統(tǒng)一稅制體現(xiàn)稅收公平論文

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編者按：本文主要從物業(yè)稅種總體設(shè)計(jì)；土地稅的設(shè)計(jì)；房產(chǎn)稅設(shè)計(jì)進(jìn)行論述。其中，主要包括：物業(yè)稅的課稅對(duì)象為不動(dòng)產(chǎn)--土地和建筑物、對(duì)土地類(lèi)型、土地使用者的身份及土地使用的用途綜合考慮、將城市和農(nóng)村土地作為統(tǒng)一客體設(shè)計(jì)土地稅種、對(duì)房屋所有權(quán)征稅應(yīng)當(dāng)依據(jù)房屋價(jià)值規(guī)定相應(yīng)的起征額、產(chǎn)權(quán)屬于全民所有的，以經(jīng)營(yíng)管理單位為納稅人、我國(guó)現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制以土地面積或房產(chǎn)原值為計(jì)稅依據(jù)、支持農(nóng)業(yè)發(fā)展、因地制宜、在經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的省份，農(nóng)村應(yīng)稅房屋數(shù)量多、房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)制的建立是房地產(chǎn)課稅的基礎(chǔ)、原來(lái)由政府部門(mén)負(fù)責(zé)對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，應(yīng)逐漸由社會(huì)中介機(jī)構(gòu)來(lái)承擔(dān)、原來(lái)由政府部門(mén)負(fù)責(zé)對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，應(yīng)逐漸由社會(huì)中介機(jī)構(gòu)來(lái)承擔(dān)等，具體請(qǐng)?jiān)斠?jiàn)。

自2003年起，我國(guó)物業(yè)稅的開(kāi)征正式提上日程。目前，我國(guó)已有十個(gè)城市進(jìn)入試點(diǎn)"空轉(zhuǎn)"階段，到全國(guó)統(tǒng)一實(shí)施物業(yè)稅應(yīng)該還有一段相當(dāng)長(zhǎng)的路要走，許多問(wèn)題還有待研究，"是否在農(nóng)村開(kāi)征物業(yè)稅"就是論點(diǎn)之一，近期已成為公眾關(guān)注的焦點(diǎn)。許多學(xué)者考慮到我國(guó)農(nóng)村生活水平低、城鄉(xiāng)差距巨大的現(xiàn)狀，認(rèn)為開(kāi)征物業(yè)稅會(huì)給農(nóng)民增加新的負(fù)擔(dān)，故不應(yīng)在農(nóng)村開(kāi)征物業(yè)稅。筆者認(rèn)為，物業(yè)稅本身不會(huì)加重農(nóng)民負(fù)擔(dān)，為了與國(guó)際接軌，統(tǒng)一城鄉(xiāng)稅制，克服現(xiàn)有房地產(chǎn)稅制征稅范圍過(guò)窄，并充分體現(xiàn)稅收公平原則，在城鄉(xiāng)統(tǒng)一征收物業(yè)稅是十分有必要的。

1物業(yè)稅種總體設(shè)計(jì)

物業(yè)稅的課稅對(duì)象為不動(dòng)產(chǎn)--土地和建筑物，故應(yīng)在物業(yè)稅下分設(shè)土地稅和房產(chǎn)稅兩個(gè)稅種，將耕地占用稅和城鎮(zhèn)土地使用稅合并，轉(zhuǎn)化為在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)階段征收的土地稅，將房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅、土地增值稅以及土地出讓金合并，轉(zhuǎn)化為房地產(chǎn)保有階段統(tǒng)一收取的房產(chǎn)稅，稅收管轄權(quán)歸地方。

2土地稅的設(shè)計(jì)

2.1課稅對(duì)象

對(duì)于農(nóng)村土地稅的課稅對(duì)象，應(yīng)對(duì)土地類(lèi)型、土地使用者的身份及土地使用的用途綜合考慮，以確定是否征稅。根據(jù)稅法的一般原理，對(duì)屬于生存保障手段的財(cái)產(chǎn)是不征稅的。因此，不能對(duì)屬于集體經(jīng)濟(jì)組織內(nèi)部成員所承包經(jīng)營(yíng)的農(nóng)地、林地、宅基地征收物業(yè)稅。另一方面，為了保護(hù)耕地，耕地占用稅的征稅對(duì)象應(yīng)從用于種植農(nóng)作物(包括菜地、園地)的土地，擴(kuò)張到全部農(nóng)業(yè)用途的土地，即林地、草地、養(yǎng)殖等非耕地的農(nóng)業(yè)用地。

對(duì)于土地使用權(quán)的征稅，鑒于我國(guó)農(nóng)村土地制度的特殊性和復(fù)雜性，應(yīng)對(duì)農(nóng)村土地的不同類(lèi)型加以區(qū)分，具體分析如下表：

2.2納稅人

土地稅的納稅人為土地的使用者，對(duì)于農(nóng)村土地稅的征收應(yīng)實(shí)行征稅對(duì)象一體化，除具有公益用地性質(zhì)的土地之外，將城市和農(nóng)村土地作為統(tǒng)一客體設(shè)計(jì)土地稅種。例如，對(duì)房產(chǎn)占用土地，不分房產(chǎn)權(quán)利人的國(guó)籍，不分地域，統(tǒng)一征收土地稅。對(duì)不當(dāng)利用土地的行為征收物業(yè)稅。對(duì)于占用農(nóng)用地進(jìn)行非農(nóng)生產(chǎn)的應(yīng)實(shí)行重稅，以保護(hù)耕地。對(duì)閑置全民所有土地的，對(duì)荒蕪農(nóng)民集體所有土地的，應(yīng)實(shí)行重稅，以示其懲罰性。

3房產(chǎn)稅設(shè)計(jì)

3.1課稅對(duì)象

對(duì)房屋所有權(quán)征稅應(yīng)當(dāng)依據(jù)房屋價(jià)值規(guī)定相應(yīng)的起征額，房屋價(jià)值高于起征額者納稅。這樣物業(yè)稅在農(nóng)村的征稅范圍就局限于部分富裕地區(qū)的居民，既保證了公平又實(shí)現(xiàn)了效率。同時(shí)這種設(shè)計(jì)能夠適應(yīng)形勢(shì)的變化，當(dāng)部分地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，房屋價(jià)值達(dá)到了征收物業(yè)稅的標(biāo)準(zhǔn)，就可以直接按照相應(yīng)的稅率進(jìn)行納稅，保證了稅收法律制度的穩(wěn)定。

3.2納稅人

應(yīng)是在農(nóng)村擁有房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)的企業(yè)、事業(yè)單位和個(gè)人。產(chǎn)權(quán)屬于全民所有的，以經(jīng)營(yíng)管理單位為納稅人；產(chǎn)權(quán)為共有的，以共有人為納稅人；產(chǎn)權(quán)關(guān)系不明確的，以代管人或使用人為納稅人。

3.3計(jì)稅依據(jù)

我國(guó)現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制以土地面積或房產(chǎn)原值為計(jì)稅依據(jù)，這兩種計(jì)稅依據(jù)既不科學(xué)又無(wú)彈性，根據(jù)國(guó)際的通行做法，以評(píng)估價(jià)值而不是房產(chǎn)原值作為計(jì)稅依據(jù)最為可取，評(píng)估周期一般為兩至三年。借鑒國(guó)際上較流行的方法：市場(chǎng)比較法，將應(yīng)稅房地產(chǎn)與近期已發(fā)生交易的類(lèi)似房地產(chǎn)比較，并以后者的交易價(jià)格為基礎(chǔ)，通過(guò)價(jià)格影響因素修正得出評(píng)估價(jià)值。⑦這一方法適用于房產(chǎn)交易頻繁的城鎮(zhèn)，但不適合農(nóng)村的現(xiàn)狀。對(duì)于農(nóng)村房產(chǎn)價(jià)值的評(píng)估，筆者建議：

第一，在經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的省份，農(nóng)村應(yīng)稅房屋數(shù)量多，可根據(jù)各地實(shí)際情況對(duì)農(nóng)村住房分門(mén)別類(lèi)，對(duì)有代表性的房屋進(jìn)行價(jià)值評(píng)估，同類(lèi)型房屋借鑒使用，可允許有較小的浮動(dòng)范圍。

第二，在經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)的省份，絕大多數(shù)農(nóng)村住房屬于免稅范圍，政府的評(píng)估壓力小，只針對(duì)少數(shù)富裕農(nóng)村進(jìn)行評(píng)估即可。

3.4稅率

物業(yè)稅稅率水平的設(shè)置是物業(yè)稅制度設(shè)計(jì)的關(guān)鍵，關(guān)系到納稅人的納稅負(fù)擔(dān)和政府的財(cái)政收入，必須綜合各方面因素謹(jǐn)慎選擇。筆者認(rèn)為，稅率水平的設(shè)置應(yīng)遵循以下原則：

第一，支持農(nóng)業(yè)發(fā)展。為了鼓勵(lì)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)和保證農(nóng)業(yè)的再生產(chǎn)能力，應(yīng)對(duì)農(nóng)村物業(yè)稅與非農(nóng)村物業(yè)稅加以區(qū)分，對(duì)農(nóng)村物業(yè)稅征收較低的稅率。同時(shí)為了保護(hù)耕地，對(duì)占用耕地用于非農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的物業(yè)稅應(yīng)確定較高的稅率。

第二，因地制宜。我國(guó)地域遼闊，各地經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平差距明顯，農(nóng)民的納稅能力也有很大差距。因此，在確定我國(guó)物業(yè)稅稅率水平時(shí)，應(yīng)當(dāng)充分考慮到我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡的現(xiàn)狀，設(shè)置幅度稅率。由中央政府決定物業(yè)稅稅率的幅度，而具體稅率由地方政府根據(jù)本地農(nóng)村的發(fā)展?fàn)顩r決定，因地制宜，充分體現(xiàn)公平與效率。

第三，對(duì)房屋、土地設(shè)置不同的稅率。物業(yè)稅的征稅對(duì)象包括土地和建筑物，兩者具有不同的自然屬性和經(jīng)濟(jì)屬性。土地為稀缺資源，以長(zhǎng)期看價(jià)格將會(huì)不斷上漲，且波動(dòng)不大，較穩(wěn)定。而房屋價(jià)格受供求關(guān)系的影響，波動(dòng)較大，并且我國(guó)農(nóng)村土地制度產(chǎn)權(quán)復(fù)雜，故宜將土地和房屋分別征稅，根據(jù)各自的特性確定相應(yīng)稅率。

3.5優(yōu)惠政策

根據(jù)稅法的一般原理，對(duì)屬于生存保障手段的財(cái)產(chǎn)是不征稅的，因此對(duì)價(jià)值不超過(guò)起征額的房產(chǎn)以及集體經(jīng)濟(jì)組織內(nèi)部成員承包自用或流轉(zhuǎn)給他人的農(nóng)地、林地應(yīng)免征物業(yè)稅。稅收優(yōu)惠也可起到政策引導(dǎo)的作用，為了鼓勵(lì)貧困農(nóng)村脫貧致富，可對(duì)貧困農(nóng)村的經(jīng)營(yíng)性用途的不動(dòng)產(chǎn)及外來(lái)投資給予減免優(yōu)惠。也可對(duì)西部農(nóng)村的初始投資給予稅收優(yōu)惠，以支持西部地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。另外，為了體現(xiàn)稅收公平原則，對(duì)于老弱病殘應(yīng)該根據(jù)個(gè)人境況給予適當(dāng)?shù)臏p免。

3.6評(píng)估機(jī)制

房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)制的建立是房地產(chǎn)課稅的基礎(chǔ)，開(kāi)征物業(yè)稅的各國(guó)無(wú)一不重視房地產(chǎn)評(píng)估制度的建設(shè)。由于我國(guó)還不具備完善的物業(yè)稅評(píng)估機(jī)制，所以建立一套完整、科學(xué)、公平的房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)制迫在眉睫。那么評(píng)估機(jī)構(gòu)由誰(shuí)來(lái)?yè)?dān)任才最合理呢？對(duì)此，理論界大體有三種觀點(diǎn)：一種觀點(diǎn)認(rèn)為，隨著市場(chǎng)化改革的深入，原來(lái)由政府部門(mén)負(fù)責(zé)對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，應(yīng)逐漸由社會(huì)中介機(jī)構(gòu)來(lái)承擔(dān)，并相應(yīng)明確其應(yīng)擔(dān)負(fù)的法律責(zé)任。⑧筆者不同意這種觀點(diǎn)。首先，我國(guó)從事物業(yè)評(píng)估的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)還沒(méi)有能力承擔(dān)起全國(guó)物業(yè)評(píng)估的重任，由于社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的發(fā)展只能隨著市場(chǎng)的發(fā)展而發(fā)展，不能依賴(lài)政府的力量短時(shí)間內(nèi)聚集人力、物力來(lái)組建完善評(píng)估體系，所以，依靠社會(huì)中介機(jī)構(gòu)來(lái)形成完善的物業(yè)評(píng)估體系需要相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間。其次，由社會(huì)中介機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，能否保證公平還有待商榷。從現(xiàn)實(shí)來(lái)看，許多市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的國(guó)家，如：美國(guó)、新加坡等都是由政府來(lái)組建房地產(chǎn)評(píng)估部門(mén)。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，在稅務(wù)機(jī)構(gòu)內(nèi)部設(shè)置房地產(chǎn)評(píng)估管理機(jī)構(gòu)最為合適。原因是對(duì)物業(yè)價(jià)值的評(píng)估主要是為了征收物業(yè)稅，對(duì)物業(yè)價(jià)值的評(píng)估是稅款征收過(guò)程中派生出來(lái)的一項(xiàng)工作，所以由稅務(wù)機(jī)關(guān)擔(dān)當(dāng)物業(yè)評(píng)估的重任最為合適。⑨這種評(píng)估機(jī)制將稅款的征、評(píng)工作合為一體，提高了工作效率。但是這種管理模式欠缺監(jiān)督機(jī)制，稅務(wù)部門(mén)集征收和評(píng)估的權(quán)力于一身，易導(dǎo)致暗箱操作和腐敗的產(chǎn)生。另外，評(píng)估價(jià)值的高低直接影響稅務(wù)部門(mén)所征稅款額的高低，稅務(wù)部門(mén)能否做到公正評(píng)估呢？還有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)由房屋國(guó)土部門(mén)負(fù)責(zé)評(píng)估。因?yàn)槲飿I(yè)稅評(píng)估所需的土地、房屋登記資料均在房屋國(guó)土部門(mén)，由該部門(mén)擔(dān)任評(píng)估工作，大大降低評(píng)估成本。⑩同時(shí)，房屋國(guó)土部門(mén)具有比稅務(wù)部門(mén)更加專(zhuān)業(yè)的評(píng)估水平和豐富的評(píng)估經(jīng)驗(yàn)，因此就我國(guó)現(xiàn)狀來(lái)看，由房屋國(guó)土部門(mén)負(fù)責(zé)房地產(chǎn)的評(píng)估工作比較妥當(dāng)。筆者同意這種觀點(diǎn)，建議在中央建立一個(gè)主管評(píng)估工作的機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)對(duì)地方評(píng)估工作的監(jiān)督和指導(dǎo)。由地方房屋國(guó)土部門(mén)設(shè)置專(zhuān)門(mén)的物業(yè)稅評(píng)估機(jī)構(gòu)。

3.7納稅期限

在納稅期限上，國(guó)外的財(cái)產(chǎn)稅大多采取的是分次繳納的方式，例如澳大利亞的新威爾州、智利、丹麥、日本等允許納稅人分四次支付稅款；以色列分六次征收；英國(guó)分十次征收。我國(guó)的物業(yè)稅可實(shí)行按年計(jì)稅、分次繳納的方法。但考慮到我國(guó)農(nóng)村地廣人多，納稅征管體系還不夠健全，繳納次數(shù)過(guò)多會(huì)增加相應(yīng)的征收費(fèi)用且不易管理，可以考慮采取按年計(jì)稅、半年繳納一次的方案。

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