反避稅范文10篇

近年來，徐州市經(jīng)濟實現(xiàn)了快速發(fā)展，新辦內(nèi)資企業(yè)戶數(shù)迅猛增長，截止2006年底，納入國稅部門征管的所得稅戶數(shù)達到1.3萬余戶。隨著轄管戶數(shù)的日益增多，內(nèi)資企業(yè)利用關聯(lián)企業(yè)規(guī)避稅收、偷逃稅款的問題逐漸也顯現(xiàn)出來，日益成為所得稅管理工作中的難點問題。徐州市國稅局以反避稅調(diào)查為突破口，對全市內(nèi)資關聯(lián)企業(yè)基本情況及其業(yè)務往來情況進行了全面的調(diào)查摸底，分析了當前內(nèi)資企業(yè)反避稅調(diào)查存在的突出問題，提出了初步建議。

一、全市內(nèi)資關聯(lián)企業(yè)的基本現(xiàn)狀

1、關聯(lián)企業(yè)構成形式多樣化。全市關聯(lián)企業(yè)類型大致分為三類：一是關聯(lián)雙方一方為收廢企業(yè)，另一方為用廢企業(yè)。這類企業(yè)的主要特點是：屬于典型“前店后廠”，收廢企業(yè)直接或間接出資成立廢舊回收企業(yè)，以達到廢舊回收企業(yè)免稅，而收廢企業(yè)又可以享受進項稅款抵扣。如某縣億豐廢舊金屬回收公司主營廢舊金屬回收、銷售，億源鋼鐵公司是用廢企業(yè)，億豐公司回收的廢鋼鐵等原料全部銷售給億源鋼鐵公司，而且億豐公司的法人由億源公司委派，其財務、經(jīng)營決策被億豐公司控制，此類關聯(lián)企業(yè)共有10對、20家。二是關聯(lián)雙方一方為正常納稅企業(yè)，另一方為能夠享受先征后返、即征即返減免稅政策的關聯(lián)企業(yè)。這類企業(yè)的主要特點是：幾塊牌子、一套“人馬”，同一處辦公，同一個貿(mào)易對象，生產(chǎn)同樣的產(chǎn)品。通常情況下，正常納稅企業(yè)往往能夠長久地留存，而這類企業(yè)的“關聯(lián)企業(yè)”一旦享受稅收優(yōu)惠政策期結束，便會被馬上注銷或干脆成了查找不到的“走逃”戶，或換個地方繼續(xù)注冊，重新享受稅收優(yōu)惠政策。如某意升機電廠為民政福利企業(yè)，生產(chǎn)人員50人，殘疾人員26人，享受增值稅先征后返和所得稅免征的優(yōu)惠政策，其與某淮海中意機電公司為同一法人，而且生產(chǎn)同一產(chǎn)品，淮海中意機電公司將部分產(chǎn)品委托給意升機電廠加工，材料由淮海中意機電公司購入后，轉賣給意升機電廠，加工完工后再銷售給淮海中意機電公司，并以部分貨款抵房租、水電費。此類關聯(lián)企業(yè)共有12對、24家。三是關聯(lián)雙方均為正常納稅企業(yè)，而且雙方在資金、購銷、經(jīng)營等方面存在直接或間接的擁有或控制關系或同為第三方所擁有或者控制。如某蘇源面粉公司與食品公司，均是某電業(yè)局投資組建，而且面粉公司生產(chǎn)面粉主要銷售給食品公司和供電公司，此類企業(yè)共有14對、28家。

2、關聯(lián)交易類型呈現(xiàn)多元化趨勢。在被調(diào)查的關聯(lián)企業(yè)中，關聯(lián)交易仍以傳統(tǒng)的購銷業(yè)務往來為主，此外還包括相互間無形資產(chǎn)的轉讓、提供勞務費、資金融通、租賃業(yè)務、管理費列支等多種關聯(lián)交易行為。如對某礦業(yè)開發(fā)公司進行反避稅調(diào)查時，發(fā)現(xiàn)該公司與其關聯(lián)交易企業(yè)某煤電工貿(mào)集團公司之間，存在高進低出、計提大額管理費、抬高勞務價格、融通資金多列利息、利用關聯(lián)方支付營業(yè)費用調(diào)控利潤等六種關聯(lián)交易行為，共調(diào)減虧損600多萬元，調(diào)整應納稅所得額200萬元，補稅66萬元。而且在被調(diào)查的關聯(lián)企業(yè)中，企業(yè)與其關聯(lián)企業(yè)業(yè)務往來戶數(shù)、關聯(lián)交易金額呈現(xiàn)上升趨勢，關聯(lián)交易金額達到了4億多元。

3、關聯(lián)企業(yè)避稅手法日趨復雜化。具體包括：一是有形財產(chǎn)轉讓定價。關聯(lián)企業(yè)對原材料、半成品和成品（包括機器設備和生產(chǎn)線）的轉讓實行“低進高出或高進低出”，把收入盡量轉移到稅負低的企業(yè)，而把費用盡量轉移到稅負高的企業(yè)。二是無形資產(chǎn)的轉讓定價。關聯(lián)企業(yè)之間無形資產(chǎn)的轉讓不按該類交易的市場價格收取特許權使用費或故意將土地使用權在關聯(lián)企業(yè)間轉讓。三是勞務費用的轉讓定價。關聯(lián)企業(yè)之間通常采用一方將大量勞工費轉移到另一方公司的賬上，致使這家公司出現(xiàn)虛虧實盈。四是財產(chǎn)租賃的轉讓定價。如某商貿(mào)集團公司與其關聯(lián)方某書城簽訂低于市場的場地租賃合同，將集團利潤向關聯(lián)方書城進行轉移。五是金融方面的轉讓定價。關聯(lián)企業(yè)之間提供貸款的利率高于或是低于市場利率，以達到偷逃所得稅的目的。六是利用稅收政策偷稅。將正常納稅企業(yè)的利潤轉移到享受稅收優(yōu)惠的關聯(lián)企業(yè)。如某起重機有限公司為某重型機械有限公司生產(chǎn)配套起重機設備，而該公司2005年正享受國產(chǎn)設備投資抵免企業(yè)所得稅優(yōu)惠，該公司以明顯高于市場的價格將起重機銷售給關聯(lián)企業(yè)，達到少繳所得稅的目的，該企業(yè)最后調(diào)減利潤158萬元。

二、徐州市國稅局的主要做法

近年以來，關聯(lián)企業(yè)間業(yè)務往來、轉讓定價和反避稅，越來越受到中國政府的關注和重視，國家通過反避稅立法，完善工作機制，重視基礎信息建設，強化國內(nèi)聯(lián)查和國際合作，配備充足的專職人員等方式，初步建立了比較完善的轉讓定價稅務管理機制。企業(yè)管理層全面了解國家有關關聯(lián)企業(yè)、轉讓定價和反避稅的稅法規(guī)定，對降低企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務之稅務風險，促進企業(yè)合法經(jīng)營十分有益。

一、反避稅立法歷史

早在1991年，國家就開始關注到轉讓定價的反避稅立法工作，1991年出臺的《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第13條規(guī)定：“外商投資企業(yè)或者外國企業(yè)在中國境內(nèi)設立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機構、場所與其關聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務往來，應當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用。不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅的所得額的，稅務機關有權進行合理調(diào)整。”

1992年，國家稅務總局頒布了《關于關聯(lián)企業(yè)間業(yè)務往來稅務管理實施辦法》，1993年出臺的《中華人民共和國稅收征收管理法》將反避稅的范圍從外商投資企業(yè)和外國企業(yè)擴大到內(nèi)資企業(yè)。

1998年國家稅務總局出臺《關聯(lián)企業(yè)間業(yè)務往來稅務管理規(guī)程》，首次提出以預定價方式解決轉讓定價的問題。2002年出臺的《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》第51條至第56條對關聯(lián)企業(yè)、預約定價、計稅收入額或者所得額的調(diào)整等作了全面闡述。

2004年6月9日國家稅務總局頒布了《國家稅務總局關于進一步加強反避稅工作的通知》，對進一步貫徹《關聯(lián)企業(yè)間業(yè)務往來稅務管理規(guī)程》作了部署。同年10月22日，國家稅務總局根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》及《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》有關條款的規(guī)定，對《關聯(lián)企業(yè)間業(yè)務往來稅務管理規(guī)程》的相關條款以及《關聯(lián)企業(yè)間業(yè)務往來稅務審計、調(diào)查和稅收調(diào)整工作程序底稿》的相關表書進行了初步修訂，并以《國家稅務總局關于修訂<關聯(lián)企業(yè)間業(yè)務往來稅務管理規(guī)程>的通知》的形式頒布實施。中國政府在不到半年的時間內(nèi)，連續(xù)關于企業(yè)間業(yè)務往來、轉讓定價和反避稅的等法律法規(guī)，其加強完善反避稅工作的決心可見一斑。

摘要：近一段時間以來，外資企業(yè)避稅現(xiàn)象非常嚴重，使我國的利益受到嚴重損害．因此需要進一步加強稅收管理。本文分析了外資企業(yè)避稅的現(xiàn)狀、避稅的多種形式以及原因，目的在于為反避稅提供依據(jù)。

關鍵詞：外資企業(yè)避稅關聯(lián)企業(yè)

不久前，商務部公布了一串令人振奮的數(shù)字：2004年1至5月，全國吸收外資259億美元，比去年同期增長11％；新設外企17359家，比去年同期增長14％；合同外資額572億美元，比去年同期增長近50％。中國成了外資的一片熱土。

然而在這些閃光的數(shù)字背后，卻是另一番景象：55％的外商投資企業(yè)虧損。一方面外企大面積虧損，另一方面大量外資不斷涌入，面對這一現(xiàn)象，經(jīng)濟專家一針見血地指出：不少外資企業(yè)虧損是假，避稅是真。本文擬就外資企業(yè)避稅的形式及原因做一些探討。

1外資企業(yè)避稅的現(xiàn)狀

我國國家稅務總局官員日前指出，目前在華的外資企業(yè)偷逃稅的情況很普遍，許多跨國企業(yè)的避稅行為致使中國每年稅收損失約300億元，許多企業(yè)屬于非法避稅。由于個人所得稅、營業(yè)稅等方面的稅收沒有計算在內(nèi)，所以，實際避稅要遠遠超過300億元。

我國“反避稅”立法情況最新進展

為應對在日益復雜的經(jīng)濟形式下企業(yè)不斷多樣化的避稅手段，我國政府也在不斷完善相關法律法規(guī)，為我國進一步強化稅收管理、依法治稅、和諧征稅，促進稅制公平和社會和諧進步提供了保障。主要方面如下：（一）針對關聯(lián)交易的反避稅立法我國2008年1月1日起開始實施的新《企業(yè)所得稅法》增加了一章“特別納稅調(diào)整”，規(guī)定了稅務機關對各種因避稅而進行的特定納稅事情所做的調(diào)整，這是針對關聯(lián)交易的反避稅性政策規(guī)定，將反避稅納入了法制的軌道。關聯(lián)方交易納稅調(diào)整方法主要遵循的原則為：1.獨立交易原則新《企業(yè)所得稅法》第41條規(guī)定：企業(yè)與其關聯(lián)方之間的業(yè)務往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關聯(lián)方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調(diào)整。企業(yè)與其關聯(lián)方共同開發(fā)、受讓無形資產(chǎn)，或者共同提供、接受勞務發(fā)生的成本，在計算應納稅所得額時應當按照獨立交易原則進行分攤。對于企業(yè)與其關聯(lián)方之間的業(yè)務往來，如果不符合獨立交易原則而減少了企業(yè)或其關聯(lián)方的應納稅收入或所得額的，稅務機關可以按照合理方法進行調(diào)整，具體方法包括：可比非受控價格法、再銷售價格法、成本加成法、交易凈利潤法、利潤分割法等。2.預約定價原則新《企業(yè)所得稅法》第42條規(guī)定：企業(yè)可以向稅務機關提出與其關聯(lián)方之間業(yè)務往來的定價原則和計算方法，稅務機關與企業(yè)協(xié)商、確認后，達成預約定價安排。企業(yè)可以就其未來年度關聯(lián)交易的定價原則和計算方法，如轉讓定價方法、可比因素和合適調(diào)整、對未來事件的關鍵性假設等，向稅務機關提出申請，與稅務機關按照獨立交易原則協(xié)商、確認后達成協(xié)議，作為課稅的依據(jù)。這樣做主要是為了免除稅務機關事后對轉讓定價進行調(diào)整。3.反資本弱化原則企業(yè)特別是跨國企業(yè)通過減少股份資本、擴大貸款規(guī)模方式，來增加利息支出從而轉移應稅所得，實現(xiàn)稅收負擔最小化，對受資國家的稅收權益將產(chǎn)生不可低估的負面影響。為此，《企業(yè)所得稅法》規(guī)定了反資本弱化規(guī)則。新《企業(yè)所得稅法》第46條規(guī)定：企業(yè)從其關聯(lián)方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規(guī)定標準而發(fā)生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除。此外，《企業(yè)所得稅法》第43條特別要求“企業(yè)向稅務機關報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表時，應當就其與關聯(lián)方之間的業(yè)務往來，附送年度關聯(lián)業(yè)務往來報告表。”第44條規(guī)定“企業(yè)不提供與其關聯(lián)方之間業(yè)務往來資料，或者提供虛假、不完整資料，未能真實反映其關聯(lián)業(yè)務往來情況的，稅務機關有權依法核定其應納稅所得額。”第45條規(guī)定“由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和中國居民控制的設立在實際稅負明顯低于本法第四條第一款規(guī)定稅率水平的國家（地區(qū)）的企業(yè)，并非由于合理的經(jīng)營需要而對利潤不作分配或者減少分配的，上述利潤中應歸屬于該居民企業(yè)的部分，應當計入該居民企業(yè)的當期收入。”（二）針對流轉稅稅基的反避稅立法通過價外費用進行稅收管理，是政府反避稅的重要策略之一。稅法規(guī)定的各種性質(zhì)的價外費用都要并入銷售額計算征稅，目的是防止企業(yè)以各種名目的收費減少銷售額逃避稅收。2009年1月1日起正式施行的修訂后的《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》對價外費用也進行了修訂。實施細則第12條規(guī)定：價外費用，包括價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費以及其他各種性質(zhì)的價外收費。修改后的實施細則將滯納金和賠償金也列入價外費用，此外，還完善補充了不應列入價外費用的項目規(guī)定。根據(jù)新的經(jīng)濟形勢，對于價外費用的進一步明確，有助于稅務當局確定流轉稅稅基，保障流轉稅收入。（三）針對商業(yè)交易活動應遵循的稅務規(guī)則的反避稅立法在國際領域，“商業(yè)目的原則”被廣泛應用在政府反避稅活動中，以限制納稅人的行為。合理商業(yè)目的將成為未來企業(yè)經(jīng)濟決策的首要考慮內(nèi)容，每個追求利潤最大化的企業(yè)都會盡量減少稅收成本，但區(qū)分是否避稅的分寸就在于是否有合理的商業(yè)目的。鑒于企業(yè)避稅手段越來越隱蔽，新《企業(yè)所得稅法》第47條規(guī)定：企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的的安排，而減少其應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調(diào)整。上述所說的“不具有合理商業(yè)目的的安排”是指違背立法意圖，且主要目的在于獲得包括減少、免除、推遲繳納稅款或稅法規(guī)定的其他支付款項，或者增加返還、退稅收入或稅法規(guī)定的其他收入款項等稅收利益的人為規(guī)劃的一個或一系列行動或交易，包括任何明確或者隱含的、實際執(zhí)行或者意圖執(zhí)行的合同、協(xié)議、計劃、諒解、承諾或保證等以及根據(jù)它們而付諸實施的所有行動和交易。這一條款給予了稅務機關執(zhí)行稅收管理的必要法律依據(jù)，只要企業(yè)在運作上不具有合理商業(yè)目的，稅務機關就有權發(fā)起反避稅調(diào)查。此外，《國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號）還規(guī)定：有關工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的。（四）政府反避稅的調(diào)整及處罰規(guī)定對于企業(yè)的避稅行為，政府在反避稅活動中可以對其進行納稅調(diào)整。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第123條規(guī)定：企業(yè)與其關聯(lián)方之間的業(yè)務往來，不符合獨立交易原則，或者企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的安排的，稅務機關有權在該業(yè)務發(fā)生的納稅年度起10年內(nèi)，進行納稅調(diào)整。第121條規(guī)定：稅務機關根據(jù)稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定，對企業(yè)作出特別納稅調(diào)整的，應當對補征的稅款，自稅款所屬納稅年度的次年6月1日起至補繳稅款之日止的期間，按日加收利息。前款規(guī)定加收的利息，不得在計算應納稅所得額時扣除。第122條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第48條所稱利息，應當按照稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補稅期間同期的人民幣貸款基準利率加5個百分點計算。新《企業(yè)所得稅法》的出臺和實施是我國反避稅法律工作不斷進步和完善的標志。不僅拓寬了反避稅的范圍，明確了預約定價制度，且明確了企業(yè)的舉證責任。雖然仍然存在著許多不足之處，但和之前我國對于反避稅工作多數(shù)采取行政干預的方式相比，當前我國已經(jīng)開始重視不斷完善法律法規(guī)，塑造公平、健康的法制環(huán)境，不斷縮小和發(fā)達國家之間的差距。

“十二五”時期我國反避稅工作展望

國內(nèi)避稅不僅會造成國家競爭條件的扭曲，資本的非正常流動，還會減少國家的財政收入；國際避稅則直接侵犯了稅收主權利益。因此，各國都非常重視反避稅的研究，特別是國際反避稅的研究。以法律的形式規(guī)范避稅行為是現(xiàn)代社會文明的表現(xiàn)和法治社會發(fā)展的必然結果。《“十二五”時期稅收發(fā)展規(guī)劃綱要》（國稅發(fā)[2011]56號）也明確指出，“十二五”時期要按照統(tǒng)籌國內(nèi)國際兩個大局的要求，在加強國內(nèi)稅收管理的同時，加強國際稅收管理和反避稅工作，維護國家稅收權益。加強反避稅立法，拓展反避稅領域，加大反避稅調(diào)查調(diào)整力度，完善反避稅工作機制。新時期的反避稅工作是要在保證國內(nèi)稅源的良好征管的基礎上不斷加強國際間的稅收合作。（一）繼續(xù)完善反避稅立法，營造公平法制環(huán)境2011年作為“十二五”的開局之年，全年通過反避稅手段增加稅收貢獻239億元③，可謂成效顯著，但是我國反避稅立法方面仍然存在著一些問題，需要不斷完善。1.加強專門反避稅立法面對企業(yè)日新月異、層出不窮的避稅手段和避稅活動，單純靠修改和完善我國現(xiàn)行稅法不能達到有效規(guī)制企業(yè)避稅的目的。我們必須在現(xiàn)行稅法得以完善健全的基礎上，立足本國國情，以規(guī)制避稅的法律原則為指導，大力加強專門的反避稅立法。針對企業(yè)通過轉讓定價、避稅地避稅、資本弱化等避稅手段制定單獨、詳細的執(zhí)行規(guī)章，形成系統(tǒng)的國家反避稅法律體系。2.完善稅收征管體系稅收征管工作效率高低與反避稅工作成效顯著相關，基于國際、國內(nèi)經(jīng)濟形勢和國際稅收管理的需要。隨著經(jīng)濟全球化趨勢不斷深入發(fā)展，各國圍繞稅源國際化、維護國家稅收權益的競爭日趨激烈。國家稅務總局了《加強國際稅收管理體系建設的意見》（國稅發(fā)[2012]41號），強調(diào)在反避稅領域，要將管理、服務、調(diào)查并重，創(chuàng)建反避稅防控體系，促進反避稅工作向縱深發(fā)展。建立健全的稅收管理體系，是我國稅源管理的保證，也是我國順利深入開展反避稅工作的保證。（二）切實加強國協(xié)調(diào)合作，與國際反避稅立法接軌國際稅收協(xié)作是我國反避稅工作的有力武器。據(jù)悉，自2009年9月以來，我國與巴哈馬、百慕大、開曼和阿根廷等8國家（地區(qū)）正式簽署了稅收情報交換協(xié)定。由于強化稅收管理國際協(xié)作加強等因素，非居民企業(yè)所得稅近年來一直保持較高增長幅度，2011年全國共組織非居民企業(yè)稅收1025.89億元，首次突破1000億元大關。④新時期，繼續(xù)加強國家協(xié)調(diào)合作，也是我國反避稅工作的重點內(nèi)容。1.完善稅收協(xié)定條款內(nèi)容現(xiàn)實中，由于各國稅收政策差異，跨國納稅人在收入來源國會遇到各式各樣的稅收糾紛，如雙重征稅、稅收歧視等問題。簽訂反避稅的國際稅收協(xié)定或公約是解決這一問題的有效方法。截止到2011年5月，我國已對外正式簽署96個避免雙重征稅協(xié)定，協(xié)定中規(guī)定的避免雙重征稅的方法、稅收情報交換以及協(xié)商程序等內(nèi)容都有助于解決跨國納稅人的稅收爭端，但由于一些協(xié)定簽訂時間較早，協(xié)定內(nèi)容已經(jīng)與我國當前“走出去”經(jīng)濟戰(zhàn)略相違背，“十二五”時期，不僅要繼續(xù)對早期談簽的稅收協(xié)定的條款進行調(diào)整，以適應新的經(jīng)濟形勢，對于新簽訂的稅收協(xié)定也要未雨綢繆，盡可能考慮到我國“走出去”企業(yè)，可能會遇到的問題，防范于未然。2.簽署稅收征管互助協(xié)議經(jīng)濟全球化的深入發(fā)展帶來勞動力、資本、技術等生產(chǎn)要素日益頻繁的國際流動，國家稅基出現(xiàn)國際化趨勢，經(jīng)濟活動及涉稅信息、征管問題的國際化與稅收管轄權的局限性之間的矛盾不斷加劇，一個稅收管轄權區(qū)域內(nèi)的稅收主張需要在另一個管轄權當局的協(xié)助下才能得以實現(xiàn)。因此，在經(jīng)濟全球化的大背景下，不斷通過稅收協(xié)定加強國際稅收協(xié)作成為必然。簽署稅收征管互助協(xié)議，或者在稅收協(xié)定中增加征管互助條款，規(guī)定締約雙方在稅款的追繳方面互相提供協(xié)助的義務；完善情報交換，使我國與相關稅收協(xié)定締約國家的主管當局相互交換所需信息，這樣不僅能夠使我國稅務機關充分了解“走出去”企業(yè)在締約國經(jīng)營狀況，保證稅源，有效的防范跨國企業(yè)避稅，保證在經(jīng)濟全球化背景下我國經(jīng)濟能平穩(wěn)、健康地發(fā)展。3.積極參與國際交流與合作在“十二五”時期，為了更好地完成反避稅工作，與國際反避稅立法接軌，我國需要繼續(xù)積極參加OECD（經(jīng)濟合作與發(fā)展組織）、UN(聯(lián)合國)、IFA（際財政協(xié)會）和SGATAR（亞洲稅收管理與研究組織）等國際會議，參與到規(guī)則制定工作中。利用JITSIC（國際反避稅信息中心）渠道獲取反避稅相關信息提高調(diào)查案件的質(zhì)量和進度。

本文作者：黃愛玲杜爽工作單位：吉林工商學院

一、避稅一般成立要件的適用步驟

根據(jù)上述對一般反避稅條款相關規(guī)范與學理的分析，避稅成立需同時滿足四個要件。其中稅收利益與特定行為介入時間的判斷較為明確，有疑問的是根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第四十七條規(guī)定，企業(yè)的特定交易行為是否為避稅取決于其安排有無合理商業(yè)目的；而依據(jù)《特別納稅調(diào)整實施辦法(試行)》第九十三條規(guī)定，稅務機關按照“實質(zhì)重于形式原則”審核企業(yè)的特定行為是否為避稅。這就產(chǎn)生避稅是否要同時滿足這兩個要件的爭議。從法律功能角度來看，由于這兩個要件的功能均在厘清避稅與節(jié)稅的界限，似可當成同一要件來對待。基于避稅所選擇的濫用法律形式通常沒有合理商業(yè)目的，但如納稅人能證明除稅收利益外，還有其他商業(yè)目的或經(jīng)濟目的，且后者大于前者，則可排除主觀避稅意圖。因此，筆者認為以上規(guī)范沒有沖突，當納稅人需要證明特定交易存在合理商業(yè)目的，則特定交易行為必然存在濫用法律形式的嫌疑，不然為何要繼續(xù)證明是否有合理商業(yè)目的呢？

所以，通常只要滿足濫用法律形式要件，另一不具合理商業(yè)目的要件也會滿足。兩者相輔相成，只是一個是通過客觀上實質(zhì)重于形式來表述，另一個是側重主觀避稅意圖。最后，判斷避稅一般要件可按如下步驟：第一步，進行稅收利益測試分析，特定交易行為是否造成全部或部分稅收利益的結果；第二步，如是，再進行時間分析，特定交易行為是否在稅收債務要件滿足之前；第三步，如是，再進行人為安排測試，事前特定的安排是否有異于一般交易藉以歸避稅法適用，而依稅法規(guī)定意旨原應對其按與通常交易相當?shù)慕?jīng)濟效果征稅；第四步，如是，再進行動機測試，判斷此種法律交易安排的形式，其目的之全部或主要部分是否不具有合理商業(yè)目的，違反稅法意旨。當滿足以上所有要件時，稅務機關可按一般反避稅條款規(guī)定在合理裁量范圍內(nèi)就個案進行避稅認定與應納稅額調(diào)整。

二、一般反避稅條款適用的合理界限

作為“兜底”條款，一般反避稅條款適用的合理界限問題十分重要，筆者舉一個典型的合并例子來分析。甲、乙為兩家公司主營業(yè)務不相同公司。甲公司因經(jīng)營不善發(fā)生巨額虧損，被乙公司合并。試問甲公司合并前已發(fā)生的虧損是否可由乙公司來承繼？根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準予向以后年度結轉，用以后年度的所得彌補，但結轉年限最長不得超過五年。但在公司合并時，由于前后主體主營業(yè)務不同，引發(fā)不同主體的虧損該如何歸屬的疑問？又依據(jù)《稅收征管法》第四十八條規(guī)定，納稅人合并時未繳清稅款者，應當由合并后的納稅人繼續(xù)履行未履行的納稅義務。但只規(guī)定納稅義務的繼承，未規(guī)定企業(yè)所得稅的虧損扣除權是否可由合并后的公司承繼。而依權利義務概括承受的法理，應準許扣除已發(fā)生而尚未到期的虧損。在正常交易秩序下，合并前后法人的稅收負擔應該一致。公司合并前已發(fā)生的虧損如一律不準許扣除，恐將造成合并的稅收障礙，使合并后較未合并前在稅法上處于更為不利的地位，形同對合并的懲罰。但如完全準許其扣除虧損而不加以任何限制，則又難以防止專以享受虧損扣除而進行的避稅行為。為了解決這一難題，目前實務上采取限額說，原則上消滅公司的虧損不得在存續(xù)公司或新設公司中結轉彌補，只有例外滿足特定條件按特殊性稅務處理才可由存續(xù)公司或新設公司彌補消滅公司的虧損，并且還有數(shù)額的限制。

那么，如何區(qū)分公司是為組織改造而合并，還是專為取得稅收利益而合并？這當中尤以該合并是否屬于濫用法律形式以及該合并是否具有合理商業(yè)目的最為關鍵。在本案中，若乙公司愿意購買巨額虧損的甲公司，看重的不是稅收利益，而是看好該產(chǎn)業(yè)未來前景，藉由通過合并方式以達快速控制市場的目的，則該合并具有合理商業(yè)目的，更何況合并對價可能大于因虧損扣除可能會獲得的稅收利益。對一般反避稅條款適用的合理界限，筆者的觀點是：

【摘要】基于對我國加入世貿(mào)組織后國際避稅活動加劇可能性的分析,預測跨國納稅人未來在我國避稅的主要手法與趨勢,在此基礎上探討避稅、逃稅、節(jié)稅的界定及反避稅應遵循的原則,提出建立具有多部門約束力的反避稅單行法規(guī),并就法規(guī)內(nèi)容進行探討。

【關鍵詞】國際避稅趨勢反避稅法規(guī)完善

【正文】

隨著我國加入世貿(mào)組織談判取得實質(zhì)性進展,我國加入世貿(mào)組織已成必然,按照公認的多邊貿(mào)易規(guī)則,我國將為各國(地區(qū))的貿(mào)易伙伴提供更為寬松、透明的投資環(huán)境和更加廣泛、穩(wěn)定的市場準入機會。伴隨著跨國投資經(jīng)營者的大量涌入,全球經(jīng)濟一體化所釀就的形形色色的國際避稅手法也將在中國獲得更為廣闊的表演舞臺,因此預測跨國納稅人的避稅趨勢,制定、完善反避稅法規(guī)并采取相應的措施,是中國政府及稅務部門不容忽視的一項重要任務。

一、跨國納稅人避稅的趨勢

隨著商品、資本和勞動力在國際間流動的加快,跨國納稅人在國際經(jīng)濟活動中利用各國稅法差異和漏洞進行國際避稅手法不斷翻新,且愈來愈復雜愈隱蔽,并將隨著國際貿(mào)易伙伴的大量涌入而在中國滋生蔓延。其主要為:

[論文關鍵詞]稅收國際避稅反避稅轉移定價資本弱化

[論文摘要]稅收是國家財政收入的重要來源。在新的國際、國內(nèi)經(jīng)濟環(huán)境下，避稅行為日益成為跨國納稅人的首選手段。我國在反國際避稅方面出現(xiàn)了很多新問題，應進一步加強反國際避稅措施，其中最重要的是加強稅收法律制度的建設。

二戰(zhàn)后，特別是隨著經(jīng)濟全球化趨勢的加強，跨國公司迅猛發(fā)展，加之許多國家的稅率和實際稅負呈現(xiàn)上升趨勢，國際稅收領域內(nèi)的避稅和逃稅現(xiàn)象也越來越嚴重。和逃稅不同，國際避稅行為雖不違法，但它引起了國際上資本的不正常流動，侵害了有關國家的稅收利益，并且對納稅人心理狀態(tài)產(chǎn)生了不良影響。

隨著改革的深入和對外經(jīng)濟交流的擴大,尤其是我國現(xiàn)在已經(jīng)是WTO的正式成員,國際經(jīng)濟交往日益頻繁。國際避稅問題，在中國也開始出現(xiàn)并且呈現(xiàn)日益嚴重的趨勢。致使中國每年實際損失遠遠超過300億元。因此國際避稅也正成為值得研究的一個新課題。

一、國際避稅概念的界定

關于國際避稅的概念，通常認為，國際避稅是指跨國納稅人利用各國稅收法律規(guī)定上的差別，采取變更經(jīng)營地點或經(jīng)營方式等種種公開的合法手段，以謀求最大限度減輕國際納稅義務的行為。主要是跨國納稅人利用各國稅法規(guī)定上的差別、漏洞或不足減少納稅義務。

近年來，隨著我國市場經(jīng)濟體制的不斷完善，對外招商力度的不斷增大，外資企業(yè)不斷增多，發(fā)展規(guī)模也越來越大，為國家提供了良好的財力資源。但同時，各級稅務部門在日常征管中也發(fā)現(xiàn)一些新的現(xiàn)象：如賬面虧損額越來越大，外商投資熱情卻越來越高；企業(yè)的銷售額不斷增長賬面利潤卻保持微利；企業(yè)進入獲利年度后，銷售額突然下降，利潤大幅下滑。某些外資企業(yè)，尤其是國際跨國公司，居然專門成立班子，研究稅法的優(yōu)惠政策，尋找避稅的邊緣條件，以期達到避稅的目的。

納稅人通過節(jié)稅追求利潤最大化其本身無可厚非，但如果超出合法的界限，侵害國家利益，就應受到嚴格防范和嚴厲打擊。筆者結合長期的基層征管實踐，針對跨國企業(yè)避稅常用招法，積極探索了一些反避稅的對策。

一、跨國企業(yè)避稅常用的“四大招法”

（一）轉讓定價。轉讓定價一般發(fā)生在跨國大企業(yè)集團內(nèi)的關聯(lián)企業(yè)之間，為了確保集團利益的最大化，在集團內(nèi)部控制產(chǎn)品價格、貸款利息、無形資產(chǎn)轉讓價格、勞務費用等，降低總體稅負從而達到增加利潤的目的。

以惠山區(qū)某公司為例，外方投資方為日本企業(yè)，外方投資占68%。該企業(yè)在產(chǎn)品的內(nèi)銷和外銷定價上存在很大的差異，經(jīng)測算個別產(chǎn)品的價格差異達3130元/噸以上，內(nèi)銷和外銷的平均毛利率要相差15.48%左右。日方通過壓低產(chǎn)品出口價格，將利潤轉到海外，這不僅造成了國家的稅收流失，還損害了中方合資方的合法利益。

（二）內(nèi)外關聯(lián)。內(nèi)外關聯(lián)一般發(fā)生在規(guī)模較小的外資企業(yè)，主要表現(xiàn)為“一套班子、兩塊牌子”。外資企業(yè)和中方內(nèi)資企業(yè)共用廠房、機器設備、人員，產(chǎn)品及財務核算不能清晰劃分。

摘要:國際避稅是國際社會普遍存在的現(xiàn)象之一。隨著經(jīng)濟的迅速發(fā)展，國際避稅形式越來越多樣化，手段也越來越隱蔽。鑒于目前國際避稅的嚴峻形勢，應當從國內(nèi)、國際兩個方面采取反避稅措施，防范和打擊國際避稅。

關鍵詞:國際避稅；反避稅；國際稅收協(xié)定；國際合作

一、國際避稅的概念

國際避稅，采用國內(nèi)通用的觀點，是指跨國納稅人利用各國稅收法律以及國家間稅收協(xié)定規(guī)定的差別、漏洞和缺陷，通過變更其住所地或經(jīng)營地點、經(jīng)營方式以及人和財產(chǎn)跨越稅境的流動、非流動等合法手段，最大限度的減輕或規(guī)避納稅義務的行為。

二、國際避稅的主要方式和手段

根據(jù)避稅主體的不同，我們把國際避稅分為自然人避稅和公司企業(yè)避稅兩種：

近年來，反避稅管理在外資企業(yè)所得稅征管中得到有效實踐，取得了顯著成效，但在內(nèi)資企業(yè)所得稅征管領域尚處于起步階段。筆者結合基層征管實際，就加強內(nèi)資企業(yè)所得稅反避稅管理談幾點粗淺認識。

一、內(nèi)資企業(yè)所得稅避稅現(xiàn)狀

2002年企業(yè)所得稅征管體制改革后，實施企業(yè)所得稅分享體制，新辦企業(yè)所得稅由國稅機關征管。幾年來，內(nèi)資企業(yè)所得稅征管不斷加強，所得稅收入逐年大幅增長，已成為國稅機關工商稅收收入的重要組成部分和新的增長點。2005年，無錫國稅完成內(nèi)資企業(yè)所得稅收入163540萬元，同比增長43.58%，占全部工商稅收收入8.75%。

然而，我們也清醒地認識到目前內(nèi)資企業(yè)所得稅征管存在諸多問題和矛盾，尤其是利益集團為實現(xiàn)利潤最大化，通過關聯(lián)企業(yè)關聯(lián)交易實施所得稅避稅現(xiàn)象呈增多態(tài)勢。究其原因，主要有三點：一是集團公司內(nèi)部化優(yōu)勢，使國稅機關在避稅與反避稅博弈中處于劣勢地位。集團公司在企業(yè)內(nèi)部建立起市場，并且通過行政命令來解決企業(yè)資源配置問題，集團企業(yè)由內(nèi)部價格來調(diào)節(jié)。而內(nèi)部化的結果就是集團公司形成內(nèi)部化優(yōu)勢。內(nèi)部化市場的重要特征就是關聯(lián)交易轉讓價格的運用，在以股權控制關系為紐帶的母子公司或子公司之間運用轉讓價可靈活地、優(yōu)化地配置公司要素資源，以達到集團利潤的最大化。二是內(nèi)、外資企業(yè)所得稅制度差異以及稅收優(yōu)惠政策為集團公司避稅籌劃提供了廣闊的空間。按照現(xiàn)行稅制，內(nèi)、外資企業(yè)所得稅法定名義稅率都是33%，但由于設立在經(jīng)濟特區(qū)、經(jīng)濟技術開發(fā)區(qū)的外商投資企業(yè)享受15%—27%不等的優(yōu)惠稅率，以及生產(chǎn)性外商投資企業(yè)享受“兩免三減半”政策，并在工資、捐贈、交易費用等諸多方面具有稅前扣除標準優(yōu)惠，因此，外資企業(yè)實際稅負在10%—15%左右，相比之下，內(nèi)資企業(yè)實際稅負約為25%，兩者相差10個百分點以上。即便是內(nèi)資企業(yè)，也存在著一些稅收優(yōu)惠特區(qū)，如新辦商貿(mào)、民政福利企業(yè)等。由于內(nèi)、外資企業(yè)所得稅制度以及不同經(jīng)濟類型性質(zhì)的內(nèi)資企業(yè)所得稅政策存在一定差異，為集團公司通過開辦多種政策性優(yōu)惠企業(yè)，并與原內(nèi)資企業(yè)發(fā)生關聯(lián)交易實現(xiàn)避稅提供了有利條件。三是一些地方政府過度的“招商引資”熱為集團公司避稅提供了保護。區(qū)域經(jīng)濟的興衰是地方政府政績的重要標志，區(qū)域經(jīng)濟的發(fā)展與繁榮首先需要擴大投資規(guī)模，然后才是技術更新、管理水平提高直至制度創(chuàng)新，因此資本雄厚的集團公司在區(qū)域經(jīng)濟興衰中扮演著重要角色，其投資方向是決定區(qū)域經(jīng)濟興衰的重要砝碼。地方政府為了本區(qū)域的經(jīng)濟更加繁榮必然積極干預，以頗具競爭性的政策吸引力，爭取“招商引資”最大化，在地方政府的競爭性政策中自然少不了財政返還、廉價出讓土地及減免各種規(guī)費等規(guī)定，同時，為鞏固存量投資也免不了對國稅部門加強稅收征管、稽查進行一定地干預，成為集團公司成功避稅的堅強后盾。

二、內(nèi)資企業(yè)所得稅反避稅設想

（一）加強宣傳輔導，營造良好的反避稅工作環(huán)境