稅法差異范文
時間：2023-03-29 14:49:29
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篇1
一、稅務稽查與新企業會計準則間差異的成因
與國際趨同的新“企業會計準則”于2007年率先在上市公司執行，并將于2008年在全國所有企業全面推行。新會計準則用國際化的語言表達企業的財務狀況，進一步擴大了與我國稅法之間的差異，這就要求我們稅務稽查人員充分做好稅務稽查與新企業會計準則的銜接，透析二者的關系。而筆者認為透析二者的關系首要環節就是找準作為稅務稽查主要依據的稅法與新企業會計準則間差異的形成原因。
1.目的不同。稅法和會計準則雖然都是由國家機關制定的，但兩者的出發點和目的不同。稅法是為了保證國家強制、無償、固定地取得財政收入，依據公平稅負、方便征管的要求，對會計準則的規定有所約束和控制。而會計準則是為了反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量，以滿足會計信息使用者的需要。
2.規范內容不同。稅法與會計準則分別遵循不同的規則，規范著不同的對象。稅法規范了國家稅務機關征稅行為和納稅人的納稅行為，解決的是社會財富如何在國家與納稅人之間進行分配，具有強制性和無償性。而會計準則的目的在于規范企業的會計核算，真實、完整地提供會計信息，以滿足有關各方面了解企業財務狀況和經營成果的需要。
3.發展速度不同。因為資本市場的快速發展，會計準則的建設進展迅速，新準則更是加快了與國際會計準則的接軌，具有了“國際化”。而稅法的制定更多是從國家宏觀經濟發展的需要出發，在保證國家經濟發展目標實現的前提下進行的，相對會計準則而言，更具中國特色。
二、新企業會計準則與稅法的差異的表現形式
一是會計原則與稅收法規基本準則間的差異。新企業會計準則（以下簡稱“新準則”）規定了可靠性、相關性、可理解性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性、及時性（權責發生制、一貫性已被刪除）等一系列規范會計核算信息質量的準則，而稅法的原則主要包括權責發生制、配比、相關性及合理性等原則。經過比較，我們不難發現兩者在原則上的差異。
（1）謹慎性原則。一是新準則充分體現了謹慎性原則的要求，規定企業可以計提壞賬準備、存貨跌價準備等8項準備。但是根據《國家稅務總局關于執行〈企業會計準則〉需要明確的有關所得稅問題的通知》（國稅發〔2003〕45號）的規定，企業根據財務會計準則等規定提取的除壞帳準備外的任何形式的準備金（包括資產準備、風險準備或工資準備等）不得作企業所得稅前扣除，必須在繳納所得稅時進行稅前納稅調整。二是對謹慎性原則的理解不完全一致。新準則對謹慎性原則的解釋是在面臨不確定性因素時，既不高估資產或收益，也不低估負債或損失；稅法對謹慎性原則的理解著重強調防止稅收收入的流失，保證國家稅款的及時足額入庫，更多地從反避稅的角度出發。例如對在建工程運行收入的處理上，新準則規定在建工程項目在達到預定可使用狀態前取得的試運轉過程中形成的、能夠對外銷售的產品，銷售或轉為庫存商品時按實際銷售收入或預計售價沖減工程成本。稅法則從防止企業避稅的角度出發，把在建工程試運行收入并入總收入予以征稅，而不能直接沖減在建工程成本。
（2）重要性原則。新準則的重要性原則指的是在選擇會計方法和程序時，要考慮經濟業務本身的性質和規模，根據特定的經濟業務對經濟決策影響的大小，來選擇合適的會計方法和程序。而稅法不承認重要性原則，只要是應納稅收入或不得扣除項目，無論金額大小均需按規定計算所得。例如會計準則對以前年度的重大和非重大會計差錯給予了不同的更正方法，而稅法則從不采用“重要性”原則。
（3）實質重于形式原則。新準則規定企業應當按照交易或事項的經濟實質進行會計核算，而不應當僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據。例如在售后回購業務的會計核算上，按照“實質重于形式”的要求，視同融資進行賬務處理。但稅法并不承認這種融資，而視為銷售、購入兩項經濟業務分別進行處理，繳納流轉稅和所得稅。
二是會計計量和稅收法規會計計量的差異。計量主要包括資產計價和收益確認兩大部分。資產計價是反映企業主體財務狀況的重要手段，而經過一段時期對資產的變動狀況和結果加以量化就是收益確認。比如：如果資產的賬面價值超過使用或銷售而收回的價值，會計上該資產是按超過其可收回價值計量的。這時該項資產應視為已經減值，企業就應當確認資產減值損失。新準則根據穩健性要求，要求企業計提8項減值準備。這說明新準則在資產的計量屬性上對傳統的歷史成本進行了修正，而稅法則不允許除壞賬準備外的7項減值準備在稅前列支，也就是在應稅所得額的確認上嚴格以歷史成本為計量屬性。
三是會計政策和稅收法規會計政策的差異。會計政策是企業在會計核算時所遵循的具體原則以及企業所采用的具體會計處理方法。例如，新準則規定，企業應當根據固定資產的性質和消耗方式，合理地確定固定資產的預計使用年限和預計凈殘值，并根據科技發展、環境及其他因素，選擇合理的固定資產折舊方法，批準后作為計提折舊的依據。這一規定事實上賦予了企業更大的自，使企業在確定折舊政策時，既要考慮固定資產的有形損耗，也要考慮無形損耗。而稅法規定，企業固定資產的折舊必須在法定使用年限內依直線法計算，對未經批準而采取加速折舊或直線法以外的其他折舊方法，納稅時需作稅前納稅調整。
三、稅務稽查與新企業會計準則的銜接與思考
（一）新會計準則與稅法差異需要進一步協調。由于稅法的相對滯后，因新會計準則的相關規定而產生的某些差異亟待稅法予以協調和統一。例如，職工薪酬中的工資薪金部分，我國大部分企業采用計稅工資制，今年國家稅務總局頒布的國稅[2006]137號文件提高計稅工資標準至1600元，其實“工資薪金”屬于企業經營成本的一部分，沒有必要也不能長期搞計稅工資扣除標準，這對企業發展不利，也顯失公平。對于企業經營中所耗費的材料部分，從來就沒有“計稅材料”的概念。所以，稅法應該廢除計稅工資制，徹底實行全面扣除制度。
（二）新會計準則對稅收的影響也需要進一步研究。會計是稅收的基礎，新會計準則的變化必然對稅收有所反映和影響。尤其是站在稅務稽查的角度，新會計準則下的納稅技巧與納稅籌劃問題更應該引起稅務稽查的高度重視。
下面從幾個角度談談稅務稽查應注意的新會計準則下的納稅技巧：
1．會計政策選擇的稅收傾向。新會計準則規定了比原來更多的會計政策，企業在納稅時，應該考慮新準則中的會計政策對納稅的影響。企業很有可能選擇有益于納稅和節稅的會計政策及其政策組合，稅務稽查就應該把握此過程的切入點。
2．會計計量屬性影響稅收。新會計準則提出五種計量模式，即：歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值、公允價值等多種計量屬性，實現了計量基礎的多元化。
計量屬性從兩方面影響稅收：其一，計量屬性影響流轉稅。公允價值的計量金額直接作為計繳流轉稅的稅基。其二，計量屬性影響所得稅。所得稅的計繳是以所得額為計稅基礎的，在以非貨幣性資產抵債和非貨幣性資產交換業務中，換出非貨幣性資產的賬面價值與公允價值之間的差額部分應該確認為資產處置損益，影響并反映在所得稅方面。在新準則應用指南中規定：（1）換出資產為存貨的，應當作為銷售處理，以其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本。（2）換出資產為固定資產、無形資產的，換出資產公允價值與其賬面價值的差額，計入營業外收入或營業外支出。（3）換出資產為長期股權投資的，換出資產公允價值與其賬面價值的差額，計入投資損益。稅務稽查要注意的是此方面差異會引發的偷漏稅現象，對于以非貨幣性資產抵債和非貨幣性資產交換業務中損益處理，稅務稽查基于對納稅人發生非貨幣易的雙方均應視作視同銷售處理，按市場價格作銷售，按規定繳納增值稅、營業稅等。同時，按照換出資產的計稅收入與賬面價值的差額確認當期應納稅所得。
3．新的所得稅會計處理方法讓人耳目一新。所得稅的會計處理方法帶來了讓人耳目一新的變化，由原來的應付稅款法和納稅影響會計法二者選擇其一，改為國際通行的資產負債表債務法，這種所得稅處理方法的改變，無疑會對稅務稽查、納稅人申報納稅產生重大影響，稅務稽查更應關注納稅人在所得稅申報上采取資產負債表債務法后進行的稅前調整。
篇2
[關鍵詞] 會計 稅法 差異 協調
隨著我國加入WTO，我國的會計制度、稅收制度正逐步與國際接軌。我國關于會計與稅法問題的研究主要集中在對二者目標的相互影響、差異范圍的研究及協調原則上。該領域的研究始于1993年會計制度改革和1994年稅制改革，由于會計模式的轉軌，會計與稅法出現分離，二者差異的研究逐漸成為新的理論熱點?？v觀國內學者們對于差異的研究，主要集中于差異的表象，較多地運用比較的方法，對會計與稅法差異的具體項目進行詳盡對照，并進一步剖析差異背后的深層原因。
會計與稅法之間的差異客觀存在著，并在不斷擴大和增加，我國現階段的市場經濟環境因素決定了會計目標與稅法目標的相互分離，會計與稅法的差異是圍繞各自目標確立的兩大體系之間的操作方法、程序上的差異。企業所面臨的應該是兩個問題：一是如何交稅，不能少交，當然也不應該多交；二是如何使會計核算系統生成真實可靠的會計信息。
一般而言，會計與稅法之間是否存在差異，以及差異的大小取決于一個國家所奉行的財務會計目標與稅法目標的趨同度或背離度，二者目標的趨同度又取決于該國所采用的會計模式。當然，一個國家會計模式的選擇通常是受到其法律制度、經濟發展水平、企業資金來源、稅制、政治和經濟聯系、通貨膨脹、教育水平、地理條件等諸多因素綜合作用的結果，其中起決定性作用的是企業賴以生存的客觀經濟環境，即經濟市場化程度、法律背景、企業制度、資金來源等。這些因素共同確立了會計的服務對象，同時也制約著會計目標的走向。因此，環境決定模式，模式決定目標，目標又決定差異，形成了環境決定差異的成因鏈條。
一、會計與稅法差異的直接原因
除了環境因素主導會計與稅法產生差異外，在我國市場經濟初步確立的條件下，會計與稅法兩大體系之間在追求各自目標的過程中日臻完善，客觀上形成了既各自獨立、又相互影響的關系。由于會計與稅法服務的對象和目的不同、其基本前提和遵循的原則也必然存在差別，這是導致差異存在的直接原因。
建立會計核算體系的目的就是為了全面、系統地反映企業的財務狀況、經營成果，以及現金流量的全貌，向政府部門、投資者、債權人、企業管理者、內部職工及其他利益相關群體提供對其決策有用的信息。因此，會計報告的根本價值在于讓投資人或潛在的投資人了解企業資產的真實情況和未來盈利的趨勢。而實施稅法的目的主要是為保障國家財政收入，引導和調節經濟和社會發展，公平稅負，保護納稅人權益。由于企業會計規范與稅法目的和作用的差異，二者會對某些相同的經濟事項做出不同的規定，二者出現差異不可避免。
會計主體是根據會計信息需求者的要求進行會計核算的單位，可以是一個法律主體，也可以是一個經濟主體。納稅主體則是指依法直接負有納稅義務的基本納稅單位(或自然人)，也就是稅法規定的獨立納稅人。原則上，規范稅制下應以法律主體作為納稅主體，有為管理需要特殊規定的例外。會計分期將企業持續的經營活動劃分為一個個連續的、長短相同的期間，據以結算盈虧，按期編報財務會計報告，從而及時向各方面提供有關企業財務狀況、經營成果和現金流量的信息。由于會計制度與稅法兩者的目的不同，對收益、費用、資產、負債等的確認時間和范圍也不同，從而導致稅前會計利潤與應稅所得之間產生時間性差異和永久性差異。
由于會計規范與稅法服務目的不同，基本前提不同，兩者為實現各自目的所遵循的原則也必然存在差異。基本原則一方面決定了方法的選擇，另一方面又是進行職業判斷的重要依據，直接導致會計和稅法對某些相同業務的處理方法和判斷依據產生差別。一定程度上，稅法也遵循會計核算的某些原則，但由于稅法的法定原則、公平原則、經濟效率原則和便利原則等，在諸如穩健或謹慎性原則等許多會計基本原則的使用中又有所背離。
二、會計與稅法差異的表現形式
會計與稅法目標的分離，導致二者在針對同樣的經濟事項時，具體內容規定和處理方法上存在著許多差異，表現在會計要素中的資產、負債、收入、成本費用的確認標準、確認范圍、計量方法和攤銷政策的選擇方面有很多不一致之處。
會計制度和稅收政策關于固定資產計提折舊年限和折舊方法是不完全一致的，對于資產評估增值的處理也有所不同，無形資產的攤銷年限二者規定也有明顯的差異。關于開辦費的攤銷，會計制度規定在企業開始生產經營當月起一次計入開始生產經營當月的損益，而稅收政策規定，企業在籌建期發生的開辦費，應當從開始生產、經營月份的次月起在不短于五年的期限內分期扣除。
對于收入的確認和處理會計制度和稅收政策也是明顯不同的。會計核算要遵循客觀性原則、實質重于形式的原則和謹慎性原則，注重收入實質性的實現，而不僅僅是收入法律上的實現。而稅法的目的是對納稅人在一定時期內所獲得的經濟收入進行測定，從而對此課征一定量的稅收，以保證國家的財政收入，滿足政府實現經濟和社會職能的需要。因此，稅款的征收要遵循法律性原則和確保收入的原則，注重界定和準確計算應納稅額的計稅依據。
稅法所指成本和費用的概念與一般會計意義上的概念有所不同。會計上廣義的費用是指實體全部的支出，而成本則是指對象化的費用。稅法所指成本，是申報納稅期間已經申報確認的銷售商品、提供勞務、轉讓處置固定資產和無形資產的成本。
存貨計價方法的確定和期間費用的處理會計制度和稅收政策也有一定的差異。
三、會計與稅法差異的協調
會計與稅法目標的不同導致其基本前提、遵循原則、具體內容規定和操作方法的諸多差異，這給實務領域帶來許多矛盾、困惑、繁瑣和障礙，迫切要求解決差異引發的現實問題。
按照現行的會計模式和稅收征管體制的規定，企業會計必須依據其所執行的會計準則和會計制度進行日常核算，但申報繳納稅款時要根據稅法要求將涉稅項目的差異在相關的納稅申報表中進行調整，針對差異的處理并不改變賬務處理過程和結果，而體現于賬外調整。如果企業的涉稅業務較多，二者差異過大，納稅調整項目過多，就會大大增加會計工作量和企業作為納稅人的納稅申報難度，企業納稅成本就會提高；相應的稅務機關征管機構日常審核、稽查機構檢查管理的難度也會增大，征稅成本就會提高。根據稅收的經濟效率原則以及成本效益原則，如果征納稅雙方遵從稅法的成本過高，則對企業而言，經濟活動受到干擾和阻礙，由此帶來的經濟收益必然減少，理論上企業會運用手段回避差異；對稅收而言，征稅成本加大意味著效率降低，稅收監控失去應有的作用。因此，實務領域迫切要求采取積極措施實現二者的協調，這既有利于降低征納稅雙方遵從稅法的成本，減少各自資源消耗，又能提高企業會計和稅務機構雙方的工作效率。
在2006年新會計準則出臺之前，我國對所得稅等已經建立了納稅調整體系，較為詳細地規定了稅收調整的內容。隨著會計制度的改革，新會計準則體系的建立，會計核算方法及原則的變化對會計利潤及納稅所得等產生了較大的影響，企業財務會計與稅收之間的差異性增強，需進一步加強兩者間的協調。
究竟如何解決會計與稅法的差異問題，實現二者的有機協調，是一個涉及制度和實踐兩個層面的復雜問題。會計與稅法差異的協調，應在正確對待差異問題的前提下，根據適度原則和可操作原則，從宏觀領域到微觀環節，自上而下建立一個系統的協調機制，在較長時間內，實現二者的適度和諧。
篇3
關鍵詞：會計準則稅收法規差異協調
中圖分類號：E232.5 文獻標識碼： A
正文：
稅收從產生之日起，就與會計聯系在一起。隨著人類社會經濟的發展，稅收與會計的聯系更加緊密，它們相互作用，相互影響，在社會經濟生活中發揮著越來越大的作用，并成為經濟學的兩個重要分支。會計制度與稅收的處理不僅是稅務部門與企業的重要工作，而且對整個社會的經濟發展也有著重要的影響，如何處理會計制度與稅法之間的關系，既是會計制度和稅收制度設計的理論問題，又是征納雙方確定征納稅額和反映會計信息的實踐問題。
一、會計準則與稅法產生差異的原因
會計制度就是“處理會計業務所必須遵循的規則、方法和程序的總稱，是從事會計工作的規范和標準”，即凡是與會計有關的規則都應列入會計制度范疇。
稅法是“國家制定的用以調整國家與納稅人之間在征納稅方面的權利與義務關系的法律規范的總稱”。
從會計準則和稅法的定義中可以看出，導致其產生差異主要是因為兩者的目標、要求和原則不同。
1、會計準則和稅法目標不同
會計準則和稅法產生差異的主要原因是因為在市場經濟條件下二者的根本目的不同。新準則第一句話就是“為了規范企業會計確認、計量和報告行為，保證會計信息質量，根據《中華人民共和國會計法》和其他法律、行政法規，制定本準則”，財務會計報告的目標是“向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策”。因此其根本點在于讓投資者或潛在投資者了解企業資產的真實性和盈利的可能性。而稅法則是以課稅為目的，要確保國家的財政收入足額、及時的上繳。同時它也發揮一些調節經濟、促進公平競爭的作用，還要為方便征收管理考慮。
2、會計準則和稅法所遵循的要求和原則不同
（1）謹慎性要求
會計核算時應遵循謹慎性要求，不得多計資產或收益、少計負債或費用，對可能發生的費用或損失應當合理預計。而稅法的確定性原則要求可扣除費用是已經發生的，金額是確定的。會計對收入的確認規定了嚴格的條件，努力抬高門檻；而稅法卻對收入劃出一個盡可能廣闊的范圍，防止漏網之魚。
（2）實質重于形式要求
會計核算的實質重于形式要求就是企業應當重視交易或事項的經濟實質進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或事項的法律形式為依據；稅法卻是尊重業務實質但更看重其法律要件。
（3）相關性要求
會計核算的相關性就是要求企業提供的會計信息應當能反映企業的財務狀況，經營成果和現金流量以滿足會計信息使用者的需要；稅法相關性的含義是與納稅相關——納稅人可扣除的費用從性質和根源上必須與取得的應稅收入相關，不相關則不得在計算應稅所得前扣除。
二、會計準則與稅法協調的建議
二者的協調是主張會計制度和稅收法規相互借鑒，促進兩者的自身完善，形成良性互動的關系，從而實現會計核算與稅收征管的雙贏。
1、會計準則與稅法差異協調的基本原則
（1）合理性原則
由于會計準則與稅法所依據的理論基礎的不同、制定目標的不同、規范形式的不同、核算原則的不同等，強求二者一致是不切實際的。要求二者協調，要考慮協調是否合理，在具體操作中，即要對會計準則、會計制度進行審視，又要對稅法進行研究，分析二者的不足和不相適應處，并加以研究，尋求可協調點。
（2）成本效益原則
在對稅法與會計制度協調時，必須把握好差異程度。既不能片面強調縮小差異，簡化會計核算工作，便于稅收征管，而忽視會計信息失真可能給投資者決策帶來的影響，也不能一味強調擴大差異，而導致企業會計核算更加靈活，忽視可能造成的大量避稅和偷漏稅款現象，給稅務部門征管增加難度，進而影響財政收入和提高稅收額外負擔及征稅成本。
（3）實用性原則
我國的稅收收入占 GDP 的比重與發達國家相比較低，并且，我國會計人員和稅務人員的素質都普遍較低。確定稅法與會計制度的分離程度必須充分考慮這些因素，循序漸進，所有的政策法規制定必須立足現實，具有可行性。
2、會計準則與稅法差異協調的一般思路
對于會計準則與稅法差異的協調，應該盡可能減少對實現會計與稅法目標影響小的差異，在制度的制定上應盡可能趨同。
（1）會計政策與稅法的制定過程應該多方參與、反復博弈
目前我國稅法與會計制度在制定過程中，雖然引入一些專家學者參與，但依舊是以政府為主導，缺少公開征集意見的程序，各方利益的協調和權衡有所不足。為保證稅法與會計準則在制定過程中得到充分的博弈，有必要在起草階段成立專門的評審委員會進行公開討論并組織評審，以此對制度的草擬進行監督。評審委員會擁有一定的否決權，評審委員會的人員應具有廣泛的代表性。只有加強理論界、實務界、以及政策制定部門信息交流，反復博弈，這樣才能使會計制度與稅法的納什均衡得以實現。
（2）會計準則制定時應考慮稅法的要求
由于稅法與會計準則的制定分屬兩個部門，在法規的制定和執行過程中很容易產生立法與利益取向的不同，容易造成企業陷入“囚徒困境”而選擇不遵從。所以兩個政府主管部門之間加強溝通合作是會計和稅法在制度上進行協作的一個重要保證。加強兩個部門的溝通和配合，設立由兩個機構代表組成的常設協調機構，無論在法規出臺前還是執行過程中都加強聯系，有助于加強會計制度與稅收法規的協作，可以提高會計制度和稅收法規協作的有效性。
a.在會計目標確立中應充分考慮稅務部門對會計信息的需要
我國的資源配置是以市場為主，輔之以強有力的宏觀調控。宏觀調控對于資源配置影響深遠，稅收作為宏觀調控的物質基礎和經濟杠桿，其對會計信息的需要理當受到重視。這種重視，目前應充分體現在堅持會計準則的前提下，主動與稅法保持一致，以簡化所得稅核算。
b.在會計制度選擇時應考慮不同性質企業對會計信息的不同要求
上市公司、大中型企業和小規模企業對會計信息的要求是不同的。對于上市公司而言，應在承認稅法目標與會計目標存在差異的基礎上，充分考慮稅務部門的實際需求，進一步縮小會計政策和方法的選擇，以建立“適度分離”的稅會模式。這樣做，不僅可以提高會計信息的真實、完整、可靠性，也有利于縮小會計制度與稅法之間不合理的差異。對于大中企業而言，會計信息的目標與上市公司有所不同：其中由于稅務征管部門對財務報告的高度依賴并且沒有其他途徑獲取所需的會計信息，因此成為重要的信息使用者之一。企業會計制度的制定應完全以受托責任觀為目標，充分考慮稅法中的有關規定，建立“適度融合”的稅會關系模式。對于小企業，稅務部門是唯一重要的外部信息使用者，編制財務報告的主要目的是為了納稅，應建立“高度融合”稅會模式。對于眾多的小型企業，在不違背會計核算一般原則和會計要素確認與計量原則的前提下,可以嚴格按稅法的規定限制會計方法的多樣化選擇,以避免納稅調整。
c.加強會計信息的披露
會計制度除了加強業務處理的規范，還有必要加強會計信息的披露，以便會計信息得到充分、全面的揭示。如在企業會計業務處理中不能完全體現出來的事項，通過會計信息進行披露，便使會計報表使用者更易理解，也便于稅務機關查核。這是對稅收征管的支持，同樣也是企業發展的必要。
（3）制定稅法時應考慮會計的要求
a.稅法應放寬對企業會計方法選擇的限制
隨著市場競爭的日益激烈和技術進步的加快，企業的固定資產在實物形式上的磨損和技術上的無形磨損都迅速的增加，會計制度在折舊年限和折舊方法上給予了更多的選擇性。但是，稅法對于企業折舊年限和折舊方法的限制性規定過死，如規定機器設備的折舊年限為10 年，折舊方法一律采用直線折舊方法。這些規定是與“涵養稅源”的觀念相違背的，不利于企業的技術進步和增強競爭力，同時也增加了會計工作的難度。稅法目前應降低對折舊年限的規定，為防止企業利用會計政策的變更而達到調節納稅的目的，可以規定當企業發生會計政策變更時，必須報請稅務機關批準或備案，并且一經確定在一定年限內不得變更。
b.稅法應有限度地許可企業對風險的估計
在市場經濟中，企業所面臨的風險是無處不在的，會計上充分估計各種風險，采用計提準備金、暫不確認收入等方法，都是企業抵御風險可能帶來損失的有效手段。稅法如果無視企業風險的存在，而一味強調保證財政收入，其結果只能是進一步降低企業抵御風險的能力、最終傷及稅基。因此，稅法必須從增收與涵養稅源的辯證關系出發，客觀地認識企業可能存在的風險，而不是一律加以排斥。為了防止企業利用風險估計有意進行偷漏稅款和延遲納稅，應對計提各種準備的條件和比例做出相應的規范。從而也可以縮小稅法與會計制度的差異，減少納稅調整事項。
三、結論
在我國會計準則與國際趨同、稅收制度逐漸適應社會經濟發展需求的同時，其兩者的差異成為會計人所關注的熱點，也是會計人產生疑惑的難點。本文通過對我國會計準則和稅收法規的比較，對其產生的主要差異從會計和稅法兩方面進行了詳細的分析、探討，并提出了對差異進行協調的方法。但由于會計和稅法的差異點很多、很細，涉及面也非常的廣，只能選取會計人最易產生問題疑點、討論的熱點進行分析、探討。
參考文獻
[1]國家稅務局.中國稅務.2008（12）
[2]中國會計學會.會計研究.2009（1）
[3]中國人民大學書報資料中心.財務與會計.2009
篇4
關鍵詞：稅法 會計制度 差異 協調
一、會計制度與稅法的關系
(一)會計制度與稅法關系的博弈分析如何處理會計準則和企業會計制度與稅法的關系，目前大體有兩種看法：統一論和分離論。持統一論觀點認為，應將稅基完全建立在會計制度的基礎上，或者將會計制度與稅法統一起來；持分離論觀點則認為，會計與稅收的目標不同，會計制度與稅法存在著現實差異，需要分別時間性差異和永久性差異，并進行跨期所得稅的分配，即建立以稅法為依據的稅務會計。會計準則與稅法的關系與一個國家所采用會計模式相關。根據諾布斯(Nobes)分類法，世界各國會計可以分為兩大模式：一是以微觀經濟理論為基礎建立的會計模式，這種模式的會計其職能的發揮主要表現在為決策者服務。在以美國為首的自由市場經濟國家，資本為投資者所擁有，財務報表是企業經營者向企業投資者進行報告的書面文件，財務報表的編制主要是為企業投資者服務。二是以宏觀經濟理論為基礎建立的會計模式。這種模式的會計，其職能的發揮主要表現在為政府管理部門的管理和控制服務。以法國、荷蘭為首的政府計劃在經濟中占有一定位置的國家，財務報表的編制主要是為了滿足政府管理部門的需要，而為投資者、債權人提供會汁信息則是次要的。
(二)會計制度與稅法的現狀分析由于會計制度與稅法在立法宗旨、服務對象和約束因素等諸方面都是有區別的，絕對的統一可能會給企業和國家以及其他信息使用者造成信息的不準確性，從而影響企業決策、投資以及稅款征收。我國在計劃經濟時期企業大多是公有的，且政企不分，國家、企業、社會之間的利益高度一致，用來規范會計核算的會計制度實際上是執行稅法的工具，會計制度與稅法是完全統一的。隨著經濟體制改革的深入，企業經營機制轉換和建立現代企業制度的提出，企業理財自問題被重新擺在突出的位置上。在這種背景下我國頒布實施了企業會計準則，改變了傳統的會計模式，企業可以根據實際情況和自身的需要，站在一定的會計立場上，在會計準則所允許的范圍內，自行選擇某種具體的會計方法。會計不再僅是執行稅法的工具，會計準則也不再是稅法的重疊，會計準則與稅法在某些項目確認和計量標準上出現了差異。
二、稅法與會計制度協調的原則
(一)全面性原則在稅法與會計制度的協調過程中，既要對現行的企業會計準則體系進行審視，又要對現行的稅法體系進行審視，發現問題，并加以研究，以便協調，而不能一味地滿足某一方的需要。
(二)效率原則稅法與會計制度的協調要遵循效益大于成本原則，即掌握好分離或統一的“度”，既不能因統一而簡化會計核算工作、便于稅收征管，而不考慮其負面影響；也不能因分離而導致企業會計核算更加靈活，稅款計算及征管難度加大，企業在短期內應繳稅款減少，進而影響稅務機關完成稅收任務，而忽視由此帶來企業資金運轉壓力減輕，有利于企業穩定發展，從而有利于稅源培植，有利于形成經濟和稅收同步增長的良性循環的事實。
(三)現實性原則目前會計準則的制定以及稅法改革都在于國際接軌，適應國際化趨勢。同時要求稅法與會計制度的協調，要充分考慮我國的國情。在市場經濟不斷發展完善、企業改革的關鍵時期，應充分尊重并體現稅收與會計在現代市場經濟下的內在聯系，從我國的國情出發，通過內在遵從與外部調整相結合的辦法來協調兩者的差異。在會計準則中應該給予企業較大的理財自；同時也應考慮稅收收入占GDP比重的問題和國家財政資金需要，加大稅收征管力度，增強稅法的“剛性”。
(四)靈活性原則會計準則是根據會計理論和會計慣例要求制定的，應更多地滿足投資者和經營管理者的需要，以及加強財務會計核算的要求，在會計事項的處理上可能有多種方法供選擇。稅法也應根據經濟環境變化的情況，適時進行修改、補充和完善。
(五)嚴肅性原則會計制度和稅法均屬于我國經濟制度的重要組成部分，對經濟發展和規范經濟秩序有著重要作用。無論是會計準則還是稅法，在協調過程中，需要作出修改時必須慎重，要經過周密規劃、調查和論證，待時機成熟時才能進行，以保證會計準則和稅法的穩定性、嚴肅性和權威性。
三、稅法與會計制度存在的差異分析
(一)收入方面會計制度確定的收入是指商品銷售收入、勞務收入、其他業務收入、營業外收入、投資收益等實現的收入。稅法規定的收入系指應稅收入，應稅收入與會計收入既有一致性，又有差別。在企業對外銷售商品或提供勞務取得的收入以及營業外收入、投資收益等方面，會計收入與應稅收入是一致的，但稅法與會計制度對收入的確認又有著不同的規定。(1)企業使用自產產品沒有實現的收入。對于企業使用自產產品沒有實現的收入稅法規定在計稅時屬于應稅收入，但按照會計制度的規定可以不作為會計收入，從實務來看，這類會計事項沒有實現真正意義上的收入，日常財務處理可以不在收入賬戶中反映；但是從衡量納稅人稅收負擔來看，如果對自產自用產品不征稅會導致經營同類產品的不同納稅人的稅收負擔不公平，因此稅法確認為應稅收入，要求納稅人在計稅時以會計制度為基礎進行調整。(2)企業接受的捐贈收入。對于企業接受的捐贈，會計制度規定不視為企業取得的一項收入，捐贈方作為營業外支出處理；接受捐贈資產一般會使企業的經濟資源增加，將其視為企業全體所有者的一項權益，納入“資本公積”項目核算。而稅法則將企業取得的捐贈收入視為應稅收入，對于企業接受的貨幣捐贈，應一次性計入企業當年度收益，計算繳納企業所得稅；對于企業取得的非貨幣資產捐贈，應按照合理價格估價計入有關資產項目，當年或分年度計算繳納企業所得稅，同時允許資產的成本以會計制度為基礎按照稅法規定在稅前扣除，如果是固定資產(無形資產)，通過折舊(攤銷)扣除；如果是流動資產按規定計入成本。(3)折扣。對于“商品銷售折扣”，稅法與會計制度有明顯不同。會計制度規定，企業實際發生現金折扣直接計人當期財務費用，價格折扣可以從收入中扣減。而稅法從規范征管的目的出發，對于價格折扣，如果銷售額和折扣額在同一張發票上分別注叫的，可按折扣后的余額作為銷售額，計算增值稅和所得稅；如果折扣額另開發票，不論其在財務上如何核算，均不得從收入中扣減；現金折扣如果發生作為企業回收資金的費用，不能直接抵減收入而少繳稅。
(二)成本費用方面所得稅是對純所得計稅，與成本費用相關，其他稅種的征收均與成本費用關系不大。所得稅的計征依據是應納稅所得額，即應稅收入扣除與取得收入相關的、必要的、合理的成本、費用、稅金、損失和其他支出后的余額。企業發生的支出應當區分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發生當期直接扣除；資本性支出應當分期扣除或者計入有關資產成本，不得在發生當期直接扣
除，企業的不征稅收入用于支出所形成的費用或者財產，不得扣除或者計算對應的折舊、攤銷扣除。應納稅所得額以會計利潤為基礎但是不同于會計利潤。會計利潤反應企業的實際收益，是實現的收入扣除各項支出之后的余額。從扣除方法看，計算會計利潤以會計制度為基礎，采用據實扣除方法，發生的支出均按實際發生額扣除；計算應納稅所得額以稅法為基礎，遵循相關性原則和配比原則，成本費用扣除采用據實扣除和標準扣除相結合的方法，如銷售成本、辦公費用等可以據實扣除，而業務招待費、廣告費、公益性捐贈等采用標準扣除法。稅法還規定了不允許稅前扣除的項目以及在會計制度規定扣除的基礎上加計扣除的項目。稅法規定的標準扣除項目主要包括：借款利息支出。企業在生產經營活動中發生的合理的不需要資本化的借款費用按照會計制度規定在計算會計利潤時可以據實扣除。稅法規定采用標準扣除方法，向金融機構借款的利息支出，按照實際發生數扣除。向非金融機構借款的利息支出，包括納稅人之間相互拆借的利息支出，按照不高于金融機構同類、同期貸款利率計算的數額以內的部分，準予扣除，超過的部分要調增應納稅所得額計算所得稅；捐贈支出。企業在生產經營活動中發生的捐贈支出，按照會計制度規定在計算會計利潤時允許扣除。稅法則規定，納稅人用于公益性的捐贈，在年度利潤12％以內的部分，準予扣除。非公益性捐贈以及超過扣除標準的公益性捐贈不允許稅前扣除，要調增應納稅所得額計算所得稅；業務招待費。企業在生產經營活動中發生的業務招待費，依據會計制度規定計入管理費用在計算利潤時扣除。稅法則規定按實際發生額的60％計算扣除，但扣除數額不得超過銷售(營業)收入的5‰，超過的部分要調增應納稅所得額計算所得稅；廣告費和業務宣傳費。按照會計制度規定，企業生產經營活動中發生的廣告費和業務宣傳費在計算利潤時按發生額扣除。稅法規定納稅人每一納稅年度發生的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售(營業)收入15％的部分，可據實扣除。超過部分可向以后納稅年度結轉，屬于時間性差異。稅法規定不允許稅前扣除而計算會計利潤時可以扣除的項目：向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項；企業所得稅稅款；稅收滯納金；罰金、罰款和被沒收財物的損失；本法第九條規定以外的捐贈支出；贊助支出；未經核定的準備金支出；與取得收入無關的其他支出。開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計人當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50％加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150％攤銷。
(三)資產負債方面會計上的資產是指企業過去的交易、事項形成并由企業擁有或者控制的資源，該資源預期會給企業帶來經濟利益；會計上的負債是指企業過去的交易、事項形成的現時義務，履行該義務預期會導致經濟利益流出企業。稅法上對資產和負債沒有做出明確的定義。按照現行有關規定，兩者的差異主要有以下方面：(1)存貨。企業會訓制度與稅法在取得存貨的計價上、存貨盤影的處理：是一致的，兩者存在的差異，主要是存貨計價方法變更方面。存貨的計價方法一經確定，不得隨意變更。如有必要變更，企業會計制度規定，應當將變更的內容和理由、變更的累積影響數，以及累積影響數不能合理確定的理由等，在會計報表附注中予以說明。這樣規定的理由是如果企業在不同的會計期間采用不同的會計核算方法，將不利于會計信息使用者對會計信息的理解，不利于會計信息作用的發揮。而稅法對此規定是如需改變的，應在下一納稅年度開始前報主管稅務機關批準。否則，對應納稅所得額造成影響的，稅務機關有權調整。這樣規定主要是防止納稅人利用會計方法的變化在不同納稅期間或不同產品之間調劑應納稅所得額的水平。(2)固定資產。固定資產通過折舊影響利潤和應稅所得。稅法與會計制度對固定資產處理差異主要體現在折舊年限和著挽救方法上。企業會計制度規定，企業應當按照固定資產的性質和消耗方式，合理地確定固定資產的預計使用年限和預計凈殘值，即對企業固定資產沒有明確規定最低折舊年限，企業根據實際情況來確定。其目的是為了使固定資產的凈值能真實地反映企業固定資產的實際價值。而稅法明確規定了各類固定資產計提折舊的最低年限，其目的為了保證所得稅收入的穩定和避免企業利用預計殘值率和計提折舊的年限作為企業應納稅所得額的調節器，從而影響國家的財政收入。折舊方法方面，會計制度規定，企業可以采用平均年限法、工作量法、年數總和法、雙倍余額遞減法等。折舊方法一經確定，不得隨意變更。如需變更，應當在會計報表附注中予以說明。其目的主要是為了防止企業利用折舊方法來調節利潤，保證會計信息的真實性。稅法規定，企業固定資產折舊費用的計算原則上采取直線折舊法。對促進科技進步、環境保護和國家鼓勵投資的關鍵設備，以及常年處于震動、超強度使用或受酸、堿等強烈腐蝕狀態的固定資產，可以采取加速折舊方法，但最低折舊年限不得低于本規定折舊年限的60％，(3)無形資產。價值轉移方面的差異稅法對無形資產攤銷期的規定，基本與會計制度相同。兩者的區別主要體現在攤銷的范圍，企業會計制度對外購的商譽要攤銷計入管理費用；而稅法規定外購的商譽不得在稅前扣除。(4)資產的減值準備。會計上規定期末應對各種資產按成本與市價孰低法計價，如發現資產減值或貶損應計提減值準備，包括壞賬準備、短期投資跌價準備、存貨跌價準備、長期投資減值準備、委托貸款減值準備、固定資產減值準備、在建工程減值準備、無形資產減值準備等，而稅法上對各項減值準備估計的方法、比例與范圍作了較明確的限制性規定。(5)放棄債權。會汁上規定對債權人主動放棄的債權或者債務人無法償還的債權，作為債務人的企業應按賬面價值轉為資本公積，作為增加所有者權益處理，而按稅法規定應作為營業外收入處理并按規定計算應納稅所得額計算納稅。(6)預計負債。企業對外提供擔保、商業承兌票據貼現、未決訴訟、產品質量保證等很可能產生的負債。會計制度要求企業應按照規定項目和確認標準，合理地計提各項很可能發生的負債，稅法上堅持實際支付原則，不予確認很可能發生的負債。
四、稅法與會計制度產生差異的成因分析
(一)目標不同從制定目的看，制定與實施企業會計制度的目的是為了真實、完整地反映企業的財務狀況、經營業績，以及財務狀況變動的全貌，為政府部門、投資者、債權人、企業管理者以及其他會計報表使用者提供決策有用的信息。制定和實施稅法的目的主要是取得國家的財政收入，對經濟和社會發展進行調節，保護納稅人的權益。盡管兩者在使用的一些會計概念、原則和方法上有著很大的一致性，但由于其根本目標不同，兩者有時會對同一經濟行為或事項做出不同的規范要求。
(二)處理方法不同從處理方法看，會計制度規定必須在收付實現制與權責發生制中選擇一種作為會計核算基礎。而稅法在計算應稅所得額時既要保證納稅人有立即支付貨幣資金的能力和稅務機關有征收當前收入的必要性，又要考慮征收管理方便，即稅法是收付實現制與權責發生制的結合。
(三)適用原則不同由于企業會計制度與稅法所服務目的不同，導致兩者為實現各自不同目的所遵循的原則也存在很大的差
異。稅法也遵循一些會計核算的基本原則，如相關性原則、客觀性原則、權責發生制和配比原則等。但基于稅法堅持的法定原則、收入均衡原則、公平原則、反避稅原則和便利行政管理原則等，在穩健或謹慎性原則等許多會計基本原則的使用中又有所背離?；驹瓌t決定了方法的選擇，并且是進行職業判斷的依據。原則的差異導致會計和稅法對有關業務的處理方法和判斷依據產生差別。
五、稅法與會計制度間的協作思路
(一)要加強管理層面的合作和配合會計和稅收的法規制訂和日常管理分屬于財政部和國家稅務總局兩個不同的主管部門，在法規的制訂和執行過程中很容易產生立法取向的不同所以兩個政府主管部門之間加強溝通合作是會計和稅法在規制上進行協作的一個重要保證。與美國等國家其會計準則由民間機構制訂不同，我國的會計制度由政府制訂，因此部門之間具有溝通優勢。加強兩個部門的溝通和配合，設立由兩個機構代表組成的常設協調機構，不論在法規出臺前還是執行過程中都加強聯系，有利于減少不必要的差異損失，有助于加強會計制度與稅收法規的協作，這同時也是加強會計界和稅務界相互宣傳的重要媒介，可以提高會汁制度和稅收法規協作的有效性。
(二)加強會計制度與稅法在業務處理方面的協調溝通對會計處理比較規范的業務，會計制度與稅法的協調要使稅法在堅持自身原則的基礎上，與會計原則作適當的協調。如會計方法的選擇，企業可以嚴格按稅法的規定選擇會計方法，或者提供可以保持一致的備選方法，如取消各項減值準備和預計負債，實行資產報損和預計負債經稅務部門批準后據實入賬的方法，則消除了該時間性差異；固定資產的折舊方法和折舊年限，會計制度都有明確規定，但實際執行中大多數小型企業偏向于采用稅法規定允許的標準，以避免納稅調整。由于現實經濟生活中不確定因素日益突出，會計估計的不確定性和計算應納稅所得額所需的確定性之間存在較大的矛盾，需要做出稅收規定加以協調。
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一、售后回購的含義
售后回購，是指銷貨方在售出商品后，在一定的期間內，按照合同的有關規定又將其售出的商品購回的一種交易方式。從這個定義來看，售后回購旨在為企業籌集資金，那么，企業在售出商品、回購商品兩個環節是應該按照銷售和采購進行賬務處理呢，還是按融資業務進行賬務處理？主要是看該業務是否符合《企業會計準則――收入》確認的條件。即收入確認必須同時符合下列四個條件：一是企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；二是企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施控制；三是與交易相關的經濟利益能夠流入企業；四是相關的收入和成本能夠可靠的計量。將售后回購業務對照上述四個條件，明顯看出該業務與收入確認的第二個條件不符，因此，在會計實踐中，對售后回購業務一般不應該確認收入。
二、售后回購的會計處理
根據“實質重于形式”的會計核算原則，售后回購業務應視同融資業務進行賬務處理。企業在反映售后回購業務時，應設置“待轉庫存商品差價”科目，核算企業在附有購回協議的銷售方式下，發出商品的實際成本與銷售價格以及相關稅費之間的差額。
例如：甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17％。2004年11月1日甲公司與乙公司簽訂協議，向乙公司銷售一批商品，增值稅專用發票上注明銷售價格為100萬元，增值稅額17萬元。協議規定，甲公司應在2005年3月31日將所有的商品購回，回購價格為110萬元。商品已發出，貨款已收到。假定：（1）該商品的實際成本為80萬元；（2）除增值稅外不考慮其他相關稅費。
甲公司的會計處理如下：
1發出商品時：
借：銀行存款1170000
貸：庫存商品800000
應繳稅金――應繳增值稅（銷項稅額）170000
待轉庫存商品差價200000
2由于回購價格大于原售價，因而應在銷售與回購期間內按期計提利息費用，計提的利息費用直接計入當期財務費用。這樣做的理由是，此種售后回購本質上屬于一種融資交易，回購價格大于原價的差額相當于融資費用，因而應在計提時直接計入當期財務費用。
每月應計提的利息費用為2萬元（100000元/5個月），會計分錄如下：
借：財務費用20000
貸：待轉庫存商品差價20000
32005年3月31日甲公司購回2004年11月1日銷售的商品，增值稅專用發票上注明的商品價款為1100000元，增值稅額187000元，
借：物質采購（或庫存商品等）1100000
應繳稅金――應繳增值稅（進項稅額）187000
貸：銀行存款（或應付賬款等） 1287000
借：待轉庫存商品差價80000
財務費用20000
貸：物資采購（或庫存商品等） 100000
從本例看出，企業為獲取100萬元資金的使用權，以商品作抵押，花費10萬元的費用才得以實現，企業的“庫存商品”的成本并未增減，從而進一步證明了“售后回購”不能作為收入進行賬務處理。
當然，實際回購價格有三種情況：
第一種，實際回購價格等于協議回購價格。
第二種，實際回購價格大于合同回購價格。如例題中的商品價格大幅上漲，實際回購價格為115萬元，則賬務處理為：第一、二筆分錄相同，第三筆分錄為：
借：應付賬款1100000
財務費用50000
貸：銀行存款1150000
第三種，實際回購價格小于合同回購價格。如例題中的商品價格大幅下滑，實際回購價格為105萬元，則賬務處理為：第一筆和第二筆分錄相同，第三筆分錄為：
借：應付賬款1100000
貸：銀行存款1050000
財務費用50000
三、售后回購的稅務處理
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關鍵詞：新舊企業；所得稅稅法；差異比較
abstract: on march 16, 2007, our country announced "people’s republic of china enterprise obtained tax law", this law will become effective in january 1, 2008. new "people’s republic of china enterprise obtained tax law" will substitute for on april 9, 1991 to announce "the people’s republic of china foreign invested company and foreign enterprise obtained tax law" and on december 13, 1993 issues "people’s republic of china enterprise income tax temporary regulation". in view of the fact that the innovation in aspects and the present tax law and so on taxpayer, tax rate, deduction, tax preference has many differently, this cultural spy contrasts the enterprise income tax agence france presse old law main point, prepares the reader to compare.
key word: new old enterprise; income tax law; the difference compares
一、納稅人
(一)內資企業所得稅對納稅人的規定
現行《企業所得稅暫行條例》第二條規定，下列實行獨立經濟核算的企業或者組織，為企業所得稅納稅義務人：①國有企業；②集體企業；③私營企業；④聯營企業；⑤股份制企業；⑥有生產、經營所得和其他所得的其他組織。
(二)外資企業所得稅對納稅人的規定
現行《外商投資企業和外國企業所得稅法》規定的納稅人為外商投資企業和外國企業。外商投資企業，是指在中國境內設立的中外合資經營企業、中外合作經營企業和外資企業；外國企業，是指在中國境內設立機構、場所，從事生產、經營和雖未設立機構、場所，而有來源于中國境內所得的外國公司、企業和其他經濟組織。
(三)新企業所得稅法對納稅人的規定
新《企業所得稅法》第一條規定，在中華人民共和國境內，企業和其他取得收入的組織（以下統稱企業）為企業所得稅的納稅人，依照本法的規定繳納企業所得稅。個人獨資企業、合伙企業不適用本法。
二、稅率
(一)內資企業所得稅對稅率的規定
現行《企業所得稅暫行條例》第三條規定，納稅人應納稅額，按應納稅所得額計算，稅率為33%。
(二)外資企業所得稅對稅率的規定
現行《外商投資企業和外國企業所得稅法》第五條規定，外商投資企業的企業所得稅和外國企業就其在中國境內設立的從事生產、經營的機構、場所的所得應納的企業所得稅，按應納稅的所得額計算，稅率為30%；地方所得稅，按應納稅的所得額計算，稅率為3%。
(三)新企業所得稅法對稅率的規定
新《企業所得稅法》第四條規定，企業所得稅的稅率為25%。非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所無實際聯系的，應就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅，適用稅率為20%。
三、應納稅所得額
(一)內資企業所得稅對應納稅所得額的規定
現行《企業所得稅暫行條例》規定，中華人民共和國境內的企業，除外商投資企業和外國企業外，應當就其生產、經營所得和其他所得，依照本條例繳納企業所得稅。企業的生產、經營所得和其他所得，包括來源于中國境內、境外的所得。
納稅人每一納稅年度的收入總額減去準予扣除項目后的余額為應納稅所得額。納稅人的收入總額包括：①生產、經營收入；②財產轉讓收入；③利息收入；④租賃收入；⑤特許權使用費收入；⑥股息收入；⑦其他收入。
(二)外資企業所得稅對應納稅所得額的規定
現行《外商投資企業和外國企業所得稅法》規定，中華人民共和國境內的外商投資企業和外國企業的生產、經營所得和其他所得，依照本法的規定繳納所得稅。外商投資企業的總機構設在中國境內，就來源于中國境內、境外的所得繳納所得稅。外國企業就來源于中國境內的所得繳納所得稅。
外商投資企業和外國企業在中國境內設立的從事生產、經營的機構、場所每一納稅年度的收入總額，減除成本、費用以及損失后的余額，為應納稅的所得額。
(三)新企業所得稅法對應納稅所得額的規定
新《企業所得稅法》規定，居民企業應當就其來源于中國境內、境外的所得繳納企業所得稅。非居民企業在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯系的所得，繳納企業所得稅。非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅。
企業每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應納稅所得額。收入總額包括：①銷售貨物收入；②提供勞務收入；③轉讓財產收入；④股息、紅利等權益性投資收益；⑤利息收入；⑥租金收入；⑦特許權使用費收入；⑧接受捐贈收入；⑨其他收入。不征稅收入有：①財政撥款；②依法收取并納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金；③國務院規定的其他不征稅收入。
四、扣除項目
(一)內資企業所得稅對扣除的規定
1.準予扣除的項目。現行《企業所得稅暫行條例》規定，計算應納稅所得額時準予扣除的項目，是指與納稅人取得收入有關的成本、費用和損失。下列項目，按照規定的范圍、標準扣除：①納稅人在生產、經營期間，向金融機構借款的利息支出，按照實際發生數扣除；向非金融機構借款的利息支出，不高于按照金融機構同類、同期貸款利率計算的數額以內的部分，準予扣除。②納稅人支付給職工的工資，按照計稅工資扣除。③納稅人的職工工會經費、職工福利費、職工教育經費，分別按照計稅工資總額的2%、14%、1.5%計算扣除。④納稅人用于公益、救濟性的捐贈，在年度應納稅所得額3%以內的部分，準予扣除。
2.不得扣除的項目?，F行《企業所得稅暫行條例》規定，在計算應納稅所得額時，下列項目不得扣除：①資本性支出；②無形
資產受讓、開發支出；③違法經營的罰款和被沒收財物的損失；④各項稅收的滯納金、罰金和罰款；⑤自然災害或者意外事故損失有賠償的部分；⑥超過國家規定允許扣除的公益、救濟性捐贈，以及非公益、救濟性的捐贈；⑦各種贊助支出；⑧與取得收入無關的其他各項支出。
(二)新企業所得稅法對扣除的規定
1.準予扣除的項目。新《企業所得稅法》規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。①企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12％以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。②在計算應納稅所得額時，企業按照規定計算的固定資產折舊，準予扣除。③計算應納稅所得額時，企業按照規定計算的無形資產攤銷費用，準予扣除。④在計算應納稅所得額時，企業發生的有關長期待攤費用，按照規定攤銷的，準予扣除。
2.不得扣除的項目。新《企業所得稅法》規定，在計算應納稅所得額時，下列支出不得扣除：①向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項；②企業所得稅稅款；③稅收滯納金；④罰金、罰款和被沒收財物的損失；⑤本法第九條規定以外的捐贈支出；⑥贊助支出；⑦未經核定的準備金支出；⑧與取得收入無關的其他支出。
五、稅收優惠
(一)內資企業所得稅對稅收優惠的規定
現行《企業所得稅暫行條例》第八條規定，對下列納稅人，實行稅收優惠政策：①民族自治地方的企業，需要照顧和鼓勵的，經省級人民政府批準，可以實行定期減稅或者免稅；②法律、行政法規和國務院有關規定給予減稅或者免稅的企業，依照規定執行。
(二)外資企業所得稅對稅收優惠的規定
現行《外商投資企業和外國企業所得稅法》規定的稅收優惠政策主要有：①設在經濟特區的外商投資企業和設在經濟技術開發區的生產性外商投資企業，減按15%的稅率征收企業所得稅。②設在沿海經濟開放區等地區的生產性外商投資企業，減按24%的稅率征收企業所得稅。③屬于能源、交通、港口、碼頭或者國家鼓勵的其他項目的，可以減按15%的稅率征收企業所得稅。④對生產性外商投資企業，經營期在10年以上的，從開始獲利的年度起，第1年和第2年免征企業所得稅，第3年至第5年減半征收企業所得稅。⑤從事農、林、牧業的外商投資企業和設在經濟不發達的邊遠地區的外商投資企業，依照規定享受免稅、減稅待遇期滿后，在以后的10年內可以繼續按應納稅額減征15%-30%的企業所得稅。等等。
(三)新企業所得稅法對稅收優惠的規定
1.稅率優惠。新《企業所得稅法》規定，符合條件的小型微利企業，減按20％的稅率征收企業所得稅；國家需要重點扶持的高新技術企業，減按15％的稅率征收企業所得稅。
2.免稅收入。新《企業所得稅法》規定，企業的下列收入為免稅收入：①國債利息收入；②符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益；③在中國境內設立機構、場所的非居民企業從居民企業取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益；④符合條件的非營利組織的收入。
3.免稅、減稅所得。新《企業所得稅法》規定，企業的下列所得，可以免征、減征企業所得稅：①從事農、林、牧、漁業項目的所得；②從事國家重點扶持的公共基礎設施項目投資經營的所得；③從事符合條件的環境保護、節能節水項目的所得；④符合條件的技術轉讓所得。
4.加計扣除。企業的下列支出，可以在計算應納稅所得額時加計扣除：①開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用；②安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的工資；③創業投資企業從事國家需要重點扶持和鼓勵的創業投資，可以按投資額的一定比例抵扣應納稅所得額；④企業的固定資產由于技術進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法；⑤企業綜合利用資源，生產符合國家產業政策規定的產品所取得的收入，可以在計算應納稅所得額時減計收入；⑥企業購置用于環境保護、節能節水、安全生產等專用設備的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免。
六、特別納稅調整
(一)內、外資企業所得稅對納稅調整的規定
現行《企業所得稅暫行條例》和《外商投資企業和外國企業所得稅法》規定，納稅人與其關聯企業之間的業務往來，應當按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用。不按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅所得額的，稅務機關有權進行合理調整。
(二)新企業所得稅法對納稅調整的規定
新企業所得稅法對納稅調整的規定有：①企業與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則而減少企業或者其關聯方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整；②企業可以向稅務機關提出與其關聯方之間業務往來的定價原則和計算方法，稅務機關與企業協商、確認后，達成預約定價安排；③企業不提供與其關聯方之間業務往來資料，或者提供虛假、不完整資料，未能真實反映其關聯業務往來情況的，稅務機關有權依法核定其應納稅所得額；④由居民企業，或者由居民企業和中國居民控制的設立在實際稅負明顯低于本法第四條第一款規定稅率（25%）水平的國家（地區）的企業，并非由于合理的經營需要而對利潤不作分配或者減少分配的，上述利潤中應歸屬于該居民企業的部分，應當計入該居民企業的當期收入；⑤企業從其關聯方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規定標準而發生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除；⑥企業實施其他不具有合理商業目的的安排而減少其應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。
除了上述六個方面外，新舊企業所得稅法還有征收管理上的差異：現行《企業所得稅暫行條例》規定，內資企業所得稅按年計算，分月或者分季預繳，月份或者季度終了后15日內預繳，年度終了后4個月內匯算清繳；外資企業所得稅按年計算，分季預繳，季度終了后15日內預繳，年度終了后5個月內匯算清繳，而新《企業所得稅法》規定，企業所得稅按納稅年度計算，分月或者分季預繳，月份或者季度終了之日起15日內，向稅務機關報送預繳企業所得稅納稅申報表，預繳稅款，年度終了之日起5個月內，向稅務機關報送年度企業所得稅納稅申報表，并匯算清繳。
[參考文獻]
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[2]中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法.1991.4.9.
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關鍵詞：會計制度；稅法；差異及協調
中圖分類號：F233 文獻標志碼：A 文章編號：1673－291X(2009)05－0159－02
一、概述
隨著我國市場經濟體制改革的深入發展及會計體制改革的不斷深入，我國會計制度與稅法的差異表現得越來越明顯。這種差異的存在與我國不同時期的經濟體制變革有較大的聯系。我們知道會計制度是會計工作所要遵循的規則和程序的總稱，而稅法則是國家法律調整稅收關系的法律規范，因而這兩者在會計實務工作中必然存在一定的差異。尤其是新的所得稅實行以來，這種差異就更明顯了，據不完全統計，新的所得稅法與會計制度的差異，相比以前增加了20多處。對于這種差異的存在我們應該客觀地分析并加以協調，以下將詳細分析這兩者之間差異的表現形式、原因以及協調的具體措施。
二、我國會計制度與稅法差異的表現形式
(一)會計制度和稅法在原則規定上的差異
在基本準則規定上，我國的《企業會計準則》規定，企業的會計核算要以權責發生制為基礎，即企業當期已經實現的收入和已經發生的費用，無論款項是否收付，都應該作為當期的收入和費用處理。然而，稅法的規定卻不完全承認權責發生制的適用性，其在企業的收入確認上傾向于權責發生制，而在費用的確認上卻更傾向于采用收付實現制。例如，在企業增值稅的賬戶處理時，企業在明細科目上還必須設置“應交增值稅――進項稅額”、“應交增值稅――已交稅金”、“應交增值稅――進項稅額轉出”等子項目，由此可見，其會計處理并不完全是按照權責發生制確認核算的，是按照收付實現制原則進行的。這正是會計制度和稅法在原則規定上的差異體現。
(二)會計制度與新稅法已消除的差異
新稅法的施行，加上新會計準則明年的更大范圍內執行，這兩者的同時實行不可避免地要加大企業會計處理與稅法處理的難度。因此，有必要了解新稅法實行前后與會計制度已經消除的差異，這將有利于企業更加明確以往存在的稅法與會計制度差異的影響。新稅法和新會計準則的實施消除了原先的差異有20多項，比較典型的有：向本企業職工發放本企業生產的產品、非貨幣性換出存貨、債務重組償還存貨等，原企業所得稅法視同銷售、原會計準則制度不視同銷售，而按新準則應該視同銷售，從而使稅法與會計的差異被消除。
(三)新稅法實施后會計制度與稅法新增的差異以及其在資產要素等項目處理上的差異
新稅法施行后在企業所得稅核算問題上也產生了新的差異，如新企業會計準則規定企業的期末資產計量應該應用公允價值的方式核算計量，并將公允價值與相關資產的賬面價值之間的差異計入當期損益或者所有者權益賬戶，但是在新的稅法當中并沒有對這方面做出規定，也就是這種核算方式在稅法上還未得到認可。此外，在資產要素核算上，會計制度和稅法也存在一定的差異，這些差異的存在會影響資產要素的會計核算。例如，會計制度對于固定資產等資產要素的處理強調加速折舊與提前攤銷資產，而稅法則要加上一些限制性條件。如固定資產折舊，會計上規定折舊方法、折舊年限和殘值估計、應計提折舊的固定資產范圍等企業可以自主決定，而稅法上卻明確規定，企業的會計處理如與稅法規定不一致，計稅時應按稅法規定調整；又如待攤費用，會計上規定如果待攤費用的項目不能為企業帶來經濟利益，應全部計入當期損益，而稅法則強調要按規定期限如實攤銷等。這些規定細節上的差異會直接影響企業的會計核算和會計處理方法的選擇。
(四)會計制度和新稅法在權益、負債、收入等各要素規定方面表現的主要差異
由于會計制度和稅法在原則規定上的區別，進而使得兩者在權益、負債、收入等各個具體會計項目上的定義、確認方法以及核算方式都存在一定程度上的差別。例如：會計制度上對于收入的確認就明顯和稅法上收入的確認標準不同，使得會計期末企業要針對收入項目作一系列的納稅調整；又如在接受資產捐贈、轉增資本等權益核算上，稅法和會計規定的核算方式和確認標準也存在細節上的差別。
三、我國會計制度與稅法存在差異的原因
(一)會計制度和稅法各自制定目的的不同是兩者存在差異的直接原因
我國制定的會計制度是為了能夠準確地反映企業經營狀況以及財務情況，為企業管理者、投資人以及相關信息使用者提供真實和可靠地財務信息作保障；而稅法制定的目的是保證國家財政收入的穩定和效率，利用稅收杠桿進行宏觀調控，調節收入分配。同時，兩者之間又有一定的聯系，會計制度約束下的企業會計信息是企業核算納稅的主要參照依據，稅法對于會計制度的規定具有約束和控制作用。
(二)所依據原則的不同是會計制度和稅法差異存在的前提條件
會計制度所遵循的原則有：謹慎性、實質重于形式等，這些會計核算的原則在稅法核算中也是認可的。然而，新稅法在此基礎上又具有一些自身的原則：收入平衡原則、公平原則、客觀原則、行政管理原則等，這些與會計制度核算的基本原則是完全不同的，甚至有時候是相背離的。因此，這些基本原則的差異導致了會計制度和稅法在會計業務和會計方法選擇上不可避免地要存在差異。
(三)經濟發展狀況是會計制度和稅法產生差異的主要原因
在我國隨著改革開放的不斷發展，市場經濟體制建設的不斷深入，與企業會計制度相關的會計準則不斷地得到修改和完善，稅法也是如此。從前，在傳統的計劃經濟體制下，企業屬于全民所有，本質上是國家的，會計制度體現的也就是國家的財政需要，因而當時的會計制度和稅法的目標是完全一致的。當前多種經濟成分的存在和發展，企業代表的不再僅僅是國家的需要了，企業和國家之間的利益目標存在差異，這是經濟水平發展的結果，也是導致會計制度和稅法出現差異的主要原因。
四、我國會計制度與稅法差異的協調
由前面的原因分析可知，當前我國會計制度和新稅法存在差異是由經濟發展水平所決定的，是一種必然的現象。經濟發展中在制定會計制度時考慮給予企業更多自主理財權的同時，也應該考慮國家財政收入的需要。所以，當前正確協調好新企業會計制度和新稅法之間的差異對于企業和國家來說都具有重要的意義。
(一)加強部門間的溝通，明確會計制度和新稅法法規各自調整的范圍
我國的會計制度制定部門為財政部，而稅法的制定部門為國家稅務總局。因而在各個制定法規時兩個部門間應該加強溝通，盡量使得財政部門制定出來的會計制度不僅能夠滿足企業會計核算的正常要求，同時，也能夠滿足納稅調整的需要；同樣的稅務總局制定出來的稅法制度也應該盡量在會計制度的合理范圍內，盡量使得企業的納稅調整工作降到最
低。同時，在具體施行制定工作時兩個部門要加強調查研究。在密切聯系企業實際的基礎上制定會計制度和稅法法規。在出臺每一個政策法規前都要充分地思考和準備，經過充分論證并且結合實際現實情況。
(二)強化會計制度建設，嚴格會計要素的確認、計量、報告以及處理方法的選擇
企業會計信息所披露的質量受到多重原則的限制，如相關性、實質性等，所以絕對可靠又準確的會計信息不太現實。因而在實際會計制度規定中應該綜合考慮多方面的需求，強化會計制度建設時要考慮使得會計信息能夠盡量滿足多方面信息使用者的要求。明確會計制度相關信息一方面可以通過簡化年度會計報表、利用英特網實現財務報告的實時監控、提高會計信息披露的透明性來著手；另一方面，企業在做會計要素的確認、計量、報告以及會計處理方法的選擇時，應該嚴格按照會計制度及相關準則的規定，不能因為臨時的納稅核算而擅自調整會計處理方法。
(三)完善新稅法相關內容，鼓勵企業進行合理的納稅籌劃
隨著我國新企業會計準則的順利施行，我國的企業會計制度已經越來越國際化了。因此，在這個基礎上稅法相關內容應該及時跟上，對于會計制度中規定的新內容，稅法應該及時加以規范，爭取借鑒國際上的先進做法和法規。在此基礎上，國家應該鼓勵企業積極展開合理的稅務籌劃，爭取達到企業里面會計制度和稅收法規應用的共同發展，在實務中實現兩者的合理統一、平衡發展。
(四)具體會計業務操作選擇恰當的會計處理方法以協調新會計制度與新稅法
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一、固定資產初始計量與計稅基礎的差異
固定資產的初始計量是指固定資產初始成本的確定。固定資產的成本，是指企業購建某項固定資產達到預定可使用狀態前所發生的一切合理、必要的支出。固定資產的取得方式不同，其初始計量方法也各不相同，固定資產的取得方式主要包括購買、自行建造、投資者投入、融資租入、非貨幣性資產交換、債務重組和企業合并等。本文僅以外購、自行建造方式取得的固定資產為例進行比較和分析。
（一）正常信用條件下購買的固定資產，初始計量與計稅基礎相同在正常信用條件下購買的固定資產，會計準則與所得稅法均規定以購買價款和支付的相關稅費以及使該資產達到預定可使用狀態前所發生的可歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員服務費等支出計價。
（二）超出正常信用條件延期付款取得的固定資產，會計成本小于計稅基礎 購買固定資產的價款超過正常信用條件延期支付時，因其具有融資性質，會計準則規定：固定資產的成本以購買價款的現值為基礎確定，實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額，除按照《企業會計準則第17號―借款費用》應予資本化的以外，應當在信用期間內計入當期損益。所得稅法規定：資產的計稅基礎指企業取得該項資產時，以實際發生的支出作為歷史成本計價。由此可見，固定資產的計稅基礎不按現值計價，不對支付價款折現。
（三）自行建造的固定資產，初始計量與計稅基礎相同 會計準則規定：自行建造固定資產的成本，由建造該項資產達到預定可使用狀態前所發生的必要支出構成，包括工程物資成本、人工成本、交納的相關稅費、應予資本化的借款費用以及應分攤的間接費用等。所建造的固定資產達到預定可使用狀態，但尚未辦理竣工決算的，應當自達到預定可使用狀態之日起，根據工程預算、造價或者工程實際成本等，按估計的價值轉入固定資產，待辦理了竣工決算手續后，再按實際成本調整原來的暫估價值。
所得稅法規定：自行建造的固定資產，以竣工結算前發生的支出為計稅基礎。由此可見，對于已達到預定可使用狀態而尚未辦理竣工決算的固定資產，雖然暫估價值與計稅基礎不同，但最終還是以竣工決算的成本進行計量。
二、固定資產后續計量與稅法的差異
固定資產在持有期間進行后續計量時，由于會計與稅收規定就固定資產折舊、減值準備的提取等處理的不同，可能造成固定資產的賬面價值與計稅基礎的差異。會計準則規定：固定資產折舊，是指在固定資產使用壽命內，按照規定的方法對應計折舊額進行系統分攤。所得稅法規定：固定資產折舊是指固定資產按稅法規定的折舊年限、折舊方法確定每一納稅年度允許在所得稅前扣除的折舊。影響固定資產折舊的因素有：折舊范圍、折舊基數、折舊年限、預計凈殘值、折舊方法、會計估計變更等。由于會計目標和稅收職能的不同，致使上述因素均存在著較大差異。
（一）折舊范圍的差異會計準則規定：企業應對所有的固定資產（包括融資租入的固定資產）計提折舊，但是已提足折舊仍繼續使用的固定資產和單獨計價入賬的土地除外。所得稅法規定：已足額提取折舊仍繼續使用的固定資產和單獨估價作為固定資產入賬的土地不得計提折舊；房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產、以經營租賃方式租入的固定資產、以融資租賃方式租出的固定資產、與經營活動無關的固定資產和其他不得計算折舊扣除的固定資產也不得計算折舊扣除。
（二）估價入賬固定資產調整原價的差異 固定資產折舊基數在會計和稅法中分別指固定資產初始計量和計稅基礎。固定資產折舊基數扣除凈殘值后的差額為折舊總額。企業以各種方式取得的固定資產，初始確認時按照會計準則規定確定的入賬價值基本上是被稅法認可的，即取得時其賬面價值一般等于計稅基礎；但是有些情況下也會存在差異。
會計準則規定：已達到預定可使用狀態但尚未辦理竣工決算的固定資產，應當按照估計價值確定其成本并計提折舊，待辦理竣工決算后再按實際成本調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊。由于企業所得稅是按年計算的，因此必須準確計算每一納稅年度的應納稅所得額。所得稅法規定：企業少計或者多計前期應納稅所得額，經稅務機關檢查確認應當計算應補交或者應退的稅款。企業因按實際竣工決算價值調整原暫估價或發現原計價有錯誤等原因調整固定資產價值，導致以前年度少計折舊的，應相應調減原所屬年度的應納稅所得額，相應多交的稅額可抵頂以后年度應交的所得稅；企業因按實際竣工決算價值調整原暫估價或發現原計價有錯誤等原因調整固定資產價值，導致以前年度多計折舊的，應相應調增原所屬年度的應納稅所得額，并補繳企業所得稅。
（三）已計提減值準備的固定資產，賬面價值小于計稅基礎 《資產減值準則》規定：如果固定資產的賬面價值低于其可收回金額的，應當計提減值準備。已計提減值準備的固定資產在計提折舊時，應當按照該項固定資產的賬面價值以及尚可使用年限重新計算確定折舊率和折舊額；如果已計提減值準備的固定資產價值又得以恢復，該項固定資產的折舊率和折舊額的確定方法按照固定資產恢復后的賬面價值，以及尚可使用年限重新計算確定折舊率和折舊額。所得稅法規定：企業計提的固定資產減值準備在發生實質性損失前不得在稅前扣除，因此，已計提減值準備的固定資產，賬面價值小于計稅基礎。
（四）折舊年限、預計凈殘值的差異 折舊年限是指固定資產使用壽命，即企業使用固定資產的預計期間，或者該固定資產所能生產產品或提供勞務的數量。會計準則沒有對固定資產的使用年限做具體規定，只是要求企業應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的使用壽命，其使用壽命一經確定，不得隨意變更。所得稅法雖然也沒有對固定資產的使用年限做具體規定，但規定了固定資產折舊的最低年限，如房屋、建筑物為20年；飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產設備為10年；與生產經營活動有關的器具、工具、家具等為5年；飛機、火車、輪船以外的運輸工具為4年；電子設備為3年。納稅人可以在此基礎上進行選擇。預計凈殘值是指假定固定資產預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態，企業目前從該項資產處置中獲得扣除預計處置費用后的金額。關于預計凈殘值，會計準則和所得稅法的規定是相同的，均要求企業應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的預計凈殘值，且預計凈殘值一經確定，不得隨意變更。
（五）折舊方法的差異 會計準則規定，企業應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現方式，合理選擇固定資產折舊方法。折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總和法。固定資產的折舊方法一經確定，不得隨意變更。所得稅法規定：除特別規定允許加速折舊或一次性折舊的固定資產外，一律采用直線法計算折舊扣除；加速折舊只能采用雙倍余額遞減法或者年數總和法計算，采取加速折舊計算方法的企業不得縮短折舊年限。國家稅務總局于2009年下發的企業固定資產加速折舊所得稅處理有關問題的通知中規定：企業擁有并用于生產經營的主要或關鍵的固定資產，由于技術進步、產品更新換代較快或者常年處于強震動、高腐蝕狀態等原因確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。
（六）折舊年限、預計凈殘值、折舊方法會計變更的差異 會計準則規定：企業至少應與每年年度終了，對固定資產的使用壽命、預計凈殘值、折舊方法進行復核。如果固定資產的使用壽命、預計凈殘值的預期數與原先估計數有差異的，應當相應調整固定資產使用壽命、預計凈殘值。如果與固定資產有關的經濟利益預期實現方式有重大改變的，應當相應改變固定資產的折舊方法。折舊年限、預計凈殘值、折舊方法的改變，均按照未來適用法進行會計處理。無論會計方法如何改變，計算所得稅時仍應按稅法規定的方法計算折舊扣除。申報所得稅時，只需將本期會計折舊與稅法折舊的差異額進行納稅調整即可。
（七）折舊年限、預計凈殘值、折舊方法稅法變更的差異 稅法變更是指稅收政策的調整。依據實體從舊原則，從新稅法實施之日起，改按新的方法計算折舊，不調整以前年度的折舊額和應納稅所得額。新稅法規定的折舊年限、凈殘值、折舊方法等，只適用于2008年1月1日以后新增的固定資產。2007年12月31日前購置的固定資產，仍適用兩稅合并前的折舊政策。企業應按新會計準則的有關規定計提折舊，申報所得稅時只需要對本年度會計折舊與稅法折舊的差額，做納稅調整即可。
篇9
1.公允價值計量準則中公允價值的定義。我國企業會計準則在《國際會計準則第32號———金融工具：列報》的基礎上，將公允價值定義為“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額”。公允價值計量準則在這一定義的基礎上進一步調整為“，市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售一項資產所能收到或者轉移一項負債所需支付的價格”。筆者認為，這一調整具有三重意義：一是準則制定機構已經意識到由于信息不對稱的普遍存在，真正熟悉情況的交易雙方在現實生活中很少出現；二是有序交易較之公平交易、市場參與者較之交易雙方、退出價格較之取得成本更能突出市場導向，而非主體導向或交易導向；三是計量日的補充突出了公允價值的動態屬性。該定義表明，公允價值是市場參與者、計量日和有序交易三個條件同時具備時資產或負債的退出價格。在三個條件中，“市場”和“有序交易”是相關聯的，因為市場成熟度主要通過市場競爭度、市場有序度、市場運行機制的靈活度，以及市場的操作成本等方面來評價。而市場有序度主要是指受市場內部運行規律制約的市場運行的有序性，有序交易則意味著市場運行中各經濟活動主體（或市場參與者）交易行為的標準化、規范化和合理化。舉例而言，目前美國及歐洲官員已著手調查蘋果及五大出版商是否聯手哄抬電子圖書價格，阻撓亞馬遜等對手提供更便宜的電子圖書，這種不利于市場競爭的行為使消費者不得不為最暢銷的電子圖書多掏33%~50%的錢?！笆袌觥焙汀坝嬃咳铡笔窍嚓P聯的，因為這里的市場指的是“當前”市場，而且是“當前”主要市場或“當前”最有利的市場，這就意味著“計量日”不會停留在某一特定的時點，而是一種狀態，而且永遠是“當前”的狀態。這也是公允價值與其他計量屬性（歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值等）最根本的區別。如果說其他計量屬性是一種靜態的計量（現在發生、現在重置、現在處置或未來折現），那么公允價值就是一種動態的計量。也正因如此，公允價值計量才有持續的公允價值計量（指其他相關會計準則要求或者允許企業在每個資產負債表日持續以公允價值進行的計量，例如對交易性金融資產公允價值的計量）和非持續的公允價值計量（指其他相關會計準則要求或者允許企業在特定情況下的資產負債表日以公允價值進行的計量，例如對持有待售的非流動資產公允價值的計量）之分?！坝行蚪灰住焙汀坝嬃咳铡笔窍嚓P聯的，因為沒有交易，也就沒有需要計量的資產或負債了；沒有有序交易，也就沒有必要運用公允價值進行計量了。公允價值計量準則不再強調資產或負債本身，而突出了“市場參與者”、“計量日”和“有序交易”三個條件的同時具備，資產或負債不過是市場參與者進行交易的載體而已。正因如此，公允價值計量準則引入了“計量單元”概念，即資產或負債以單獨或者組合方式進行計量的最小單位。計量單元可以是單項資產或負債，例如一項金融工具或者一項非金融資產；也可以是資產組、負債組或者資產和負債的組合，例如《企業會計準則第8號———資產減值》規范的資產組、《企業會計準則第20號———企業合并》規范的業務等。另外，公允價值計量準則要求企業以公允價值計量相關資產或負債時，應當考慮該資產或負債的特征“。市場參與者”在計量日對該資產或負債進行定價時考慮的特征包括資產狀況及所在位置、對資產出售或者使用的限制等。同時，公允價值計量準則在IFRS13的基礎上，提出了以“最佳用途”作為確定非金融資產公允價值的基礎“。最佳用途”是針對“市場參與者”而言的，不同的市場參與者對資產或負債的用途不盡相同，正所謂“你的垃圾也許是我的財富”。
2.企業所得稅法中對公允價值的規定及其與公允價值計量準則的區別。2007年3月16日，我國頒布了新《企業所得稅法》，并于同年12月6日頒布了《企業所得稅法實施條例》（以下簡稱“實施條例”）。實施條例第十三條規定，公允價值是指按照市場價格確定的價值。該定義的側重點在于計量日的“市場價格”?！镀髽I所得稅法》第六條及實施條例第十三條規定，接受捐贈收入為非貨幣性收入，應當按照公允價值確定收入。實施條例第十二條規定，股票股利應當按照公允價值確定收入。實施條例第二十五條規定，企業發生非貨幣性資產交換，稅法應當分解為按公允價值銷售和購進兩筆業務進行處理。實施條例第七十一條規定，通過支付現金以外的方式取得的投資資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為成本。但是，實施條例第五十六條卻規定，企業的各項資產，包括固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等，以歷史成本(企業取得該項資產時實際發生的支出)為計稅基礎。企業持有各項資產期間資產增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規定可以確認損益外，不得調整該資產的計稅基礎。由此可見，稅法更偏好歷史成本，即資產或負債已經在一個真實的買方和一個真實的賣方之間形成了一個真實的價格，如果這個價格恰好又是按照當時的市場價格確定的，這就是稅法意義上的公允價值。而且，稅法很謹慎地規定，只有在取得非貨幣性資產又沒有或不需要支付相應對價的貨幣資產時才采用公允價值計量。如前所述，會計意義上的公允價值是出于計量“退出價格”而非“買入價格”的目的，即資產或負債將要在一個假定的買方和一個假定的賣方之間形成一個假定的價格。這個假定的價格被稱為“輸入值”，公允價值計量準則要求最先使用第一層次輸入值，其次使用第二層次輸入值，最后使用第三層次輸入值。第一層次輸入值是在計量日能夠取得的相同資產或負債在活躍市場（指相關資產或負債交易量及頻率足以持續提供定價信息的市場）上未經調整的報價；第二層次輸入值是除第一層次輸入值外相關資產或負債直接或間接可觀察的輸入值；第三層次輸入值是相關資產或負債的不可觀察輸入值。這種符合會計思維的規定與稅法的“實際發生”原則背道而馳。
二、公允價值計量方面準則與企業所得稅法的差異
1.目標不同是差異產生的根源。會計的目標，主要是通用財務報表的目標，是為財務報表的使用者特別是投資者、債權人等提供決策相關信息，而公允價值相比其他計量屬性而言在金融資產計價等方面更具相關性。而制定稅法的總目標是規范稅收分配秩序，保證國家財政收入的實現，通過公平稅負為企業創造平等競爭的外部環境，并運用稅收這一經濟杠桿調節經濟活動的運行。由此可見，公允價值計量準則的決策有用目標與所得稅法的兼顧公平與效率目標存在著明顯的差異。前者屬于微觀范疇，后者屬于宏觀領域，目標的不同勢必帶來職能上的差異。
2.職能不同使兩者漸行漸遠。會計的基本職能包括反映（提供會計信息，這是其最基本的職能）和監督（根據所提供的信息進行會計監督）。稅法具有財政職能，即通過聚集財富滿足政府提供公共產品所需的物質，這是其最基本的職能；經濟職能，即通過稅收制度調節個人、企業和社會的經濟活動；監督職能，即通過稅收監督約束納稅人的經濟行為，使之符合國家的政治要求。由此可見，公允價值計量準則對反映職能的強化（能夠為信息使用者提供更相關的會計信息）與所得稅法的財政、經濟和監督等職能差異顯著。前者將作用于企業及其信息使用者，后者涉及企業利益與國家利益的分配。職能的不同勢必帶來稅法和會計的差異。
3.基礎不同讓稅會分離成為必然。會計以權責發生制作為確認、計量、記錄和報告的基礎；企業所得稅法主要以收付實現制為基礎，或者說主要以現金利潤而不是紙上利潤為基礎，對納稅人的應稅收入進行強制征收。這也是會計利潤與應納稅所得額不同，往往要進行納稅調整的直接原因。此次公允價值計量準則引入不同層次的“輸入值”概念，并強調公允價值的級次取決于估值技術的輸入值，而不是估值技術本身。這種理念將使得會計準則認定的賬面價值與所得稅法認定的計稅基礎更加不同。
三、公允價值計量準則與企業所得稅法的協調
1.目標上的協調。會計信息的公允表述是出于對投資者等信息弱勢群體利益的保護，而所得稅法的目標是保護納稅人的利益。因為企業的投資者（特別是權益投資者）擁有企業的剩余權益，是企業真正意義上的所有者，保護企業（或納稅人）的利益，就是在保護所有者（或投資者）的利益。對于國有企業而言，主要投資者就是國家，此時，國家利益、企業（納稅人）利益和投資者利益高度一致；對于非國有企業而言，就涉及國家利益、企業（納稅人）利益和投資者利益之間的博弈問題。投資者是資本市場存在的基礎，投資者的信心增強了，資本市場才能穩定發展，而這種信心又來自于現實中投資者利益的保護。當投資者利益受到良好保護的時候，他們就會“心甘情愿”地將更多的資金投入資本市場和上市公司，從而促使資本市場不斷成熟、有效，資本市場的不斷成長將對深化我國市場經濟體制改革具有重大意義。因此，國家利益、企業（納稅人）利益和投資者利益實際上是并不矛盾的，是可以協調的。公允價值是“真實公允觀”在資產或負債計價方面的體現“，公允”這個概念難以精確度量，是市場參與者“感受”出來的，究竟是否公允，最終是由法院來判定的。而“公允價值”這一概念原本來自法律，它最早可以追溯到美國1898年史密斯與阿邁斯一案的高等法院判例。在該判例中，高等法院決定投資者應予容許按投資財產的公允價值而不是歷史成本來獲得公正的利潤。國家稅務總局等稅務主管部門可適當借鑒企業會計準則的改革經驗，及時修訂與公允價值相關的稅收條款，為公允價值給出嚴格的法律規定。比如，公允價值計量準則中關于“公允價值”的定義突出了“市場參與者”“、計量日”和“有序交易”三個條件的同時具備；而稅法中關于“公允價值”的定義或強調“有序交易”，或側重“計量日的市場價格”，并未將三個方面同時寓于定義之中。筆者認為，這是稅法應該向會計準則借鑒的地方，即擴展和豐富稅法中“公允價值”的內涵，給企業（納稅人）一個明確的計價指南。
2.職能上的協調。資產價值不是一個靜態的、性質不變的概念。任何資產的價值都依賴于許多變化的因素，如買賣雙方的力量、總體的經濟環境、資產的潛在用途、評價的時間、資產的區位等。公允價值計量模式要求隨著計量日的不同，對資產或負債的價值進行實時、動態的計量。這在一定程度上增強了會計的反映職能，但加大了會計監督成本。歷史成本的支持者也認為，公允價值會計潛移默化地制造了有意或無意的偏見，企業只要稍稍改變估價過程就可有效地操縱盈余，而且很小的改變就能夠產生持續影響。如果稅收監督能夠對此進行有力的補充，并且借助資產評估等專業中介機構的力量進行監督，不但能夠為企業現在或者潛在的投資者等信息使用者提供更相關的信息，而且該信息的可靠性亦能得以保證。其實，稅法也正在向協調之路邁進。比如實施條例第二十四條規定，采取產品分成方式取得收入的，按照企業分得產品的日期確認收入的實現，其收入額按照產品的公允價值確定。這實際上為公允價值計量給出了法律上的強制性規定。
篇10
【關鍵詞】會計準則；稅法；關聯方
在會計規范的發展初期，會計與稅法幾乎不存在差異，會計基本是是按照稅法的要求進行規范。但是，隨著經濟發展，會計與稅法的不同作用越來越明顯，也使得會計與稅法的分離成為不可避免的趨勢。本文以關聯方及其交易為例，分析關聯方定義、關聯方交易的會計和稅務處理方面，現行會計準則與稅法的規定存在的較大差異，這對會計與稅務的實務工作者具有重要意義。
一、關聯方定義的比較
我國2006年的企業會計準則，明確提出了關聯方認定的基本標準，即：一方控制、共同控制另一方或對另一方施加重大影響，以及兩方或兩方以上受一方控制、共同控制或重大影響的，構成關聯方。在很多情況下，兩方或多方是否構成關聯方，需視具體情況而定。會計準則對關聯方的認定提出了三條標準，即“控制”、“共同控制”、“重大影響”。控制是指有權決定一個企業的財務和經營政策，并能據以從該企業的經營活動中獲取利益。共同控制是指按照合同約定對某項經濟活動所共有的控制，僅在與該項經濟活動相關的重要財務和經營決策需要分享控制權的投資方一致同意時存在。當一方擁有有另一方20%或以上至50%表決權資本時，一般認為對被投資單位具有重大影響。在關聯方的內容上，會計準則涉及的關聯方有：該企業的母公司；該企業的子公司；與該企業受同一母公司控制的其他企業；對該企業實施共同控制的投資方；對該企業施加重大影響的投資方；該企業的合營企業；該企業的聯營企業；該企業的主要投資者個人及與其關系密切的家庭成員；該企業或其母公司的關鍵管理人員及與其關系密切的家庭成員；該企業主要投資者個人、關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員控制、共同控制或施加重大影響的其他企業。
我國的企業所得稅稅法并沒有專門定義關聯方，僅以舉例的形式來說明關聯企業，即：關聯企業，是指與企業有以下關系之一的公司、企業和其他經濟組織：在資金、經營、購銷等方面，存在直接或間接的擁有或者控制關系；直接或間接地同為第三者擁有或者控制；其他在利益上相關聯的關系。可以看出，與會計準則使用的關聯方概念不同，稅法使用的是關聯企業概念，沒有將個人以及事業單位、社會團體涵蓋在內，范圍偏窄，不利于稅收監管。
與會計準則更強調實質重于形式不同，稅法在界定控制、共同控制和重大影響時，主要以持股比例進行確定，且持股比例的標準與會計準則的數量標準略有差異。稅法規定的關聯方，是指相互間直接或間接持有其中一方的股份總和達到25%或以上的；直接或間接地同為第三者擁有或者控制股份達到25%或以上的；企業與另一企業之間借貸資金占企業自有資金50%或以上，或者企業借貸資金總額的10%是由另一企業擔保；企業的董事或經理等高級管理人員一半以上或有一名常務理事是由另一企業所委派的；企業生產經營活動必須由另一企業提供特許權力才能正常進行；企業生產經營購進原材料、零配件等由另一企業控制或供應；企業生產的產品或商品由另一企業控制；對企業生產經營、交易具有實際控制的其他利益上的關聯關系，包括家屬、親屬關系等。從關聯方的內容上看，會計準則與稅法有以下方面的差異：稅法所指的股份是否包括非表決權股份沒有明確說明；對于控制股份沒有達到25%但實際上具有重大影響的企業是否應視為關聯企業，稅法沒有解釋；會計準則規定當一方擁有另一方20%或以上的表決權資本時一般對被投資企業具有重大影響，可認定為關聯方，而稅法認為應該擁有25%或以上，才視為關聯企業；會計準則沒有把借貸資金比例當作認定關聯方的標準，而稅法有此規定；會計準則和稅法均未考慮潛在關聯方。
二、關聯方交易類型的比較
我國2006年的企業會計準則發講解指出，凡是關聯方之間轉移資源、勞務或義務的行為，不論是否收取價款，均認定為關聯方交易。會計準則認定的關聯方類型通常包括以下各項：購買或銷售商品；購買或銷售商品以外的其他資產；提供或接受勞務；擔保；提供資金（貸款或股權投資）；；研究與開發項目的轉移；許可協議；代表企業或由企業代表另一方進行債務結算；關鍵管理人員薪酬。稅法規定的關聯企業間業務往來的類型及其內容主要包括：有形財產的購銷、轉讓和使用，包括房屋建筑物、交通工具、機器設備、工具、商品（產品）等有形財產的購銷、轉讓和租賃業務；無形財產的轉讓和使用，包括土地使用權、版權（著作權）、商標、牌號、專利和專有技術等特許權、工業品外觀設計或實用新型等工業產權的所有權轉讓和使用權的提供業務；融通資金，包括各類長短期資金拆借和擔保、有價證券的買賣及各類計息預付款和延期付款等業務；提供勞務，包括市場調查、行銷、管理、行政事務、技術服務、維修、設計、咨詢、、科研、法律、會計事務等服務的提供等。
通過比較，可以發現會計準則與稅法在關聯方交易及認定方面存在以下差異：稅法將關聯方交易確定為關聯業務往來，將非業務往來排除在關聯方交易之外，而對于什么是業務往來，卻沒有明確；會計準則將關鍵管理人員的報酬作為關聯交易的一種類型，而稅法未將此列為關聯交易；稅法更多地關注企業之問是否按照公平交易價格和營業常規進行業務往來，這對于稅收監管具有及其重要的意義，而這一點是會計準則所不具備的；會計準則在認定關聯方交易時，考慮到了實質重于形式原則和重要性原則，稅法卻沒有提及實質重于形式原則，而這一原則也應是稅收監管中應該把握的一個重要原則。
三、關聯方交易定價的比較
我國2006年的企業會計準則沒有專門提到關聯方交易的定價問題，但根據財政部的《關聯方之間出售資產等有關會計處理問題暫行規定》，上市公司與關聯方之間的交易，如果沒有確鑿證據表明交易價格是公允的，對顯失公允的交易價格部分；一律不得確認為當期利潤，應當作為資本公積處理，在“資本公積”科目下單獨設置“關聯交易差價”明細科目進行核算，這部分差價不得用于轉增資本或彌補虧損。稅法對關聯方交易定價做出如下規定，納稅人可以向主管稅務機關提出與其關聯企業之間業務往來的定價原則和計算方法，主管稅務機關審核、批準后，與納稅人預先約定有關定價事項，監督納稅人執行。
通過比較分析，會計準則與稅法在關聯方交易定價上主要存在以下差異。對關聯方之間承擔債務和費用問題，會計上將關聯方之間一方為另一方承擔的債務（非債務重組）計入營業外支出；被承擔方應按承擔方實際為其承擔的債務計人資本公積。將關聯方之間一方為另一方承擔的費用計入營業外支出，被承擔方按承擔方實際支付的款項，計入資本公積；而稅法是將承擔債務和費用的一方發生的費用視為與取得收入無關的其他各項支出看待，不得在稅前扣除，將被承擔債務和費用的一方所被支付的費用和債務視為獲得的捐贈收入，應計繳所得稅。此外，稅法還規定關聯企業之間發生的應收款項不得提取壞賬準備，也不得確認為壞賬（法院已宣判企業破產的債權損失除外）；而會計制度規定，關聯方之間只是不能全額計提壞賬準備。可以部分計提壞賬準備，如發生損失也可以列支。
四、關聯方披露的比較
我國2006年的企業會計準則對于企業關聯方關系和關聯方交易披露的問題區分母子公司和其它關聯方關系。當存在母子關系時，企業無論是否發生關聯方交易，均應當在附注中披露與母公司和子公司有關的下列信息：母公司和子公司的名稱；母公司和子公司的業務性質、注冊地、注冊資本（或實收資本、股本）及其變化、母公司對該企業或者該企業對子公司的持股比例和表決權比例。對于非母子關系的關聯方，當企業與關聯方發生關聯方交易的，會計準則還要求在附注中披露該關聯方關系的性質、交易類型及交易要素，交易要素至少包括：交易的金額；未結算項目的金額、條款和條件，以及有關提供或取得擔保的信息；未結算應收項目的壞賬準備金額；定價政策。會計準則還規定關聯方交易應當分別關聯以及交易類型予以披露。類型相似的關聯方交易，在不影響財務報表閱讀者正確理解關聯方交易對財務報表影響的情況下，可以合并披露。
相對而言，企業所得稅稅法的規定要簡單很多。稅法規定，納稅人有義務就其與關聯企業之間的業務往來，向當地稅務機關提供有關的價格、費用標準等資料。稅務機關據此判斷企業的關聯方交易是否基于市場價格進行，并分析是否需要按照一定的方法進行重新調整。
通過比較發現，會計準則對關聯方披露的信息非常豐富，且貫徹了重要性原則，而稅法不管金額大小、關聯方類型，均要求披露。
五、結論
本文從定義、交易類型、交易定價、披露等角度全面比較了企業會計準則與企業所得稅稅法關于關聯方的差異，這些差異，將不可避免增加納稅人的納稅調整成本，也將增加會計信息使用者使用財務報表信息的難度。雖然稅法與會計準則具有不同目標而在具體規定方面需要有所差異，但是，縮小兩者不必要的差異，對降低企業會計和納稅工作成本是具有重要意義的。
參考文獻：
[1]財政部.我國企業會計準則第36號—關聯方披露[S].2006（2）.
