提取盈余公積的要求范文

導語：如何才能寫好一篇提取盈余公積的要求，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

一、兩種不同的觀點

按照《合并會計報表暫行規定》及具體會計準則《合并會計報表（征求意見稿）有關抵銷處理的規定，子公司的提取盈余公積將被全額抵銷，合并會計報表“提取盈余公積”項目應只反映母公司“提取盈余公積”項目金額。

但近年的會計專業技術資格及注冊會計師考試《會計》指定教材則認為：按照《中華人民共和國公司法》的規定，盈余公積（包括法定公積金和公益金）由單個企業按照本期實現的稅后利潤計提，子公司當期計提盈余公積金作為整個企業集團利潤分配的一部分，應當在合并利潤分配表中予以反映和揭示。因此，在合并會計報表中必須再通過抵銷分錄將已經抵銷的子公司提取盈余公積中母公司擁有的部分調整回來，調整合并利潤分配表中提取盈余公積的數額。

二、對流行觀點的

筆者認為，上述兩種觀點均有欠妥之處。現分述如下：

1.前一種觀點的錯誤在于其完全否認子公司提取的盈余公積對母公司股東分配利潤的限制，認為母公司股東只能從母公司直接分配利潤，其利潤分配只受母公司提取盈余公積的影響，而與子公司提取盈余公積多少無關。但車實并非總是如此。

（1）在母公司自身經營正常獲利且母公司提取盈余公積的比例不低于子公司提取盈余公積比例的情況下，母公司提取的盈余公積中對應于投資收益提取的部分，將不小于子公司所提取的盈余公積中母公司擁有的金額。因此，合并會計報表上只列示母公司提取的盈余公積，由此確定的向母公司股東分配利潤的數額確實不會與《公司法》要求子公司提取盈余公積的規定產生任何沖突。

（2）如果母公司自身經營產生虧損（即不包括對子公司投資收益在內的經營凈利潤為負數），但加上對子公司投資收益后才使總的凈利潤變為正數，此時意味著母公司用子公司實現的凈利潤中居于母公司的部分全額彌補了自身經營的虧損，其所提取的盈余公積在數額上等于對子公司投資收益超過自身經營虧損的部分與提取盈余公積比例的乘積，必定小于子公司提取的盈余公積中母公司擁有的部分。

在這種情況下，如果合并利潤分配表上只列示母公司提取的盈余公積，則所確定的可向母公司股東分配的利潤將受到子公司提取盈余公積的限制。因為母公司不可能將賬面上用于彌補自身經營虧損部分的子公司凈利潤全部從子公司調回，母公司向其股東分配利潤將受到子公司提取盈余公積的實際影響。因此在這種情況下，合并會計報表中只列示母公司提取的盈余公積是遠遠不夠的。此時，真正制約母公司股東分配利潤多少的，已不是母公司所提取的盈余公積，而是子公司提取的盈余公積中母公司所擁有的部分。

（3）當母公司提取盈余公積的比例低于子公司提取盈余公積的比例時，如果合并會計報表中只列示母公司提取的盈余公積，則由此確定的可向母公司股東分配的利潤在實際分配時，就可能與子公司提取盈余公積的要求產生沖突。因為母公司對投資子公司收益部分提取的盈余公積小于子公司對它們提取的盈余公積。

由上可見，合并會計報表中只列示母公司提取的盈余公積，并完全否認子公司提取盈余公積對母公司股東分配利潤影響的作法是不符合實際的。

2.后一種觀點的錯誤在于雖然考慮了子公司提取的盈余公積，但卻把子公司提取盈余公積對母公司股東分配利潤的制約作用過分夸大，把它與母公司提取盈余公積的作用相提并論。

這種作法意味著母公司的股東在分配母公司投資于子公司產生的利潤時，既要在子公司按子公司提取盈余公積的要求將一部分利潤留存于子公司，還要按母公司提取盈余公積的要求再將部分利潤以實體性資產的形式留存于母公司，這顯然是不合理的。不論是從子公司提取盈余公積的作用，還是從盈余公積金的內涵來分析，這種觀點都是站不住腳的。

（1）從子公司提取盈余公積的作用來看，它只是為了對子公司的股東分配子公司利潤時加以限制，母公司作為子公司法人股東從子公司分配利潤時當然要受到影響，但這種影響只是針對母公司，而不是直接針對母公司的股東。換句話說，子公司提取的盈余公積中母公司擁有的部分只是母、子公司內部利潤分配的一項，因此將子公司提取的盈余公積中母公司擁有的部分與母公司所提取的盈余公積直接相加列示在合并利潤分配表中，違背了編制合并會計報表的宗旨。

（2）從盈余公積內涵來看，我們知道，提取盈余公積的目的是為了避免股東把利潤全部分光，即要求股東在分配利潤時要將實現利潤的一部分留存于企業，至于這部分留存利潤的存在形式上并不作限定。可以以貨幣資金形式存在，也可以存貨、固定資產等形式存在，當然也可用于對外投資。

母公司對子公司的投資按規定應采用權益法核算。在按照權益法核算時，母公司將子公司實現的凈利潤的一定比例確認為投資收益時，同時也增加了對子公司投資的帳面價值。因此從母公司角度看，其凈利潤中包括的對子公司投資收益部分在帳面上對應著“長期股權投資——對子公司投資”這一非實體性資產項目帳面余額的增加。既然這部分利潤對應的是非實體性資產項目價值的增加，那么母公司提取的盈余公積中包含的對子公司投資收益應提取的部分，就可以非實體性資產的形式存在，就如同母公司將投資收益先以實體性資產形式全部收回，然后又將相當于對這部分投資收益應提取的盈余公積部分投回子公司。而以盈余公積對外投資并非所禁止。

由于母公司收到子公司分配的利潤時，一方面增加母公司的實體性資產，另一方面減少“長期股權投資——對子公司投資”項目的帳面余額，故其應享有的子公司凈利潤仍留存在子公司的部分（包括子公司提取的盈余公積中母公司擁有的部分），則對應著對子公司投資項目余額的凈增加。因此，從母公司賬面看，“長期股權投資——對子公司投資”項目余額的增加，就是對子公司投資收益留存于母公司的一種表現形式，盡管其對應的實體性凈資產是在子公司，但對這些實體性凈資產的所有權卻歸母公司享有。

由此可見，只要“長期股權投資——對子公司投資”項目余額的凈增加（不考慮母公司對子公司增加注冊資金及子公司發生評估增值、接受捐贈等業務引起的對子公司投資項目余額的），不小于母公司提取的盈余公積中包含的對子公司投資收益應提取的部分，母公司就無需另外以實體性資產留存于母公司的形式來限制母公司的股東分享來自投資子公司的利潤。因此，在合并報表上，“提取盈余公積”項目列示母公司提取的盈余公積及子公司提取的盈余公積中屬于母公司的部分之和的作法，無疑是對母公司股東分配利潤的正當權益的侵犯，與《公司法》的規定貌合神離。

三、結論

綜上所述，筆者認為，合并會計報表上“提取盈余公積”項目應列示的金額既不應是母公司提取的盈余公積，也不應是母公司提取的盈余公積與子公司提取的盈余公積中母公司擁有部分金額之和，而應該列示以下兩項之和：（1）母公司對不包括投資子公司收益在內的凈利潤部分應提取的盈余公積（當這部分凈利潤為負數時，該項按零）；（2）子公司提取的盈余公積中母公司擁有的部分及母公司對投資子公司收益所提取的盈余公積較大者。在編制合并會計報表時，可分別以下情況作出不同的處理：

1.當母公司不包括對子公司投資收益在內的凈利潤為正數，且母公司提取盈余公積的比例不低于子公司提取盈余公積的比例時，合并會計報表上“提取盈余公積”項目只需列示母公司提取的盈余公積。按《合并會計報表暫行規定》及具體會計準則《合并會計報表門征求意見稿》的有關規定作抵銷處理即可。

2.當母公司不包括對子公司投資收益在內的凈利潤為證數，但母公司提取盈余公積的比例低于子公司提取盈余公積的比例時，合并會計報表上“提取盈余公積”項目除需列示母公司提取的盈余公積外，還應加上子公司提取的盈余公積中母公司擁有的金額超過母公司提取的盈余公積中相當于投資子公司收益部分應提取金額的部分。

具體作抵銷處理時，除按《合并會計報表暫行規定》及具體會計準則（合并會計報表川征求意見稿）的有關規定作抵銷處理外，還應按子公司提取的盈余公積中母公司擁有的金額超過母公司提取的盈余公積中相當于投資子公司收益部分應提取金額的部分（而不是按子公司提取的盈余公積中母公司擁有的余額）作調整分錄：借記“提取盈余公積”，貸記“盈余公積”。

3.當母公司不包括對子公司投資收益在內的凈利潤為負數，且母公司提取盈余公積的比例低于子公司提取盈余公積的比例時，合并會計報表上“提取盈余公積”項目只而列示子公司提取的盈余公積中母公司擁有的金額。

具體作抵銷處理時，除按《合并會計報表暫行規定》及具體會計準則《合并會計報表《征求意見稿》的有關規定作抵銷處理外，還應按子公司提取的盈余公積中母公司擁有的金額超過母公司提取的盈余公積的部分作調整分錄：借記“提取盈余公積”，貸記“盈余公積”。

篇2

【關鍵詞】長期股權投資；所有者權益；抵銷分錄

一、基本答題思路

1. 計算有關項目

(1)商譽=調整后母公司長期股權投資-調整后子公司所有者權益×母公司持股比例

(2)少數股東權益=調整后子公司所有者權益×(1-母公司持股比例)

(3)母公司投資收益=調整后子公司凈利潤×母公司持股比例

(4)少數股東損益=調整后子公司凈利潤×(1-母公司持股比例)

2. 建立平衡等式

(1)長期股權投資+少數股東權益=股本+資本公積+盈余公積+年末未分配利潤+商譽

實行第一次替代：即由子公司所有者權益變動表中利潤分配的動態計算過程替代子公司資產負債表中利潤分配的靜態計算結果。

其動態的計算過程為：

年末未分配利潤=年初未分配利潤+本年實現的凈利潤-提取的盈余公積-應付股利

替代后可得出(2)平衡等式：

(2)長期股權投資+少數股東權益=股本+資本公積+盈余公積+年初未分配利潤+本年實現的凈利潤-提取盈余公積-應付股利+商譽

實行第二次替代：即由母公司的“投資收益”和持股比例較少的投資企業的“少數股東損益”替代子公司“本年實現的凈利潤”。替代后得出(3)平衡等式：

(3)長期股權投資+少數股東權益=股本+資本公積+年初未分配利潤+投資收益+少數股東損益-提取盈余公積-應付股利+商譽

將等式右邊的減項移到等式左邊，得出如下最終平衡等式：

(4)長期股權投資+少數股東權益+提取盈余公積+應付股利=股本+資本公積+盈余公積+年初未分配利潤+投資收益+少數股東損益+商譽

分析：如果站在子母公司各自的角度，母公司投資后會增加其長期股權投資，子公司吸收投資后會增加其所有者權益；如果站在子母公司形成的企業集團角度，母公司向子公司投資，與子公司接受母公司的投資純屬于企業集團的內部交易事項，即集團內部資金的調撥，它既不會增加企業集團的長期股權投資，更不應該增加企業集團的所有者權益。所以在母公司編制企業集團的合并報表時，應將其進行相互抵銷，其抵銷規則是“虛增在借方的從貸方抵銷，虛增在貸方的從借方抵銷”另外應值得注意的是，在編制合并報表時，需要單獨確認一項“商譽”資產。

3. 編制抵銷分錄

借：股本(子公司)

資本公積(子公司)

盈余公積(子公司)

未分配利潤——年初(子公司)

投資收益(母公司)

少數股東損益

商譽

貸：長期股權投資

少數股東權益

利潤分配——提取盈余公積

利潤分配——應付股利

二、實例分析

[資料]甲公司2007年1月1日購入A公司80%的股份，實際支付款項3 300萬元。2007年1月1日，A公司所有者權益4 000萬元(假定A公司資產、負債的公允價值與賬面價值相同)，其中股本2 000萬元，資本公積1 000萬元，盈余公積100萬元，未分配利潤900萬元。甲公司和A公司所得稅采用資產負債表債務法核算，適用的所得稅稅率為33%，按凈利潤的10%提取法定盈余公積。甲公司和A公司不屬于同一控制下的兩個公司。A公司2007年實現凈利潤400萬元，2008年實現凈利潤500萬元，2008年5月2日宣告分派2007年度的現金股利100萬元，2008年12月1日取得一項可供出售金融資產，12月31日其公允價值上升10萬元。甲公司和A公司2008年度的個別會計報表有關項目的金額如表1、表2所示：

[要求]編制2008年度合并財務報表中長期股權投資與子公司所有者權益項目相關的抵銷分錄。

[參考答案]

(1)計算有關項目

①商譽=3 945.36-4 806.7×80%=100

②少數股東權益=4 806.7×(1-80%)=961.34

③母公司投資收益=500×80%=400

④少數股東損益=500×(1-80%)=100

(2)建立平衡等式

長期股權投資(3 945.36)+少數股東權益(961.34)+提取盈余公積(50)+應付股利(100)=股本(2 000)+資本公積

(1 006.7)+盈余公積(190)+年初未分配利潤(1 260)+投資收益(400)+少數股東損益(100)+商譽(100)

(3)編制抵銷分錄

借：股本2 000

資本公積 1 006.7

盈余公積 190

未分配利潤——年初 1 260

投資收益 400

少數股東損益100

商譽100

貸：長期股權投資3 945.36

少數股東權益961.34

篇3

合并報表準則要求合并報表的編制應當能夠消除內部交易對整個企業集團財務狀況、經營成果和現金流量的影響，也就是要抵銷母子公司之間因投資、銷售產品、提供勞務、借款等內部交易對財務報表的影響。這些經濟業務的發生從企業集團整體的角度來看，只是資源在內部的轉移，并不會產生新的資產、負債和權益（相關稅費視同真實發生），所以在編制合并財務表時，應視同交易未發生，抵銷在個別財務報表中已經確認的各種內部交易的影響，使財務報表能夠真實、公允地反映整個集團公司整體的財務狀況、經營成果和現金流量。

1 合并報表編制時采用權益法進行調整的原因

同一控制控股合并情況下，在編制合并報表時，采用權益法調整對子公司的長期股權投資后，母公司的長期股權投資加上少數股東權益正好和子公司的所有者權益相抵銷。而在非同一控制控股合并的情況下，可能會有商譽的出現。如果對期末直接抵銷，而不對長期股權投資采用權益法進行調整，那么子公司的所有者權益在和母公司的長期股權投資進行抵銷后，除了一部分少數股東權益或商譽之外，還會有差額。這個差額的產生是采用權益法進行調整的關鍵。

2 成本法下編制合并報表可行性

在期末合并抵銷時，其實是進行了一次打包合并，如果把合并分成兩個階段進行，即分成合并日的抵銷和合并日后的抵銷，就可以在不通過權益法調整的情況下完成報表合并。合并日的報表合并抵銷，并沒有權益法的說法，在合并日的合并抵銷的基礎上，再抵銷子公司所有者權益新發生的變動，最后匯總在一起形成合并抵銷，就形成了接下來報表合并抵銷的整體思路。在合并日，子公司的所有者權益是完全被抵銷了的。合并日后，母公司實現的利潤全部歸母公司所有，只是子公司新實現的利潤或資本公積，并不全部歸屬于母公司，要在母公司和子公司少數股東之間進行分配。這樣，在合并日合并抵銷的基礎上，把子公司新產生的未分配利潤和資本公積，在母公司和子公司少數股東之間做個比例分配，就可以形成期末的合并報表抵銷分錄。

3 合并抵銷過程

3.1 收購日合并處理

借：股本—××股東

資本公積—收購日

盈余公積—收購日

未分配利潤—收購日

商譽（初始確認）

貸：長期股權投資

少數股東權益

其中：①股本科目：按照子公司收購日資產負債表數填列。

②資本公積：按照收購日調整后子公司資產負債表數填列。

③盈余公積：按照收購日調整后子公司資產負債表數填列。

④未分配利潤：按照收購日調整后子公司資產負債表數填列。

⑤商譽：按企業合并準則計算填列。

⑥長期股權投資：按成本法下母公司對子公司投資成本填列。

⑦少數股東權益：按照部分權益法計算填列。

3.2 合并日后會計期末的抵銷處理

3.2.1 抵銷母公司長期股權投資和子公司的所有者權益

①借：股本—××股東

資本公積—收購日

盈余公積—收購日

未分配利潤—收購日

商譽（初始確認）

貸：長期股權投資

少數股東權益

其中：a股本科目：按照子公司收購日資產負債表數填列。

b資本公積：按照收購日調整后子公司資產負債表數填列。

c盈余公積：按照收購日調整后子公司資產負債表數填列。

d未分配利潤：按照收購日調整后子公司資產負債表數填列。

e商譽：按企業合并準則計算填列。

f長期股權投資：按成本法下母公司對子公司投資成本填列。

g少數股東權益：按照部分權益法計算填列。

②借：盈余公積—子公司新提取數

貸：未分配利潤—子公司新提取盈余公積數

③借：未分配利潤—按少數股東股權比例乘以子公司新實現凈利潤

貸：少數股東權益—按少數股東股權比例乘以子公司新實現凈利潤

④借：資本公積—按少數股東股權比例乘以子公司新實現資本公積

貸：少數股東權益—按少數股東股權比例乘以子公司新實現資本公積

⑤借：少數股東權益—按少數股東分配的利潤數

貸：未分配利潤—按少數股東分配的利潤數

3.2.2 利潤和利潤分配項目的抵銷

編制合并利潤表時，由于沒有按照權益法對母公司的長期股權投資進行調整，所以對于合并利潤表需要抵銷母公司收到子公司分紅確認的投資收益、少數股東損益和年初未分配利潤。由于合并報表是在母子公司個別的財務報表的基礎上，通過加總抵銷生成的，而子公司的個別報表已經進行了利潤的分配，合并報表的原則是子公司利潤并入合并報表，并不需要體現出子公司對母公司的利潤分配情況，從而要抵銷子公司利潤分配的影響。分錄如下：

借：投資收益

少數股東損益

未分配利潤—年初

貸：提取盈余公積

對股東分配的利潤

未分配利潤—年末

其中：①投資收益：母公司收到的現金股利確認的投資收益。

②少數股東損益：子公司少數股東享有凈利潤數。

③未分配利潤—年初：去年年末數。

④提取盈余公積：子公司盈余公積當期提取數。

⑤對股東分配的利潤：子公司利潤分配數。

⑥未分配利潤—年末：軋差計算。

3.2.3 其他內部交易的抵銷

采用權益法對子公司的長期股權投資進行調整，是為了對母子公司的股權投資業務進行抵銷，其他內部交易抵銷可以單獨進行。在IFRS報告準則下，要區分順流和逆流交易，以確認對未分配利潤和少數股東權益的影響。在子公司銷售給母公司內部交易情況下，未實現利潤要在少數股東損益和歸屬于母公司利潤之間進行 分配，進而確定對資產負債表未分配利潤和少數股東權益的影響金額。在母公司銷售給子公司的情況下，抵銷不影響少數股東損益和權益：

①內部交易額的抵銷

借：營業收入—內部交易金額

貸：營業成本—內部交易金額

②內部未實現利潤的抵銷

借：營業成本—存貨中未實現的利潤

貸：存貨—存貨中未實現的利潤

③子公司銷售給母公司時（增加分錄）

借：少數股東損益（按存貨交易影響利潤的少數股權占比）

貸：未分配利潤（按存貨交易影響利潤的少數股權占比）

3.2.4 商譽減值的處理

期末當商譽發生減值時，因為商譽的確認采用部分商譽法，商譽的減值只影響合并報表的未分配利潤，不會影響少數股東權益。抵銷處理如下：

借：未分配利潤—減值金額

貸：商譽—減值金額

4 舉例

甲公司20X8年1月1日以28600萬元的價格取得乙公司80%的股權，乙公司凈資產公允價值為35000萬元，其中股本為2000萬元，資本公積11000萬元，盈余公積1200萬元，未分配利潤2800萬元（假定甲公司與乙公司之前不存在關聯關系，乙公司賬面價值等于公允價值）。20X8年12月31日，乙公司股東權益總額為41000萬元，其中股本20000萬元，資本公積11000萬元，盈余公積3200萬元，未分配利潤6800萬元。乙公司當年實現凈利潤10500萬元，經公司董事會提議并經股東會批準，20X8年提取盈余公積2000萬元，向股東分配利潤4500萬元，甲公司確認對乙公司投資收益3600萬元。乙公司本期向甲公司銷售商品2000萬元，其銷售成本1400萬元，甲公司期末沒有對外銷售。期末經過減值測試，商譽減值100萬元。

4.1 收購日的抵銷處理

借：股本20000萬元

資本公積11000萬元

盈余公積1200萬元

未分配利潤2800萬元

商譽600萬元

貸：長期股權投資28600萬元

少數股東權益7000萬元

4.2 合并日后期末抵銷分錄的處理

4.2.1 抵銷母公司長期股權投資和子公司的所有者權益：

①借：股本 20000萬元

資本公積11000萬元

盈余公積1200萬元

未分配利潤2800萬元

商譽600萬元

貸：長期股權投資28600萬元

少數股東權益7000萬元

②借：盈余公積2000萬元

貸：未分配利潤2000萬元

③借：未分配利潤2100萬元

貸：少數股東權益2100萬元

④借：少數股東權益900萬元

貸：未分配利潤900萬元

4.2.2 利潤和利潤分配項目的抵銷處理

借：投資收益 3600萬元

少數股東損益 2100萬元

未分配利潤 2800萬元

貸：提取盈余公積 2000萬元

對股東分配的利潤 4500萬元

未分配利潤 2000萬元

4.2.3 內部交易抵銷處理

借：營業收入2000萬元

貸：營業成本2000萬元

借：營業成本600萬元

貸：存貨600萬元

借：少數股東損益120萬元

貸：未分配利潤120萬元

4.2.4 商譽減值的抵銷處理

借：未分配利潤100萬元

貸：商譽100萬元

5 總結

合并報表的編制是集團公司一項重要且復雜的會計業務，本文的研究是對長期報表實踐工作的經驗總結和方法探討，有一定的方便性和實用性，能夠簡化編制程序，提高報表編報效率。文中借鑒了西方國際會計準則的一些處理方法，如在內部交易抵銷時，區分順逆流交易，從而確定對未分配利潤和少數股東權益的影響。對商譽的確認，并沒有采用國際會計準則現在比較流行的全部商譽法，而是采用了部分商譽法，這種方法的選擇對合并后的資產和股東權益等會造成不同影響。因個人水平有限，文中難免有不當之處，望讀者指正。

參考文獻：

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[2]葛家澍，林志軍.現代西方會計理論[M].廈門大學出版社.

[3]王松年主編.2001.國際會計前沿[M].上海財經大學出版社.

[4]Harry I.Walk，James L.Dodd，Michael G.Tearney.2003.Accounting Theory （Sixth Edition）South—Western College.

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關鍵詞:會計專業;經濟法;教學;問題;對策

經濟法課程是會計專業的專業基礎課，作為不同于會計系列課程的法律課程，如何在教學實踐中既保留經濟法的特色和理論體系，又能與會計學科相互銜接，讓學生能夠融會貫通，是教學需要研究和探討的問題。

一、經濟法課程教學現狀分析

(一)教學培養目標分析

經濟法課程一般在會計專業本科低年級開設，目前筆者任教的會計信息化專業學生功課繁雜，教學內容有計算機專業和會計專業課程，對經濟法基礎知識了解很少甚至完全不清楚。使經濟法教學遇到很多困難。如何在經濟法教學過程與會計專業人才培養目標銜接，培養懂法律、知經濟的復合型會計人才，是值得思考的問題。

(二)教材問題分析

經濟法教材欠缺會計學等相關學科知識整合。有些教材過于陳舊，無法適應經濟法發展。例如2014年公司法、預算法都做了大量修改。筆者使用的2012年版經濟法教材無法反映諸多變化。教材內容羅列法條，缺少具體案例，課后缺少習題練習，導致教學陷入單純講授法條而缺乏基礎知識支撐的困境。

(三)課程內容選擇分析

第一，經濟法是彌補市場失靈和政府失靈的國家干預措施，面對日新月益的經濟情況，經濟法呈現變動性強，數量繁雜狀況。多數教材中既包括市場契約法又包括市場主體法，還包括市場規制法律制度，宏觀經濟調控法律制度等。內容遠超法學中經濟法界定。經濟法教師面臨內容選擇困境。第二，學生對經濟法理論內容理解困境。學生受應試教育影響，習慣標準答案，面對紛繁復雜的理論學說，感覺較難接受。例如會計和審計法律制度，有的教材列入宏觀調控法，有的教材列入微觀經濟規制法。

(四)教學方式困境分析

第一，經濟法需要大量法律法規做支撐，內容繁雜，會計類學生對高度概括原則和抽象法律規范難以理解和掌握，感覺十分枯燥。第二，經濟法內容多、課時少、任務重，每周3節，整個學期48課時難以深入講解經濟法內容。教師害怕案例占用時間完不成教學任務，把多數課時用于理論教學，案例教學縮短或取消，使得學生發現問題、分析問題能力難以提高。

(五)考核方法仍需改進

經濟法課程教學時數較少，考核次數也較少，缺少平?？己?，以期末閉卷一次考核為主，考試時間為2小時，若內容以名詞解釋、簡答、論述等方式來考核記憶內容，易導致學生死記硬背，缺少理解。難以滿足實用性教學目的。若試卷中以過多案例方式考核，2小時內也難以全面考核課程重要知識點。

二、解決會計專業經濟法教學中存在問題的對策

(一)明確教學目標

第一，會計專業學生主修課程是會計學，經濟法教學目標是幫助學生能夠正確掌握會計專業有關經濟、民商法律基礎知識，解決實際問題，培養綜合實踐能力。第二，經濟法教學目標應與就業和考證相銜接。用人單位希望會計專業人才具備豐富會計專業知識，掌握相關經濟法律知識。在校期間考證主要是會計證或初級會計資格考試。教學目標應明確為培養復合型經濟管理人才，從單純學歷教育到學歷加素質教育。

(二)經濟法教材建設

首先，經濟法教材要聯系會計專業課程培養目標，與會計資格考試以及注冊會計師考試內容銜接，給會計專業學生拿到畢業證同時參加資格考試提供幫助。教材應加大實踐能力訓練，附有較多實際審判案例題目，并配套大量習題供學生熟悉知識點。其次，會計專業經濟法教材適當融入會計學、經濟學等相關學科知識，比如會計準則相關知識融合，保證學生具有必要知識結構適應會計專業相關法律事務需要。

(三)課程內容設置的優化

首先，課程內容要考慮學生就業和發展需要。筆者認為內容應包括:(1)法學基本理論，主要涉及法的概念、特征、淵源和體系，經濟法基本制度;(2)民法，主要涉及物權法、民法通則、合同法、知識產權法等內容;(3)商法，主要涉及公司法、個人獨資企業法、合伙企業法等內容;(4)社會法，主要涉及勞動法、勞動合同法等內容;(5)經濟法，主要涉及宏觀經濟調控法，如票據法、稅法、銀行法、證券法等內容;微觀經濟規制法，如消費者權益保護法、反不正當競爭法、產品質量法等內容;(6)訴訟法，主要涉及民事訴訟法、仲裁法、行政訴訟法等內容。對與會計工作相關性不大的，如產業調控法律制度，特許經營法律制度，土地法和房地產法、環境保護法等經濟法律制度可略去。其次，教學計劃要考慮理論與實踐教學分配，分清知識點教學效果。讓學生掌握專業及就業相關經濟法規，能正確分析案例。最后，對會計專業法律知識要求應有別于法學專業，內容要體現會計特色，有針對性聯系會計工作中遇到的經濟法問題。如票據法內容編排可參考基礎會計中原始憑證填寫要求。

(四)改善課程教學方式

首先，經濟法作為會計專業無先修課程的專業基礎課，要求教師以恰當教學方式激發學生學習興趣，教會學生正確學習方法。如通過合同法學習，使學生學會應用合同法律知識維護合法權益。產生學習欲望和動力。其次，避免授課出現經濟法與會計知識脫離現象。著重講解會計監督經濟法規。例如:上市公司做假賬的問題源頭在大股東、董事長、總經理等高級管理人員有做假賬的強烈動機，會計師事務所如果不粉飾或掩飾財務報告，就難以被大股東控制的董事會聘請。政府(稅務局、檢察院等)因技術和政治障礙，難以短時間遏制大企業造假，社會投資者、內部職工力量太弱，沒能力遏制大企業財務造假，小股東如持股排第三名至第十名的機構持股者，有一定能力，但權利不夠。引導學生提出公司法改革建議，拓寬創新思維。最后，會計專業學生就業后大多從事會計工作，要重視涉及會計學條款學習。下面以公司法公積金條款(第166、167、168條)為例說明。

第一，法定公積金范圍有些學生常將法定積金和資本公積相混淆，第166條第1款規定公司分配當年稅后利潤時，應提取利潤百分之十列入法定公積金。第3款規定公司從稅后利潤中提取法定公積金后，經股東會或者股東大會決議，還可以從稅后利潤中提取任意公積金。第167條規定股份有限公司以超過股票票面金額的發行價格發行股份所得的溢價款以及國務院財政部門規定列入資本公積金的其他收入，應當列為公司資本公積金。因此，公積金分為盈余公積金和資本公積金兩類。盈余公積金是從稅后利潤中提取公積金，分為法定公積金和任意公積金兩種。法定公積金以公司法為計提依據;任意公積金計提由企業權力機構決定。資本公積金是由資本原因形成的公積金。

第二，盈余公積提取基數很多學生認為盈余公積提取基數是凈利潤或可供分配的利潤。授課要講清會計公式。例如:可供分配的利潤=當年實現的凈利潤(或凈虧損)+年初未分配利潤(或－年初未彌補虧損)+其他轉入，其他轉入是指盈余公積補虧加其他調整因素后的金額。公司法第166條規定:法定公積金不足以彌補以前年度虧損的，在提取法定公積金前，應當先用當年利潤彌補虧損。提取法定公積金后，經股東會或者股東大會決議，還可以從稅后利潤中提取任意公積金。因此，提取盈余公積金基數，不是可供分配的利潤，也不一定是當年稅后利潤。會計處理如下:①如果年初未分配利潤為正數，即歷年累積盈利提取的盈余公積=凈利潤×盈余公積提取比例②如果年初未分配利潤為負數，即歷年累積虧損提取的盈余公積=(凈利潤－年初未彌補虧損)×盈余公積提取比例

第三，法定公積金與任意公積金轉增資本比例限制。公司法第168條第2款規定:法定公積金轉為資本時，所留存公積金不得少于轉增前公司注冊資本百分二十五。學生常混淆盈余公積構成及留存比例計算?？捎门e例明確。例:某公司注冊資本為100萬。2014年，該公司提取法定公積金累計為60萬，提取任意公積金累計為40萬。當年，該公司擬公積金轉增公司資本50萬。A方案用法定公積金30萬、任意公積金20萬轉增資本，B方案用法定公積金40萬、任意公積金10萬轉增資本。問:應選擇何方案?解:轉增后至少留存的法定公積金數額=100×25%=25萬。任意公積金不受25%限制。應選A方案。

第四，資本公積與盈余公積的用途公司法第168條第1款規定:公司公積金用于彌補公司虧損、擴大公司生產經營或者轉增公司資本。但是，資本公積金不得彌補公司虧損。教學發現學生對公積金用途難以分清，可提及公司法條款結合會計處理明確。資本公積有兩個明細科目:資本(或股本)溢價;其他資本公積。能夠轉增資本的是資本公積的資本/股本溢價，盈余公積和未分配利潤等。新發生經濟業務形成的“其他資本公積”不能轉增資本。

(五)考核的方式要圍繞會計人員具備的專業技能

第一，課堂測驗要改變標準化或記憶性考核方式，注重課堂案例分析和閱讀理解等能力培養。例如布置思考題，如何理解公司法第166條規定:公司持有本公司股份不得分配利潤。若同學難以解決，可結合庫存股會計處理提示。例:甲上市公司于2014年11月1日回購1萬股獎勵員工，2015年2月1日尚未計入個人賬戶，若2015年2月1日甲公司分配2014年利潤，那么在2015年2月1日甲公司持有本公司的1萬股用于獎勵職工股份是不參與2014年利潤分配的。原因是公司利潤歸投資人所有，如果公司分配利潤，需將公司分得利潤分配給股票持有人。導致循環往復。第二，布置課程網站作業與考試，利用課程中心網站開展網絡化學習。通過網站論壇及時答疑，加強教學互動。平?？刹贾脤δ撤涩F象提交論文方式，加深法律條款應用能力。第三，做好期末考試題型和內容的設計，要推行教考分離制度，構建經濟法試題庫，采取隨機抽題考試模式，實行教師流水批改試卷方式。

綜上所述，經濟法教師應該從教學內容、教材選擇、教學方法等方面與會計專業培養目標和學生考證需要相銜接，以明晰教學目標為前提，不斷完善課程內容體系，合理編排教材，分清教育對象，不斷改進教學方法，增強學生素質拓展，最終培養出懂法律的復合型會計人才。

參考文獻:

［1］倪斐:論經濟法教學中的選擇困境及其解決原則［J］.經濟研究導刊，2010(26).

篇5

（一）留存收益轉增資本的涉稅處理 

企業的留存收益是體現在企業的盈余公積和未分配利潤，留存收益轉增資本主要是指盈余公積轉資本和未分配利潤轉增資本兩種情況。在現行公司法制度下，一般盈余公積分為兩種：一是法定盈余公積。公司的法定盈余公積按照稅后利潤的10％提取，法定盈余公積累計額已達注冊資本的50％時可以不再提取。二是任意公益金。任意公益金主要是公司按照股東大會的決議提取。法定盈余公積和任意公益金的區別就在于其各自計提的依據不同。前者以國家的法律或行政規章為依據提取；后者則由公司自行決定提取。 

盈余公積的作用主要包括以下幾種：（1）彌補虧損；（2）擴大公司生產經營；（3）增加公司資本。值得注意的是，法定盈余公積轉增資本時，所留存的該項公積金不得少于轉增前公司注冊資本的25%.其涉稅處理如下： 

1、盈余公積轉增資本的涉稅處理 

（1）個人所得稅的處理：繳納個人所得稅 

根據國家稅務總局《關于股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發［1997］198號）規定：股份制企業用盈余公積金派發紅股屬于股息、紅利性質的分配，對個人取得的紅股數額，應按照20%的稅率征收個人所得稅。同時，根據國家稅務總局《關于盈余公積金轉增注冊資本征收個人所得稅問題的批復》（國稅函［1998］333號），公司將從稅后利潤中提取的法定公積金和任意公積金轉增注冊資本，實際上是該公司將盈余公積金向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加注冊資本。因此，對屬于個人股東分得并再投入公司（轉增注冊資本）的部分應按照"利息、股息、紅利所得"項目征收個人所得稅。 

（2）企業所得稅的處理：免企業所得稅 

公司將從稅后利潤中提取的法定公積金和任意公積金轉增注冊資本，實際上是該公司將盈余公積金向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加注冊資本。《中華人民共和國企業所得稅法》第二十六條規定：“企業的下列收入為免稅收入：（二）符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益；”《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第八十三條規定：“企業所得稅法第二十六條第（二）項所稱符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益，是指居民企業直接投資于其他居民企業取得的投資收益。企業所得稅法第二十六條第（二）項和第（三）項所稱股息、紅利等權益性投資收益，不包括連續持有居民企業公開發行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。因此，如果股東為法人或公司，被投資企業的盈余公積轉增資本時，法人股東按照投資比例增加的部分注冊資本是免企業所得稅。 

2、未分配利潤轉增資本的稅務處理 

（1）個人所得稅處理：繳納個人所得稅 

根據《國家稅務總局關于進一步加強高收入者個人所得稅征收管理的通知》（國稅發[2010]54號）：加強股息、紅利所得征收管理。重點加強股份有限公司分配股息、紅利時的扣繳稅款管理，對在境外上市公司分配股息紅利，要嚴格執行現行有關征免個人所得稅的規定。加強企業轉增注冊資本和股本管理，對以未分配利潤、盈余公積和除股票溢價發行外的其他資本公積轉增注冊資本和股本的，要按照“利息、股息、紅利所得”項目，依據現行政策規定計征個人所得稅。也就是說,法規僅規定企業“除股票溢價發行外的其他資本公積”轉增注冊資本需繳納個人所得稅 

因此,如果股東是自然人，被投資企業的未分配利潤轉增資本的實質是先分配后投資處理，個人股東應該繳納個人所得稅。 

（2）企業所得稅：免企業所得稅 

如果股東是法人或公司，被投資企業的未分配利潤轉增資本的實質也是先分配后投資，根據《中華人民共和國企業所得稅法》的規定，法人股東從被投資的居民企業稅后利潤分得的股息和紅利是免企業所得稅的。因此，未分配利潤轉增資本時，法人股東按照投資比例增加的部分注冊資本是免企業所得稅。 

（二）資本公積轉增資本的稅務處理 

1、個人所得稅的處理 

根據《國家稅務總局關于股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發[1997]198號）的規定，用股票溢價形成的資本公積轉增資本，不屬于股息、紅利性質的分配，對個人取得的轉增資本數額，不作為個人所得，不征收個人所得稅。需要注意的是，根據《國家稅務總局關于原城市信用社在轉制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復》（國稅函[1998]第289號）的規定：“國稅發[1997]198號文中所說的“資本公積金”是指股份制企業股票溢價發行收入所形成的資本公積金。將此轉增股本由個人取得的數額，不作為應稅所得征收個人所得稅。而與此不相符合的其他資本公積金分配個人所得部分，應當依法征收個人所得稅。另外,根據《公司法》的規定，我國的股份企業包括股份有限公司和有限責任公司兩種組織形式。 

因此，除有限責任公司、股份有限公司的資本（股票）溢價形成的資本公積轉增注冊資本，自然人股東無需繳納個人所得稅外，其他的如撥款轉入、外幣資本折算差額、其他資本公積轉增資本時應當按“利息、股息、紅利所得”項目按照稅率20%計征個人所得稅。 

例如，有限責任公司a由甲、乙、丙三個自然人投資設立，投資比例為5：3：2。為了擴大資本總額，決定用企業盈余公積金和資本公積金轉增資本。賬務處理如下： 

借：盈余公積——法定盈余公積 600000 

資本公積——資本溢價 300000 

貸：實收資本——甲 450000 

實收資本——乙 270000 

實收資本——丙 180000 

要求分別計算甲、乙、丙應納個人所得稅額。 

分析： 

根據國稅發[1997]198號文件規定，股份制企業用資本公積金轉增股本不屬于股息、紅利性質的分配，對個人取得的轉增股本數額，不作為個人所得，不征收個人所得稅；股份制企業用盈余公積金派發紅股屬于股息、紅利性質的分配，對個人取得的紅股數額，應作為個人所得征稅。因此， 

股東甲應納個人所得稅=600000×50％×20％=60000(元) 

股東乙應納個人所得稅=600000×30％×20％=36000(元) 

股東丙應納個人所得稅=600000×20％×20％=24000(元) 

上述稅款由派發紅股的a公司代扣代繳。 

案例： 

一家有限公司原注冊資本3000萬元，股東3人（均為自然人），每人1000萬元，三年后，另一股東投入2000萬元參股，參股時增注冊資本1000萬，資本公積1000萬，緊接著將資本公積1000萬轉增注冊資本，每人1250萬，象這種情形，原來的三個股東增加的250萬元注冊資本要征個人所得稅嗎？ 

分析： 

《企業會計準則指南》（2006）規定，企業收到投資者出資額超出其在注冊資本或股本中所占份額的投資屬于資本溢價（或股本溢價），應計入資本公積。 

根據《國家稅務總局關于股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發[1997]198號）規定，股份制企業用資本公積金轉增股本不屬于股息、紅利性質的分配，對個人取得的轉增股本數額，不作為個人所得，不征收個人所得稅。 

又據《國家稅務總局關于原城市信用社在轉制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復》（國稅函[1998]289號）規定，國稅發[1997]198號文件中所說的“資本公積金”是指股份制企業股票溢價發行收入所形成的資本公積金。將此轉增股本由個人取得的數額，不作為應稅所得征收個人所得稅。 

企業經營過程中因贏利而形成的留存收益是企業所有者的權益，但未轉入實收資本，新加入的投資者如要分享這部分留存收益，也應該付出大于按一定投資比例計算的出資額。因此，新股東出資超過其注冊資本1000萬元部分作為資本溢價，應是對老股東的一種補償。 

綜上，企業用該資本公積增資，自然人股東取得的增資部分，應作為應稅所得，征收個人所得稅。即原來的三個股東增加的250萬元注冊資本要征個人所得稅。 

2、企業所得稅的處理 

（1）資本溢價形成的資本公積轉增資本，免繳企業所得稅 

根據《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函〔2010〕79號）第四條規定：“被投資企業將股權（票）溢價所形成的資本公積轉為股本的，不作為投資方企業的股息、紅利收入，投資方企業也不得增加該項長期投資的計稅基礎”，基于此規定，公司以股權（票）溢價所形成的資本公積轉增股本，投資企業不作為企業所得稅的應稅或免稅收入處理，因此，對投資雙方而言不存在企業所得稅繳納及扣繳問題。即資本溢價形成的資本公積轉為股本稅務上不確認收入，自然就不繳納企業所得稅，當然也不能增加投資方的長期股權投資計稅成本。 

案例： 

某公司以2011年12月31日公司總股本200萬股為基數，向全體股東按每10股派發現金紅利1.00元（含稅）進行分配，共計分配利潤20萬元。公司以2011年12月31日公司總股本200萬股為基數，以資本公積向全體股東每10股轉增8股（其中股權（票）溢價形成的資本公積轉為股本為2股），共計資本公積金轉增股本160萬股。該公司居民企業股東享有總股本的60%，在國內設立機構的非居民企業股東享有總股本的40%。 

分析： 

股權（票）溢價形成的資本公積轉為股本的，不確認為紅利，即200÷10×2=40萬元，不作為投資方企業的股息、紅利收入，根據國稅函〔2010〕79號的規定，不繳納企業所得稅。因此，該居民企業股東應確認股息紅利20×60%＋（160－40）×60%＝84萬元（免企業所得稅），非居民企業股東股息紅利20×40%+（160－40）×40%＝56萬元（免企業所得稅）。 

（2）四類不能轉增資本的資本公積若轉增資本，則需繳納企業所得稅[1] 

《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第五十六條規定：“企業的各項資產，包括固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等，以歷史成本為計稅基礎。前款所稱歷史成本，是指企業取得該項資產時實際發生的支出。企業持有各項資產期間資產增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規定可以確認損益外，不得調整該資產的計稅基礎”，可見資產持有期間產生的增值屬于“未實現收益”，只是由于會計計量需要，將其增值部分暫時計入了資本公積，不確認損益，也不增加計稅基礎，增值部分待資產處置即收益真正實現時方能確認損益。 

下面四種情形是企業各項資產在持有期間增值產生的資本公積，在資產處置前，該“資本公積”屬于不能動用的所有者權益，稅法和會計均不確認損益，根據會計準則規定只能在資產處置時結轉損益，不能轉增資本。若企業違反規定轉增資本，可以視同企業提前將資產“增值部分”進行了“處置”，需確認損益繳納企業所得稅。 

第一類、采用權益法核算的長期股權投資因被投資方除凈損益以外所有者權益的其他變動產生的資本公積。 

根據《企業會計準則第2號——長期股權投資》規定：“長期股權投資采用權益法核算的，被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，企業按持股比例計算應享有的份額計入資本公積，處置該項投資時應當將原計入所有者權益的部分按相應比例轉入當期損益”，可見該項資本公積是不能轉增資本的，只能在處置時轉入投資收益，計入股權轉讓所得繳納企業所得稅。 

例如：a企業投資b企業，持有20%股份。2011年b企業持有的可供出售金融資產公允價值增加了1000萬元，那么a企業根據持股比例增加長期股權投資賬面價值200萬元，同時增加資本公積200萬元。根據以上規定，a企業的200萬元資本公積是不能轉增資本的，待a企業處置該投資時轉入投資收益。如果a企業的200萬元資本公積轉增資本，就應該繳納企業所得稅。 

第二類、可供出售金融資產在資產負債表日的公允價值大于其賬面價值的差額產生的資本公積。 

《中國證券監督管理委員會對〈會計問題征詢函〉的復函》（會計部函〔2008〕50號）規定：“可供出售金融資產公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產形成的匯兌差額外，應當直接計入所有者權益（其他資本公積）。在相關法律法規有明確規定前，上述計入其他資本公積的公允價值變動部分，暫不得用于轉增股份；以公允價值計量的相關資產，其公允價值變動形成的收益，暫不得用于利潤分配。”規定，該項資本公積應直接計入所有者權益（其他資本公積）。在相關法律法規有明確規定前，這部分差額暫不得用于轉增資本。 

按上例：b企業可供出售金融資產公允價值增加了1000萬元，根據規定應計入資本公積，那么該資本公積是不能轉增資本和利潤分配。 

第三類、自用房地產或存貨轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產，轉換日的公允價值大于其賬面價值的差額產生的資本公積。 

根據《企業會計準則第3號——投資性房地產》規定，該項資本公積應于處置該投資性房地產時轉入當期損益，故不得用于轉增資本。 

例如：某開發商將尚未出售的寫字樓用于對外出租，該商品房的成本為1000萬元，公允價值為1500萬元。此業務屬于存貨轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產，根據會計準則規定差額部分500萬元計入資本公積，在寫字樓轉讓或處置時轉入當期損益。 

第四類、金融資產重分類時的差額產生的資本公積。 

根據《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》規定，在該金融資產被處置時轉出，計入當期損益，在金融資產被處置前不得轉增資本。 

例如：某企業持有至到期投資1000萬元，根據相關規定將其重分類為公允價值計量的可供出售金融資產，重分類日公允價值1200萬元，差額部分200萬元計入資本公積，那么該資本公積是不能轉增資本的，待該資產處置時計入當期損益。 

（3）如果將應計入收入、利得部分，錯誤的計入了“資本公積”，轉增時應先按照會計差錯進行處理，調整應納稅所得額，補繳企業所得稅。 

例如：某企業接受捐贈一臺含稅價值1000萬元的固定資產，賬務處理時將該資產計入了“資本公積”，根據新會計準則規定應計入營業外收入，所以企業應按會計差錯進行調整增加當期利潤；同時根據企業所得稅法第六條規定，接受捐贈收入應計入應納稅所得額，那么該“資本公積”在轉增資本時需先按照會計差錯進行調整，增加應納稅所得額1000萬元，補繳企業所得稅250萬元（假定該企業是25%的稅率），轉增資本750萬元。 

（三）資本公積和留存收益轉增資本的印花稅處理 

根據印花稅法的相關規定，印花稅中“營業賬簿”稅目的計稅依據為“實收資本”與“資本公積”兩項的合計金額，稅率為萬分之五，如果以后年度“實收資本”和“資本公積”兩項的合計金額有增加的，就其增加部分補貼印花。因此，企業在實際工作中將盈余公積轉增為注冊資本時，應及時就其新增注冊資本部分繳納印花稅。 

篇6

1、對用于轉增注冊資本的資本公積、盈余公積、未分配利潤進行審計，以驗證其金額是否真實；如果已經其他注冊會計師審計，在利用其他注冊會計師的工作時，應當依據《獨立審計具體準則第13號－利用其他注冊會計師的工作》的有關要求執行。

2、檢查用于轉增注冊資本的資本公積項目是否符合國家有關規定。資本公積形成的來源主要包括兩類，一類是可以直接用于轉增資本的資本公積，它包括資本（或股本）溢價、撥款轉入、外幣資本折算差額和其他資本公積等；另一類是不可以直接用于轉贈資本的資本公積，它包括接受捐贈非現金資產準備、股權投資準備和關聯交易差價等，接受非現金資產準備是指企業因接受非現金資產捐贈而增加的資本公積；股權投資準備是指企業對被投資單位的長期股權投資采用權益法核算時，因被投資單位接受捐贈等原因增加資本公積，從而導致投資企業按其持股比例或投資比例計算而增加的資本公積，對于這類資本公積項目，在會計處理上，首先將其計入“接受捐贈非現金資產準備”、“股權投資準備”和“關聯交易差價”科目，在相關資產處置之前，不得用于轉增資本。企業用上述第一類資本公積轉增資本后，資本公積余額勿需最低保留注冊資本的25％。

3、檢查被審驗單位用于轉增注冊資本的盈余公積、未分配利潤是否符合國家有關規定。由于盈余公積和未分配利潤屬于企業的留存收益，對于留存收益的提取和使用，除了企業的自主行為外，往往也有法律上的諸多規定和限制。注冊會計師應關注留存收益的來源是否合法，企業是否按規定交納了企業所得稅。在實務中，有的公司往往先委托一家會計師事務所對其利潤進行包裝出具審計報告，然后委托另一家事務所進行驗資。因此遇到用盈余公積和未分配利潤轉增資本時，注冊會計師應審核企業留存收益的合法性及是否申報繳納了所得稅。只有審核了留存收益的合法性及所得稅繳款書原件和銀行記錄后，方可確認盈余公積和未分配利潤轉增資本。否則，注冊會計師應拒絕出具驗資報告。

4、檢查轉增注冊資本前后各出資者的出資比例是否一致。資本公積、盈余公積和未分配利潤均屬所有者權益，轉為實收資本時，獨資企業直接結轉即可；股份有限公司和有限責任公司應按原投資者所持股份同比例增加各股東的股權。

股份有限公司采用發放股票股利時，應按照股東原持有的股數分配，如股東所持股份按比例分配的股利不足一股時，應采用恰當的方法處理。例如，股東大會決議按股票面額的10％發放股票股利時（假如新股發行價格及面額與原股相同），對于所持股票不足10股的股東，將會發生不能領取一股的情況。在這種情況下，有兩種方法可供選擇，一是將不足一股的股票股利改為現金股利，用現金支付；二是由股東相互轉讓，湊為整股。無論采用哪種辦法，都將改變企業的股權結構。

篇7

一、調整預計負債或確認新負債

[例1]甲公司與乙公司簽訂一供銷合同中規定甲公司在2007年8月銷售給乙公司一批物資。由于甲公司未能按合同發貨，致使乙公司發生重大經濟損失。乙公司通過法律程序要求甲公司賠償經濟損失450萬元。該訴訟案件在2007年12月31日尚未判決，甲公司按或有事項準則確認預計負債300萬元。2008年2月10日，經法院判決甲公司應賠償乙公司400萬元。甲、乙均服從判決，賠償款當日支付。甲、乙公司2007年所得稅匯算清繳均在2008年3月20日完成(假定該預計負債產生的損失不允許在預計時稅前抵扣，只有在損失實際發生時才允許稅前抵扣)。

(1)甲公司的會計處理如下：

08年2月10日記錄支付的賠款并調整遞延所得稅資產

借：以前年度損益調整　1000000

貸：其他應付款――乙公司　1000000

借：應交稅費――應交所得稅　250000

貸：以前年度損益調整　250000

注：250000=1000000×25％

借：應交稅費――應交所得稅　750000

貸：以前年度損益調整　750000

借：以前年度損益調整　50000

貸：遞延所得稅資產　750000

借：預計負債　3000000

貸：其他應付款――乙公司　3000000

借：其他應付款――乙公司　4000000

貸：銀行存款　4000000

將“以前年度損益調整”科目余額轉入未分配利潤借：利潤分配――未分配利潤　750000

貸：以前年度損益調整　750000調整盈余公積

借：盈余公積　75000

貸：利潤分配――未分配利潤　75000

(2)乙公司的會計處理如下：

08年2月10日，記錄收到的賠款并調整應交所得稅

借：其他應收款――甲公司　4000000

貸：以前年度損益調整　4000000

借：以前年度損益調整　1000000

貸：應交稅費――應交所得稅　1000000

借：銀行存款　4000000

貸：其他應收款――甲公司　4000000

將“以前年度損益調整”科目余額轉入未分配利潤

借：以前年度損益調整　3000000

貸：利潤分配――未分配利潤　3000000

調整盈余公積

借：利潤分配――未分配利潤　300000

貸：盈余公積　300000

二、資產負債表日發生資產減值或調整原確認減值金額

[例2]甲公司2007年5月銷售給乙公司一批產品，價款為100萬(含增值稅)，乙公司于6月份收到所購物資并驗收入庫。按合同規定乙公司應于收到所購物資后計月內付款。由于乙公司財務狀況不佳，到2007年12月31日仍未付款。甲公司于12月31日編制2007年度會計報表時，已為該應收賬款提取壞賬準備5萬，12月31日資產負債表上“應收賬款”項目的余額為200萬，其中95萬為該項應收賬款。甲公司于2008年11月30日(匯算清繳前)收到法院通知，乙公司因破產無力償還所欠部分貨款，預計甲公司可收回應收賬款的60％。則甲公司的會計處理如下：

補提壞賬準備

借：以前年度損益調整　350000

貸：壞賬準備　350000

注：350000=1000000×40％-50000

調整遞延所得稅資產

借：遞延所得稅資產　87500

貸：以前年度損益調整　87500

將“以前年度損益調整”科目余額轉入未分配利潤

借：利潤分配　未分配利潤　262500

貸：以前年度損益調整　262500

調整盈余公積

借：盈余公積　26250

貸：利潤分配――未分配利潤　26250

三、資產負債表日后發生銷售退回

[例3]甲公司2007年11月銷售的一批商品給乙公司，取得收入120萬元(不含稅，增值稅稅率為17％)。甲公司發出商品后，按正常情況已確認收入，并結轉成本100萬元。2007年12月31日，該貨款尚未收回，甲公司對該款項計提壞賬準備6萬元。2008年1月12日，由于產品質量原因本批貨物被退回。假定本年度除該事項外，無其他納稅調整事項，則甲公司的會計處理如下：

2008年1月12日，調整銷售收入

借：以前年度損益調整　1200000

應交稅金――應交增值稅(銷項稅額)204000

貸：應收賬款　11404000

調整壞賬準備余額

借：壞賬準備　60000

貸：以前年度損益調整　60000

調整銷售成本

借：庫存商品　1000000

貸：以前年度損益調整　1000000

調整應繳納的所得稅

借：應交稅費――應交所得稅　50000

貸：以前年度損益調整　50000

注：50000=200000×25％。若銷售退回時間改為2008年3月28日，則以上步驟應為調整所得稅費用：

借：遞延所得稅資產　50000

貸：以前年度損益調整　50000

調整已確認的遞延所得稅資產

借：以前年度損益調整　15000

貸：遞延所得稅資產　15000

注：15000=60000×25％

將“以前年度損益調整”科目余額轉入未分配利潤

借：利潤分配――未分配利潤105000

貸：以前年度損益調整　105000

調整盈余公積

借：盈余公積　10500

貸：利潤分配――未分配利潤　10500

四、盤盈固定資產

篇8

[例]微星公司2007年1月1日以2000萬元取得雅里60％的股權，并于當日辦理了并購中涉及股權的所有權變更手續，2000萬元的支出由以下資產構成：貨幣資金400萬元；一項無形資產賬面價值800萬元，已攤銷200萬元，公允價值為915萬元；庫存商品公允價值500萬元，成本為300萬元。微星公司為增值稅一般納稅人；為該事項支付評估費用100萬元。雅里公司2007年1月1日股東權益為2850萬元，其中股本為1500萬元，資本公積為850萬元，盈余公積為50萬元，未分配利潤為450萬元。在2007年1月1日，雅里公司除一臺固定資產和一項無形資產的公允價值與賬面價值不同外，其他資產和負債的公允價值與賬面價值相同。該固定資產公允價值為400萬元，賬面價值為300萬元，預計尚可使用年限為10年，采用直線法計提折舊，無殘值；該無形資產公允價值為200萬元，賬面為150萬元，預計尚可使用年限為5年，采用直線法攤銷。雅里公司2007年實現凈利潤220萬元，分派2006年現金股利50萬元；2008年實現凈利潤320萬元，分派2007年現金股利60萬元；2008年12月1日取得的一項可供出售金融資產，成本為200萬元，2008年12月31日其公允價值為220萬元。除上述事項外，雅里公司的所有者權益未發生其他增減變化。兩公司均按凈利潤的10％提取法定盈余公積。

一、合并方在合并日編制合并報表的抵銷處理

(一)非同一控制　新準則對非同一控制下的合并采用購買法進行處理。購買方按照確定的企業合并成本作為長期股權投資的初始投資成本，企業合并成本包括購買方支付的資產、發生或承擔的負債、發行的權益性證券的公允價值以及未進行企業合并發生的各項直接相關費用之和。對于支付的非貨幣性資產的公允價值和賬面價值的差額，應當記入當期損益。其會計處理是：

借：長期股權投資

20000000

累計攤銷

2000000

貸：銀行存款

5000000

無形資產

8000000

主營業務收入

5000000

應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)850000

營業外收入

3150000

借：主營業務成本

3000000

貸：庫存商品

3000000

準則規定企業持有的能夠對被投資企業單位實施控制的長期股權投資取得時應按成本法核算，在合并日編制合并財務報表時再調整成權益法核算。在權益法下，如果初始投資成本大于取得投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，該部分差額從本質上是投資企業在取得投資過程中通過購買作價體現出的與取得股權份額相對應的商譽及不符合確認條件的資產價值，對該部分商譽取得投資時不予確認，編制報表時予以確認。 本例中確認的商譽＝企業合并成本－合并中取得被購買方可辨認凈資產公允價值份額＝2000－(2850+100+50)×60％=200(萬元)。編制合并日的抵銷分錄：

借：固定資產

1000000

無形資產

500000

股本

15000000

資本公積

8500000

盈余公積

500000

分配利潤

4500000

商譽

2000000

貸：長期股權投資

20000000

少數股東權益

12000000

(二)同一控制　新準則采用權益結合法對同一控制下的企業合并進行處理。合并方在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資的初始投資成本與支付的現金、轉讓的非現金資產及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調整資本公積；資本公積的余額不足沖減的，調整留存收益。其會計處理是：

借：長期股權投資

17100000

累計攤銷

2000000

貸：銀行存款

5000000

無形資產

8000000

庫存商品

3000000

資本公積

3100000

由于同一控制下采用的是權益結合法進行合并，不需要將子公司的個別報表調整為公允價值反映的財務報表，只需要抵銷內部交易對合并報表的影響即可，也不需確認商譽。會計處理為：

借：股本

15000000

資本公積

8500000

盈余公積

500000

未分配利潤

4500000

貸：長期股權投資

17100000

少數股東權益

11400000

權益結合法視合并雙方在合并日之前一直存在，為此應將被合并方在合并日之前的留存收益包含在合并日報表中。

借：資本公積

5000000

貸：盈余公積

500000

未分配利潤

4500000

二、合并方在資產負債表日編制合并報表的抵銷處理

(一)非同一控制　資產負債表日，被合并方的資產負債表仍是以資產和負債的賬面價值反映，按購買法的要求須將其調整為在購買日公允價值基礎上確定的資產、負債及或有負債的價值。

本例中雅里公司在購買日有兩項資產的公允價值與賬面價值不一致，應將其調整，同時調整相應的累計折舊和累計攤銷。

2007年12月31日的調整處理：

借：固定資產

1000000

無形資產

500000

貸：資本公積

1500000

借：管理費用

200000

貸：固定資產――累計折舊

100000

無形資產――累計攤銷

100000

2008年12月31日的調整處理：

借：固定資產

1000000

無形資產

500000

貸：資本公積

1500000

借：管理費用

200000

未分配利潤――年初

200000

貸：固定資產――累計折舊

200000

無形資產――累計攤銷

200000

準則規定，資產負債表日合并財務報表應當以母公司和子公司的財務報表為基礎，根據其他有關資料，按照權益法調整對子公司的長期股權投資。

2007年12月31日的調整處理：2007年實現凈利潤220萬元，經公允價值調整后凈利潤為200萬元(220－20)，微星公司所享有的份額為120萬元(200×60％)。

借：長期股權投資

1200000

貸：投資收益

1200000

經調整后微星公司對雅里公的長期股權投資的賬面價值為

2090萬元(2000-30+120)。

2008年12月31日的調整處理：2008年實現凈利潤320萬元，經公允價值調整后凈利潤為300萬元(320－20)，微星公司所享有的份額是180萬元(300×60％)。同時，由于雅里公司可供出售金融資產的公允價值上升20萬元(220－200)，微星公司享有的份額為12萬元(20×60％)。

借：長期股權投資

2460000

貸：未分配利潤――年初

1200000

投資收益

1140000

資本公積――其他資本公積

120000

經調整后微星公司對雅里公的長期股權投資的賬面價值是2246萬元(2000+234+12)。

調整中涉及損益的，調整之后不需要按調整后的凈利潤調整盈余公積，被合并方的盈余公積仍按未調整前的凈利潤計提。

編制合并財務報表時，應當在母公司與子公司財務報表數據簡單相加的基礎上，將母公司對子公司長期股權投資項目與子公司所有者權益項目予以抵銷。

2007年12月31日的抵銷處理：

借：股本

15000000

資本公積

10000000

盈余公積――年初

500000

――本年

220000

未分配利潤

5780000

商譽

2000000

貸：長期股權投資

2090000

少數股東權益

1260000

2008念12月31日的抵銷處理：

借：股本

15000000

資本公積――年初

10000000

――本年

200000

盈余公積――年初

720000

――本年

320000

未分配利潤

7860000

商譽

2000000

貸：長期股權投資

22460000

少數股東權益

13640000

母公司本期對子公司長期股權投資按權益法調整的投資收益和子公司期初未分配利潤正好與子公司本年利潤分配項目抵銷。

2007年12月31日的抵銷處理：

借：投資收益

1200000

少數股東損益

800000

未分配利潤――年初

4500000

貸：提取盈余公積

220000

對所有者(或股東)的分配

500000

未分配利潤――年末

5780000

2008年12月31日的抵銷處理：

借：投資收益

1800000

少數股東損益

1200000

未分配利潤――年初

5780000

貸：提取盈余公積

320000

對所有者(或股東)的分配

600000

未分配利潤――年末

7860000

(二)同一控制　同一控制下企業合并是以權益結合法為基礎核算的，不需要將被合并方資產負債表調整為按照購買日公允價值反映的報表，直接以被合并企業的賬面價值來按權益法調整對被合并公司的長期股權投資。具體的會計分錄與非同一控制下的一致，下文僅就相關的計算進行說明。

篇9

關鍵詞：新公司法　留存收益　投資　法定公益　金股權激勵

一、研究背景與問題的提出

公司是市場經濟條件下最主要的企業形式。公司制企業在所有類型企業中所占的比例不是最多，但聚集的資本和對整個經濟的貢獻卻遠超過其他類型的企業。公司又是現代企業制度的重要載體。目前我國正在進行的國有企業改制，主要是通過采用公司制度進行現代企業制度改造。因此，修訂公司法不僅進一步健全了我國的公司法律制度，而且對建立和完善社會主義市場經濟體制，提供了更強有力的制度支持。本次公司法修訂，刪除了原公司法46個條款，增加了41條，修改條款達137條，其修訂涉及了21個大的方面。新公司法勢必會給市場上的公司造成影響。本文將著重關注新公司法中與留存收益相關的事項變更及其影響。留存收益是公司在經營過程中所創造的，但由于公司經營發展需要或法定原因等沒有分配給所有者而留存在公司的盈利。其包含盈余公積和未分配利潤，其中盈余公積是有特定用途的累積盈余，未分配利潤是沒有指定用途的累積盈余。留存收益是企業內部融資的重要途徑，利用留存收益籌資是指企業將留存收益轉化為投資的過程，是企業籌集權益性資本的一種重要方式。本文認為，下述公司法的變更，將會給公司的留存收益造成影響。

(一)刪除公司對外投資占公司凈資產一定比例的限制原公司法規定：公司可以向其他有限責任公司、股份有限公司投資，并以該出資額為限對所投資公司承擔責任。除國務院規定的投資公司和控股公司外，公司累計對外投資額不得超過凈資產的50％。修改后的新公司法規定：公司可以向其他企業投資，但除法律另有規定外，不得成為對所投資企業的債務承擔連帶責任的出資人。其修改理由：公司實際的經營活動和歷年實踐表明，對外投資比例的限制并沒有發生所期待的作用，很多公司破產倒閉，債權人的利益得不到保障。公司對外投資屬于公司的經營自，應由公司章程規定，而沒有必要由法律對投資占公司凈資產的比例進行限制。另外，除有限責任公司、股份有限公司外，應當允許公司向其他非公司制的企業投資。

(二)不再強制要求公司提取公益金原公司法規定：公司分配當年稅后利潤時，應當提取利潤的5％至10％列入公司法定公益金。修改后的新公司法刪去了上述規定。因公司提取公益金主要是用于購建職工住房，住房分配制度改革以后，按照財政部的有關規定，企業已經不得再為職工住房籌集資金，公益金失去了原有用途。實踐中出現了大筆公益金長期掛賬閑置、無法使用的問題。

(三)明確規定了公司可以回購本公司股份的比例原公司法對此沒有規定，修改后的公司法規定：公司回購本公司股份并將股份獎勵給本公司職工，其回購總額不得超過本公司已發行股份總額的百分之五。用于收購的資金應當從公司的稅后利潤中支出。公司回購本公司股份并獎勵給公司職工的，所收購股份應在一年內轉讓給職工。這是為我國實行股權激勵奠定基礎，為證券法等法規在此方面的修訂與完善提供了前提條件。上市公司實施股權激勵的法律障礙得以消除；股權分置改革工作的全面展開，將逐步增強證券市場的有效性，為上市公司實施股權激勵構筑良好的市場基礎。國內實施股權激勵的法律環境和市場環境也將逐步完善(趙旭東，2005)。

本文研究是基于新公司法實施了一年的背景，從公司法變更事項的角度，分析了公司法變動前后上市公司留存收益的變動原因，以期為公司決策層有效的利用這些變更事項、更好的管理公司留存收益提供參考。

二、研究設計

(一)研究假設 留存收益是一個歷史概念，是指企業按規定從稅后利潤中提取的盈余公積金、根據投資人意愿和企業具體情況留存的應分配給投資者的未分配利潤，是企業從歷年實現的凈利潤中提取或形成的留存于企業的一種內部積累。根據《公司法》和《企業會計制度》規定：企業依據公司章程等對稅后利潤進行分配時，一方面按照國家法律的規定提取盈余公積，將當年實現的利潤留存于企業，形成內部積累，成為留存收益的組成部分；另一方面向投資者分配利潤或股利，分配利潤或股利后的剩余部分，則作為未分配利潤留待以后年度進行分配，這部分同樣成為企業留存收益的組成部分。因此，留存收益=盈余公積+未分配利潤。

首先，如果公司對外投資比例擴大，將會引起留存收益的變動；同樣，取消法定公益金并將其轉為一般盈余公積，會造成盈余公積的變化，對留存收益造成影響；如果回購本公司的股份，此部分支出也會對公司留存收益造成影響。由于上市公司回購本公司股份的支出金額難以獲得，這里近似使用上市公司股權激勵占總股本的比例大小來衡量。其次，關于公益金結余的處理，根據財企[2006]67號《關于《公司法》施行后有關企業財務處理問題的通知》，企業對2005年12月31目的公益金結余，轉作盈余公積金管理使用；公益金赤字，依次以盈余公積金、資本公積金、以前年度未分配利潤彌補，仍有赤字的，結轉未分配利潤賬戶，用以后年度實現的稅后利潤彌補。再次，新公司法修改了公司股權回購和高管股權轉讓限制的規定，事實上排除了股權激勵的主要法律障礙。這兩條改動的最大價值是可用來設計股權激勵的制度構架。同時，規定了用于回購股票的資金應當從公司的稅后利潤中支出。因此，本文提出以下假設。

假設1：上市公司對外投資比例因公司法修訂而發生的超過凈資產50％的變動額，上市公司法定公益金取消后的數額，以及股權激勵占總股本的比例大小，這三個方面將對公司留存收益在公司法修訂前后發生的變動差異產生影響，其中后者的影響程度最大。

假設2：上市公司對外投資比例因公司法修訂而發生的超過凈資產50％的變動額，超過50％的程度越大，公司留存收益在公司法修訂前后發生的變動差異也越大，且留存收益呈減少趨勢；股權激勵占總股本的比例越大，則留存收益發生減少變動。

假設3：上市公司法定公益金取消后的變動數額，如果是正數的變動，則留存收益不發生變動。如果是赤字的變動，則留存收益有可能隨之增加

(二)變量設計 本文設計(1)留存收益因公司法在修訂前、后期發生變動的差異：LCSY=[(2005年、2006年留存收益的差額)一(2004年、2005年留存收益的差額)]/(2004年、2005年留存收益的差額)；(2)上市公司對外投資比例因公司法修訂而發生的變動：TZ=對外投資額/凈資產-50％；(3)上市公司法定公益金的取消額：GYJ=取消后轉出的原公益金賬戶余額的自然對數；(4)股權激勵的程度：GQJL=股權激勵的股份數/總股本。

(三)樣本選取與數據來源本文選取2007年3月20日深、滬A股上市公司周成交金額前后20名的公司(共80家)作為研究樣本，剔除金融企業、sT公司、無2004年資產負債表的上市公司(剩51家)，加入31家實行了股權激勵的上市公司(實行了股權激

勵的上市公司總共38家，在周成交金額前后20名的公司中已有7家)，共82家公司作為樣本。研究數據均來自新浪財經縱橫一股票專區(省略/stock/indexshtml)。本文采用SPSS 13.0統計軟件進行數據處理。

(四)模型設計根據影響留存收益的各種事項變動因素，以TZ、GYJ、GQJL為解釋變量，LCSY為被解釋變量，建立如下多元回歸模型：LCSY=β0+β1TZ+β2GYJ+β3GQJL+e，其中e為差異數。

三、實證檢驗與分析

(一)各變量的相關性分析(表1)是變量間進行Pearson相關性分析的檢驗結果。從表中可以看出LCSY與TZ，GQJL這兩個變量在1％的水平上顯著負相關，所以可知，隨著公司對外投資額超過凈資產50％的比例越大、股權激勵占總股本的比例越大，公司的留存收益呈減少趨勢。這一結論驗證了假設2。LCSY與GYJ是反比例關系，但-0.022沒有通過顯著性檢驗，不能證明GYJ與LCSY之間存在一定程度的線性相關關系。如果解釋變量之間存在相關性，會使得各變量的標準差偏大，這使得t檢驗的值變小，嚴重情況下會對回歸系數的顯著性判斷失效。這里采用方差膨脹因子(VIF)來檢驗多重共線性。一般認為，如果解釋變量最大的vif＞10，或者mean vif＞1，即可能存在多重共線性。以上相關系數均未超過正負0.5，結合其他變量的相關系數分析并計算VIF的值(所有變量的VIF值均未超過10)，結果表明模型中不存在明顯的共線性問題，可以作為多元回歸分析的基礎。下面用回歸分析進一步檢驗假設。

(二)回歸分析在模型中，計算后的F值在1％的水平下顯著，這表明回歸方程顯著，以上述解釋變量來擬合“留存收益因公司法修訂，在修訂前、后期發生變動的差異”在整體上是可行的。此外，樣本回歸的擬合優度接近60％，說明本文選取的三個解釋變量可以解釋“留存收益因公司法修訂，在修訂前、后期發生變動的差異”的58％以上。因此，這個模型從整體上看是合理的。

在(表2)的回歸結果中，TZ(上市公司對外投資比例因公司法修訂而發生的變動)和GQJL(股權激勵的占總股本的大小)均通過-了顯著性檢驗，回歸系數分別為-0.3041和-0.8423，說明這兩個變量對“留存收益因公司法修訂，在修訂前、后期發生變動的差異”的影響程度較高。其回歸系數均為負，且在l％水平下顯著，即Tz和GQJL對LCSY有顯著的反向影響：隨著公司法變動后投資額超過凈資產50％的比例增加，公司的留存收益變化額減小；隨著公司股權激勵占總股本的比例增加，公司的留存收益變化額也會減小。而GYJ(法定公益金取消額)并不顯著，t值為-1.18，因此，其對“留存收益因公司法修訂，在修訂前、后期發生變動的差異”雖有影響但不顯著。這可能是因為如下情況造成的：如果2005年底公司的法定公益金賬戶余額大于O并將其轉為一般盈余公積，這種變動只是盈余公積項目下的內部調整，并沒有因此而改變公司留存收益的金額。所以這時，法定公益金的變動并不能對公司留存收益變化造成影響；如果2005年底的法定公益金賬戶是赤字，則公司應依次以盈余公積金、資本公積金、以前年度未分配利潤彌補，仍有赤字的結轉未分配利潤賬戶，用以后年度實現的稅后利潤彌補。若用資本公積金來彌補赤字，因資本公積金不屬于公司留存收益，這等于在無形中減少了公司留存收益的虧損。此時，法定公益金的取消額對公司留存收益將產生影響。這也許是GYJ對LCSY影響不顯著的原因，但有待另行驗證。因此，假設1和假設2得到驗證，而假設3沒有得到驗證，尚需加深研究。

篇10

一、凈資產折股的稅務處理

企業的凈資產，是指企業的資產總額減去負債以后的凈額，在數量上等于企業全部資產減去全部負債后的余額，屬于所有者權益。由兩大部分組成，一部分是企業開辦當初投入的資本，包括溢價部分，另一部分是企業在經營之中創造的，也包括接受捐贈的資產，具體包括股本、公積金（盈余公積金、資本公積金）、未分配利潤等。資本公積金是從企業非經營收益中增加資本凈值的某些積累資金，主要包括接受捐贈財產、資本折算差額、資本溢價收入、財產重估增值等，資本公積金來源于非利潤因素，主要用于轉增資本金。盈余公積金是企業從稅后利潤中提取的積累資金。法定盈余公積金和任意盈余公積金均可用于彌補虧損、轉增資本金，也可用于分配股利。但企業用盈余公積金轉增資本金后，法定盈余公積金的余額不得低于注冊資本的25%，在這里必須注意凈資產折股時，不受此比例限制。凈資產值折股在稅收上是按先分配，再增資進行稅務處理，不同股東涉稅處理也不同。

其一，盈余公積和未分配利潤折股的稅務處理。具體包括：（1）法人性質的原股東根據國稅發［2000］118號規定，“（三）除另有規定者外，不論企業會計賬務中對投資采取何種方法核算，被投資企業會計賬務上實際做利潤分配處理（包括以盈余公積和未分配利潤轉增資本）時，投資方企業應確認投資所得的實現”。對其確認為投資收益，但企業所得稅屬于免稅收入。處理依據《企業所得稅法》第二十六條第二款：“企業的下列收入為免稅收入：符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益”；中華人民共和國國務院令第512號《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第八十三條規定，“企業所得稅法第二十六條第（二）項所稱符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益，是指居民企業直接投資于其他居民企業取得的投資收益”；及“第十七條企業所得稅法第六條第（四）項所稱股息、紅利等權益性投資收益，是指企業因權益性投資從被投資方取得的收入。”《財政部、國家稅務總局關于執行企業所得稅優惠政策若干問題的通知》（財稅［2009］69號）規定：“四、2008年1月1日以后，居民企業之間分配屬于2007年度及以前年度的累積未分配利潤而形成的股息、紅利等權益性投資收益，均應按照企業所得稅法第二十六條及實施條例第十七條、第八十三條的規定處理。”（2）股東為在中國境內設立機構、場所的非居民企業則從居民企業取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益根據《企業所得稅法》第二十六條第三款屬于免稅收入。（3）股東為QFII，《國家稅務總局關于中國居民企業向QFII支付股息、紅利、利息代扣代繳企業所得稅有關問題的通知》規定：“一、QFII取得來源于中國境內的股息、紅利和利息收入，應當按照企業所得稅法規定繳納10%的企業所得稅。如果是股息、紅利，則由派發股息、紅利的企業代扣代繳；如果是利息，則由企業在支付或到期應支付時代扣代繳。”（4）境外H股非居民企業股東，《 國家稅務總局關于中國居民企業向境外H股非居民企業股東派發股息代扣代繳企業所得稅有關問題的通知》（國稅函［2008］897號）規定：“一、中國居民企業向境外H股非居民企業股東派發2008年及以后年度股息時，統一按10%的稅率代扣代繳企業所得稅。二、非居民企業股東在獲得股息之后，可以自行或通過委托人或代扣代繳義務人，向主管稅務機關提出享受稅收協定（安排）待遇的申請，提供證明自己為符合稅收協定（安排）規定的實際受益所有人的資料。主管稅務機關審核無誤后，應就已征稅款和根據稅收協定（安排）規定稅率計算的應納稅款的差額予以退稅?！保?）股東為外國投資者，《財政部 國家稅務總局關于企業所得稅若干優惠政策的通知》（財稅［2008］1號）規定：“四、關于外國投資者從外商投資企業取得利潤的優惠政策 2008年1月1日之前外商投資企業形成的累積未分配利潤，在2008年以后分配給外國投資者的，免征企業所得稅；2008年及以后年度外商投資企業新增利潤分配給外國投資者的，依法繳納企業所得稅?！?（6）居民性質的自然人股東，需要依據“股息、紅利”性質的所得按20%的稅率繳納個人所得稅。依據為《國家稅務總局關于盈余公積金轉增注冊資本征收個人所得稅問題的批復》（國稅函［1998］333號）：“公司將從稅后利潤中提取的法定公積金和任意公積金轉增注冊資本，實際上是該公司將盈余公積金向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加注冊資本。因此，對屬于個人股東分得并再投入公司（轉增注冊資本）的部分應按照“利息、股息、紅利所得”項目征收個人所得稅”。（7）股東是外籍個人，《財政部、國家稅務總局關于個人所得稅若干政策問題的通知》（財稅字［1994］020號）規定：“ 二、下列所得，暫免征收個人所得稅；（八）外籍個人從外商投資企業取得的股息、紅利所得?！?/p>

其二，資本公積折股的稅務處理。具體包括：（1）《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函［2010］79號）規定：“四、關于股息、紅利等權益性投資收益收入確認問題 企業權益性投資取得股息、紅利等收入，應以被投資企業股東會或股東大會作出利潤分配或轉股決定的日期，確定收入的實現。 被投資企業將股權（票）溢價所形成的資本公積轉為股本的， 不作為投資方企業的股息、紅利收入， 投資方企業也不得增加該項長期投資的計稅基礎?！狈ㄈ斯蓶|取得的其他資本公積轉增資本的，屬于投資方企業的股息、紅利分配。 根據《企業所得稅法》第二十六條第二款的規定，該法人股東取得的其他資本公積轉增資本的，若屬于符合條件的居民企業，該股息、紅利屬于免稅收入，免征企業所得稅。 （2）資本溢價轉增資本，個人股東不征收個人所得稅；用其他資本公積轉增資本，個人股東應按“利息、股息、紅利所得”征收個人所得稅。依據為《國家稅務總局關于原城市信用社在轉制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復》（國稅函［1998］289號）該文規定：“二、《國家稅務總局關于股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發［1997］198號）中所表述的“資本公積金”是指股份制企業股票溢價發行收入所形成的資本公積金。將此轉增股本由個人取得的數額，不作為應稅所得征收個人所得稅。而與此不相符合的其他資本公積金分配個人所得部分，應當依法征收個人所得稅?！庇帧秶叶悇湛偩株P于資產評估增值計征個人所得稅問題的通知》（國稅發［2008］115號）規定：“一、個人（自然人，下同）股東從被投資企業取得的、以企業資產評估增值轉增個人股本的部分，屬于企業對個人股東股息、 紅利性質的分配，按照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。稅款由企業在轉增個人股本時代扣代繳。”。

二、凈資產折股的會計處理

根據《公司法》的規定，有限責任公司（包括國有獨資公司）依法經批準變更為股份有限公司的，其折合的股份總額應等于公司的凈資產額。由于股份總額通常是整數，而原有限責任公司的凈資產數額通常帶有小數，這就產生了折股尾差的會計處理問題。根據企業折股方案，通過董事會決議，可將其折股尾差通過利潤分配轉入應付股利，或轉入資本公積（股本溢價）。原有企業改組為股份制企業的，改組后的公司可以繼續使用原企業賬冊，也可以結束舊賬、另立新賬。（1）沿用原企業賬冊的會計處理。借記“實收資本”、“利潤分配――未分配利潤”、“資本公積――資本溢價”、 “資本公積――其他資本公積”，貸記“股本”、“資本公積――股本溢價”。（2）結束舊賬、另立新賬的會計處理。在這種方法下，企業應首先將舊賬上各資產和權益賬戶的余額編制會計分錄進行對沖，結束舊賬；然后，再按《新企業會計準則》的要求，重新開設新的賬戶，按調整后的余額編制會計分錄進行登賬。

三、自然人股東凈資產折股應繳納個人所得稅的處理

凈資產折股時，自然人股東并沒有獲得現金，卻要繳納大筆個人所得稅，自然人股東會出現抵觸改制的情緒，事實上凈資產折股的本質是股東以被投資公司的凈資產中的資本公積、留存收益來轉增股本。而留存收益轉增股本只不過是“股東先從被投資公司取得分紅款，股東再將扣稅后的分紅款用以出資”的簡化程序，故為解決此問題，企業可在凈資產能夠滿足達到發行上市前對公司股本最低要求的同時，進行分紅或由公司在凈資產扣除應代扣代繳的個人所得稅。

設上市前要求的最低股本為Y，公司現有凈資產中：股本為B、資本公積（股本溢價）的金額為E，資本公積（其他資本公積）為F，未分配利潤為G、盈余公積為C。不征所得稅的法人股東股份比例為a%，其余均為應繳個人所得稅的自然人股東。且Y＞B+E+F+C，但小于B+E+F+C+G。

則公司凈資產折股至Y應交個人所得稅=（Y-B-E）×（1-a%）×20%，設應發放現金股利為X萬元，則有：

X-a%×X=（Y-B-E）×（1-a%）×20%+X×（1-a%）×20%

得X= ■

當B+E+F+C+G-X-Y＞0時，余額轉入資本公積；當B+E+F+C+G-X-Y＜0時，則將未分配利潤分配完后，個人所得稅不足部分由股東自掏。

［例1］甲有限公司整體變更為股份有限公司，會計師事務所對截至2010年9月30日的財務報表進行了審驗，根據其出具的審計報告，公司注冊資本為2160萬元，盈余公積為417753.57元，未分配利潤為12289536.80元，資本公積（股本溢價）為330萬元，不征所得稅的法人股東股份比例為2.78%，其余均為應繳個人所得稅的自然人股東。公司整體評估未減值，公司董事會決定以9月30日，作為改制基準日，改制后股本為3500萬元。

則運用上述公式計算出用于發放現金股利的留存收益為：

X=■

=■

= 252.50（萬元）

甲有限公司發起人按投入甲有限公司截至2010年9月30日的審計凈資產扣除為了因折股代扣代繳的個人所得稅而應發放的現金股利252.50萬元后的余額35082290.37元按1：1的折股比例折為3500萬股，余額82290.37元計入公司資本公積。

沿用原企業賬冊的會計處理賬務處理：

借：利潤分配――未分配利潤9764536.80

（12289536.80-2525000.00）

資本公積――股本溢價 3300000.00

盈余公積 417753.57

實收資本 21600000.00

貸：股本35000000.00

資本公積――股本溢價82290.37

未分配利潤轉增股本應交個人所得稅=9682246.43×（1-2.78%）×20%=1882616.00（元）；

盈余公積轉增股本需要交納個人所得稅=417753.57×（1-2.78%）×20%=81228.00（元）。

二項合計應交交個人所得稅=1963844.00（元）

上述計算出應發放現金股利為252.50萬元

借：利潤分配――未分配利潤2525000.00

貸：應付股利――法人股東70195.00

應付股利――自然人股東2454805.00

現金股利應納個人所得稅=2454805.00×20%=490961.00（元）

合計應交納個人所得稅=1963844.00+490961.00=2454805.00（元）

借：應付股利――自然人股東2454805.00

貸：應交稅費――應交個人所得稅 2454805.00

參考文獻：