異100（300-200）萬元，形成遞延所得稅負債33（100×33%）萬元；假設公司除以上兩項以外沒有其他暫時差異。在編制2007年期初資產負債表時在非流動資產項列示165萬元遞延所得稅資產，在非流動負債項列示33萬元遞延所得稅負債，同時調整上年末留存收益132（165-33）萬元。

三、應用資產負債表債務法的會計處理

企業所得稅正式采用資產負債表債務法后，會計處理應當按照以下步驟進行操作：

3.1公司在資產取得或負債發生時，確認其計價基礎是否與所得稅法規定的相關計稅基礎存在差異。對于存在差異的，就按照公司適應的所得稅計算該差異對未來納稅的影響，并根據該影響的金額確認相應的遞延所得稅資產或相應的所得稅負債。某一會計期間，適用的稅率發生變化時，企業應當對已確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債進行重新計量，并將其影響數計入變化當期的所得稅費用。例：上例中該公司2007年末應收賬款和壞賬準備仍為6000萬元和530萬元，2008年所得稅率為25%，沒有其他可抵扣暫時性差異，轉回遞延所得稅資產為40（165-500×25%）萬元。

3.2在會計期末，公司按照會計準則規定對資產的價值進行檢查復核，判斷資產的價值是否下跌，并對于下跌的資產計提相應的減值準備，也就是對相關資產和負債進行重新計價，當某一資產或負債的重新計價基礎與所得稅法規定的計稅基礎不一致時，則計算確定其計價基礎與計稅基礎之間的差異，確認相應的遞延所提稅資產或遞延所得稅負債。

某些未作為資產和負債確認的項目，按照稅法規定可以確定其計稅基礎的，該計稅基礎與其賬面價值之間的差額也屬于暫性差異，應當確認其納稅影響，確認相應的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債。

3.3在會計期末，公司應當對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核，當發現在未來期間無足夠的應納稅所得額用于抵扣遞延所得稅資產的利潤時，應當對遞延所得稅資產進行相應的減記。

3.4企業在編制合并財各報表時，因抵銷未實現內部銷售損益導致合并資產負債中資產、負債的賬面價值與其在納入合并范圍的企業按照適用稅法規定確定的計稅基礎之間產生暫時差異的，在合并資產負債表中應當確認遞延所得稅資產或遞延所得稅負債，同時調整合并利潤表中的所得稅費用，但與直接計入所有者權益的交易或事項及企業合并相關的遞延所得稅除外。