稅法與稅務會計范文

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【關鍵詞】 稅務會計;稅法;教育教學;整合

稅務會計能否單獨成為一門學科,或者說稅務與會計是統一還是分離,人們對這個問題仍然存在爭論。目前的研究結果表明,稅務會計作為會計學科的一個分支,統一是暫時的,分離是發展的趨勢。但是,對于財會類專業人才的培養而言,稅務會計知識教育應該成為其教學計劃中的重要內容。

而在實際教學過程中,《稅務會計》課程的教學內容、教學方法以及與相關課程的銜接等方面確實存在一系列問題,尤其是與《稅法》課程的整合問題,亟待研究解決。

一、《稅務會計》課程教學的意義

參考國內高校財會類專業本科階段的教學計劃,幾乎所有院校都不同程度地開設了稅務會計方面的課程,有《企業稅務會計》、《稅務會計》、《稅務會計與納稅籌劃》、《稅務會計實務》、《稅法》等等,這說明對于財會類專業的本科教育而言,稅法以及稅務會計知識已經成為其知識結構中不可缺少的一部分。

對于社會需要而言,更體現出對于稅務會計人才的熱切需求。根據有關社會機構的調查,未來十年我國急需的13類人才當中,稅務會計師居于首位。培養社會需要的專業人才是高等教育的基本任務,既然社會對稅務會計人才有旺盛的需求,因此,在財會類專業教育中開展《稅務會計》課程的教學就十分必要。

另外,對于大學生而言,面臨就業等各方面的壓力,他們也渴望攝取稅務會計方面的知識。比如,報考注冊會計師、注冊稅務師、注冊評估師等資格考試,財會類專業的畢業生走上工作崗位參加專業技術資格考試等,都會或多或少地涉及稅法及稅務會計方面的知識。

二、《稅務會計》課程與《稅法》課程的關系

根據調查,有些高校在財會類專業教學計劃中只開設《稅務會計》或者《稅法》一門課程,將其設為必修課或選修課;也有些高校同時開設《稅務會計》和《稅法》兩門課程,將《稅法》設置為必修課,而將《稅務會計》設置為選修課;或者同時設置為必修課或選修課等等情況,并且授課學時也存在一定差異。總而言之,這些設置方案沒有統一的規范。當然,各個高校為了體現各自的特色,對于同一專業的教學計劃存在差異可以理解,但是,對于同一學科而言,在教育教學過程中遵循其自身規律是毋庸置疑的。

稅務會計是以國家現行稅收法規為準繩,運用會計學的理論與技術并融匯其它學科的方法,以貨幣計價的形式,連續、系統、全面地綜合反映、監督和籌劃納稅人的稅務活動,以便正確、及時、足額、經濟地繳納稅金,并將這一信息提供給納稅人管理當局和稅收機關的一門專業會計。稅務會計研究的既是會計中的稅務問題,也是稅務中的會計問題。

稅法是國家制定的用以調整國家與納稅人之間在征稅方面的權利與義務關系的法律規范的總稱。它是國家權力和意志的體現,屬于國家法律的一個部門。

盡管兩者屬于不同的范疇,但兩者之間的關聯非常密切。稅法是稅務會計的依據,稅務會計是稅法在會計核算當中的體現。因為納稅人的任何涉稅事項在會計核算時都必須以稅法的規定為依據,而稅務活動也必定引起納稅人的相關資金的運動,從而在會計核算中要進行反映,這也體現了稅務會計學科的邊緣性。所以,在教學過程中處理好《稅務會計》和《稅法》兩門課程之間的關系就顯得非常重要。筆者認為,不宜人為分割,而應該進行整合。

三、《稅務會計》課程與《稅法》課程的教學整合

(一)教學計劃方面

在開設財會類專業的很多高校,其會計專業、財務管理專業和審計專業的教學計劃中,分別設置了《稅法》和《稅務會計》兩門課程,把《稅法》課程作為先到課程,而后開設《稅務會計》課程,授課學時都在40學時左右。這樣做的結果使兩門課程都沒有達到很好的教學效果,《稅法》課程的講授可能會依賴于《稅務會計》課程,但局限于課時,對于稅法條文及法律精神的講解不夠深入;而《稅務會計》課程可能會基于《稅法》課程已經開設而泛泛講解的有關的會計核算內容,對于稅法與會計的差異等重要內容可能會涉及得很少。這樣做的結果是使學生對于兩門課程知識的學習處于脫節狀態,不能把稅款的計算繳納與會計核算緊密聯系起來,或者在學習《稅務會計》課程時已經遺忘了《稅法》課程的內容,并且不能夠深入地理解稅法與會計的差異形成、處理原則、實務操作等重要內容,而這些內容又恰恰是《稅務會計》課程的精華所在。

高等院校專業教學的目標要求學生對所學知識做到融會貫通并要有所發展,而現在人為地將其分割開來,違背了相關知識的關聯性,背離了教學規律。因此,應該對教學計劃作出調整,將兩門課程合二為一,設置為《稅務會計》或者《稅法與稅務會計》。根據其教學內容,課時設置為60至70為宜。

在整合之后,應將《經濟法》、《基礎會計學》、《財務會計學》作為先導課程,尤其是《財務會計學》應該在《稅務會計》課程開設的前一個學期開設。當然,《基礎會計學》作為《財務會計學》的先導課程,理應在其之前開設。《經濟法》作為經濟學、管理學專業的專業基礎課,一般都在本科學習階段的一年級下學期或者二年級上學期開設,符合教學要求。

在實踐教學方面,基于財務會計與稅務會計相輔相成的實務現狀,將《稅務會計》課程的知識體系融入到以《財務會計學》課程為框架的會計手工綜合實驗當中較為合理,這也符合會計對于經濟事項進行確認、計量、記錄、報告的現實要求。

(二)教學內容方面

《稅法》課程的主要任務就是分稅種介紹稅制構成要素,包括總則、納稅義務人、納稅范圍、稅目、稅率、稅額計算、納稅環節、納稅期限、納稅地點、減稅免稅、法律責任等;而《稅務會計》課程的主要任務是解決納稅主體對于涉稅事項如何進行會計核算。兩者涉及的是同一問題的兩個階段,而不是一個問題的兩個方面或者兩個獨立的問題。如果將兩門課程分割,將會給《稅務會計》課程的教學帶來一些問題:對于《稅法》課程的內容是否涉及,涉及多少?而在實際教學中又不得不涉及,這樣則會產生教學內容的重復,在教學課時有限的情況下又該如何分配?

教育教學應該把培養學生獨立思考、分析問題和解決問題的一般能力放在首位,而不應該片面強調獲取專業知識。因此,整合之后,《稅務會計》課程教學內容安排的總體思路為:第一章介紹稅務會計的基本概念及基本理論;第二章介紹稅收及稅法的基本知識;第三至第九章分別介紹增值稅、消費稅、關稅、營業稅、資源稅、所得稅、其他稅法的基本稅制要素及其會計處理,其中,第九章其他稅會計的內容多少可以根據實際教學需要進行適量安排。除了第一、二章內容之外,其他各章都是以一個稅種為主線,將計稅依據的確定、稅款計算、納稅申報、稅款繳納到會計處理各個環節聯系在一起,有利于融會貫通。

另外,教學內容要做到難易搭配,輕重兼顧,比較難的內容深入講解,比如增值稅會計、所得稅會計、稅法與會計的差異等。簡單的內容可以作一般了解或者讓學生自學,比如城建稅、教育費附加等內容。還有些內容可以作適當講解,比如營業稅、消費稅、關稅、資源稅等。在教學計劃調整的基礎上,這樣就可以充分利用有限的教學時間來科學籌劃教學內容。

(三)教學方法方面

傳統的教學方法有優勢,也有弊端,這要看具體課程的具體內容。對于《稅務會計》課程而言,納稅主體的涉稅經濟事項復雜,并且具有聯系性、綜合性,并且教學的最終目的是要回歸實踐。所以,對于本課程的教學而言,傳統教學方法顯得無能為力。

整合之后,在繼承傳統教學方法優勢的基礎上,采用案例教學并輔助以多媒體教學手段,將較為抽象的理論知識融入到案例的分析和實踐當中,學生將更容易接受和理解,可以達到預期的教學效果。在條件允許的情況下,還可以讓學生在企業以及稅務機關進行實地觀摩,以增強感性認識。

(四)教材建設方面

結合教學計劃、教學內容、教學方法的整合,教材建設成為兩門課程教學整合的關鍵因素。目前,已經公開出版的《稅務會計》方面的教材也有不少,內容編排、寫作體系各有不同。由于稅法和會計存在差異中的有些問題在會計制度、會計準則中被回避或者規定得不夠清楚,因此,在教材編寫中出現了百家爭鳴的局面。

因此,會計教育界應該集中優勢力量,同時吸收企業實務界及稅收征管界的人員廣泛參與進來,在充分調研的基礎上,全面籌劃、廣泛論證、科學設計、搜集資料,精心編寫一部真正符合教學要求的高質量的《稅務會計》教材。

近年來,稅制改革步伐的加快,會計和稅法分歧的事項也越來越多,對于這些內容,教材的出版和修訂往往具有滯后性,容易導致教材中的內容與實際的稅法規定不符,與其他學科的教材建設相比穩定性較差,這也是《稅務會計》課程教材建設的困難所在。所以,結合會計與稅收制度改革的步伐,應該建立《稅務會計》教材的快速更新機制,加快修訂和更新節奏,保證教學所需,并且做到與時俱進。

四、結論

財會類專業經過多年的發展,已經成為一個較為規范和成熟的專業領域,財會類人才也成為經濟建設中不可或缺的重要力量。但是,在社會不斷發展和經濟活動不斷豐富的過程中,社會對人才的要求更加全面,并且越來越顯苛刻。財會類人才要成為經濟建設當中真正的投資理財和管理高手,稅務會計知識已經成為其知識結構中重要的組成部分。針對實際教學中存在的問題,《稅務會計》課程和《稅法》課程的教學整合已經勢在必行。

【主要參考文獻】

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[關鍵詞]稅務會計 財務會計 差異 協調發展模式

財務會計和稅務會計兩者之間存在差異，也是相互聯系的。目前，很多國家都在努力縮小或試圖消除財務會計與稅務會計的差異，但兩者的差異不能立即消失，應該辯證地看待，不必要求某一方削足適履去合適對方，而應該各自遵循自身的規律，使兩者科學、健康、協調地發展。

一、企業有關稅務會計與財務會計的主要差異

1.從所得稅方面看其差異

從會計學的角度看兩者的差異表現兩個方面，即永久性差異和時間性差異，通常有兩種方法對所得稅核算，一是應付稅款法，二是納稅影響會計法。從稅法角度看所得稅，通常表現在對所得稅的成本費進行計算上，有二種可扣除項目和不可扣除項目，除此之外還關系到關資產、損失、收益的處理等內容。

2.從增值稅方面看其差異

在新的會計準則頒布實施以后，在增值稅和稅法進行確認大概是相同的，不過在目的和原則上存在差異，主要表現在稅法方面對增值稅的確認更加的寬泛和廣泛。

(1)售后回購增值稅的處理。比如A公司于2011年5 月1日作為銷售方對B公司供應一批產品，總價格為120萬元人民幣，其中增值稅17萬元，成本為80萬元。根據合同的約定A公司到10月30日將以130萬元人民幣進行購回。由于購回的費用比原來供應價格高，其中的差額應該按期計提利息，時間長度就是在回購期間，這個要計算編入財務費用的。不過在稅收上是不同的，應該納入銷售和采購兩項經濟業務中。

(2)賒銷貨物增殖稅的處理。企業在賒銷貨物中，增值稅發票按照貨物的全款已經開出，但是也存在一定的問題，那就是不符合收入確認的條件的，但是如果貨款回收有問題的話，那這個經濟活動獲得的收益就不可能正常的進入到企業中來，如果設備到客戶方還沒有正常安裝調試完成的話，就可能出現風險報酬沒有轉移，那在會計上就不能算為確定的收入。

3.從收入、營業稅等看其差異

(1)從收入看差異。收入是影響企業稅負和經濟效益的首要因素。公司的一些捐贈收入、投資人的投資在稅法上則是收入。企業一些視同銷售行為也屬于收入的范圍。從這里邊我們就可以知道，在范圍廣泛性方面，稅法收入比會計收入要廣泛得多。從稅法方面看的話，確認的收入除了包含會計收入，還包含捐贈收入、非貨幣交換收入和債務重組收入、視同銷售等。

(2)從營業稅看差異。根據營業稅條例的規定我們可以知道，營業稅的納稅業務發生時間為納稅人收訖主營業務收入款項或取得索取主營業務收入款項憑據的當天,當納稅人以預收款形式提供應稅勞務、轉讓土地使用權等無形資產、銷售不動產時,按稅法規定應計繳營業稅,而財務會計則只以“預收賬款(或應收賬款)”計入負債,只有當提供勞務、轉讓無形資產、銷售不動產符合會計標準規定的收入確認條件時才確認為主營業務收入。

(3)從固定資產核素看差異。不同的企業可以根據自身特點合理確定固定資產的使用年限和預計凈殘值，合理地選擇折舊方法。某公司根據自身的特點，對房屋廠房等使用年限平均法，對公司的運貨卡車采用工作量法，其他設備按照其特點選擇適當的方法處理。

(4)從計提資產減值準備看差異。當發現可能發生減值跡象，會估計其可收回金額，當可收回金額低于其賬面價值時,就將資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失,計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備。企業還有些無法確定其使用壽命的無形資產，公司財務人員每年會進行減值測試。在核算中要注意，資產減值損失一經確認不得轉回。

二、稅務會計與財務會計的協調發展模式

1.稅務會計與財務會計協調發展的原因

稅務會計與財務會計在分離程度上如果比較高的情況，對于稅務來講，如果分離程度比較高就會出現一些不好的影響。對于謹慎性原則如果使用超出正常范圍，那就會給企業帶來一些空隙，這些空虛就可以讓企業來增大利潤，如果這兩者分離程度較高，也會給企業帶來所得稅征管方面的困難，當然，分離程度較高也給政府稅務部門帶來很多的困難，比如工作難度增大，成本也會隨之增加。

2.稅務會計與財務會計的協調發展模式

(1)加強政策宣傳與會計信息披露。不管是稅務部門還是財政部門在宣傳方面都要加大，確保能把會計和稅法一些內容的宣傳和培訓都歸入正常的工作范疇，這樣的話就可以增加會計制度和稅收法規協調的效果。

(2)會計要素確認、計量、記錄和報告的協調。第一會計制度在各個方面都進行了規范，不過，對于稅法來說就并沒有做出相關硬性的規定，因此就應該給出一些調整；如果對所得稅的影響還在正常范圍內的話，有或者只要對政策執行和所得稅征管不會有影響的話就可以將所得稅政策與會計政策調整相同。第二企業在會計計算中，對于會計賬簿的紀錄和會計報表中的金額不能擅自更改，只能利用年終納稅調整法進行調整。

(3)會計處理方法上的協調。在社會經濟中，由于影響的方面很多，會計估算在不確定性性和核算納稅額兩者中有很大的差異，可以應用稅收的相關規定進行調節。在現實中，很多企業比較傾向于應用稅法的相關規定進行核算。

現在，關于會計制度與稅法差異的協調，暫時不存在一個非常安全的模式。而加強企業會計制度與稅法差異的協調又是十分重要的。因此，必須合理分析企業會計制度與稅法的之間差異，并且結合當前的經濟發展形勢選擇最可行的協調模式，進一步完善企業的會計制度和稅收法規。

參考文獻:

[1]王麗梅.財務會計與稅務會計的主要區別.中國衛生經濟，2008年5月第5期

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一、會計準則對企業合并的界定及處理

（一）企業合并的界定 我國《企業會計準則第20號――企業合并》明確提出， 企業合并是指將兩個或兩個以上獨立的企業合并形成一個“報告主體”的交易事項， 按照合并中參與合并各方在合并前后是否受同一方或相同的多方最終控制，分為同一控制下和非同一控制下企業的合并， 具體又分為新設合并、吸收合并和控股合并。新設合并是指參與合并的各方在合并后法人資格均被注銷， 重新注冊成立一家新的企業， 即A+B=C； 吸收合并是指合并方（購買方）在企業合并取得被合并方（被購買方）的全部凈資產， 合并后被合并方（被購買方）注銷法人資格， 被合并方（被購買方）原持有的資產和負債， 在合并后成為合并方（購買方）的資產和負債， 即A+B=A； 控股合并指合并方（購買方）在企業合并后取得對被合并方（被購買方）的控制權， 被合并方（被購買方）在合并完成后仍維持其原有的獨立法人資格且繼續經營， 合并方（購買方）確認企業合并形成的對被合并方（被購買方）的投資，即A+B=A+B。值得注意的是： 在企業合并時， 合并方取得另一方或多方的控制權時，所合并的企業必須構成業務， 當存在下列情況之一的，不屬于企業合并： （1）購買子公司的少數股權業務，既不涉及控制權的轉移，也不形成報告主體的變化，故不屬于企業合并； （2）兩方或多方形成合營企業的，合營企業的各合營方中，并不存在占主導作用的控制方，也不屬于企業合并；（3）僅通過非股權因素如簽訂委托經營合同而不涉及所有權份額將兩個或更多的企業合并形成一個報告主體的行為，這樣的交易無法明確計量企業合并成本， 有時甚至不發生任何成本，因此，即使涉及到控制權的轉移， 也不屬于企業合并；（4）被合并方不構成業務的，不屬于合并。

（二）企業合并中會計處理規定 我國《企業會計準則20號─企業合并》中規定，按照企業合并中參與合并的各方在合并前后是否為同一方及相同的多方最終控制，在進行會計處理時，分按同一控制下及非同一控制下企業的合并分別考慮，其會計處理的原則及規定歸納如表1：

二、稅法對企業合并的定義及其處理規定

（一）稅法對企業合并的定義 按照合并方式的不同，稅法將合并分為新設合并和吸收合并，而將會計上的控股合并劃分為股權收購，分為股權支付和非股權支付兩種形式。股權支付，指合并方（或購買方）將本公司或其控股公司股份（或股權）作為支付對價的方式（即不付款以股票支付）；非股權支付，指合并方以本公司的貨幣資金、應收款項、存貨、固定資產、有價證券（不含合并方及其控股公司的股份和股權）或以承擔債務等方式支付對價。

（二）企業合并的稅務處理相關規定 財稅［2009］59號（財政部、國家稅務總局《關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》）和國家稅務總局2010年第4號公告（國家稅務總局《關于〈企業重組業務企業所得稅管理辦法〉的公告》均規定，企業重組的稅務處理按不同條件，采用特殊性稅務處理和一般性稅務處理規定。股權收購稅務處理，當并購方購買的股權高于被并購方全部股權的75%（含），且收購公司在該股權收購發生時股權支付的金額大于交易總額的85%（含）時，表示該項股權收購已經滿足特殊性稅務處理規定條件，在這種情況下，并購交易相關各方對交易中的股權支付部分，可以按特殊性稅務處理規定進行稅務處理 。為便于理解及實際操作，歸納如表2：

企業合并稅務處理規定，當合并企業在該項企業合并發生時支付的股權的金額大于其交易總金額的85%（含）及同一控制下但不需要支付對價的公司合并時，表示該合并事項滿足特殊稅務處理規定的條件，在這種情況下，合并各方對其交易中的股權支付部分，可以按特殊的稅務處理規定處理。為便于理解及實際操作，歸結納表3：

在處理企業合并稅務時：在一般性的稅務處理中被合并方的虧損不能在合并的企業結轉后繼續彌補；在特殊性稅務處理中可由合并方彌補的被合并企業的虧損金額等于被合并方凈資產公允價值乘以合并業務發生當年末國家發行最長期限的國庫券的利率。

三、企業合并中的會計與稅務處理方法

（一）同一控制下企業合并的會計與稅務處理 同一控制下的企業合并， 會計準則要求按被合并方原賬面價值作為入賬價值，如被合并方在合并前與合并方會計政策不一致時，合并方應當按照本企業的會計政策對被合并方資產和負債的賬面價值進行調整， 國有企業合并還應當以評估后的賬面價值并入合并方，合并不產生損益， 差額調整所有者權益。按稅法規定，合并符合一般性稅務處理條件時， 以公允價值作為其計稅基礎。從上述我們可以看出， 這兩者的計量基礎明顯不同： 符合特殊性稅務處理條件時， 稅法要求以被合并方原計稅基礎作為其計稅基礎，在原計稅基礎與原賬面價值不相同時， 兩者仍會產生差異。為便于理解及實際操作，將同一控制下企業合并中會計與稅務處理方法歸納如表4：

（二）非同一控制下企業合并的會計與稅務處理 會計準則下合并資產和負債以公允價值入賬。按稅法規定， 合并符合一般性稅務處理條件時，其計稅基礎也以公允價值確認， 此時計稅基礎與賬面價值相同； 但合并符合特殊性稅務處理條件時，稅法卻以原計稅基礎作為合并資產和負債的計稅基礎。為便于理解及實際操作， 將非同一控制下企業合并中會計與稅務處理方法歸納如表5。

四、企業合并中會計與稅務處理的建議

（一）正確選擇并購會計處理方法 企業并購是一種議價的正常交易。“權益結合法”這個概念雖然在我國企業會計準則沒有使，但就同一控制下企業合并，實際上我國會計所用的處理方法就是“權益結合法”；而非同一控制下企業的合并就是購買法。權益結合法的論據強調與歷史成本計價基礎一致，因此，按賬面價值記量企業購并成本是不當的。此外，由于合并會計方法的選擇決定合并企業的價值，也很難區別不同的合并會計方法所產生的會計差異，這樣就使權益結合法的使用對經濟資源的配置產生了不利的影響。加之我國資本市場的監管和融資主要是依賴靠以會計利潤為基礎的監控和財務評價體系，企業能否獲得或保住上市資格，以及配股再融資在很大程度上還主要取決于企業經審計后的會計利潤，因此，企業采用并購方法的選擇就直接影響會計后果和經濟后果，僅規定同一控制以及雖不是同一控制實在難以識別購買方就可以采用權益結合法，這就必然存在較大漏洞但又沒有應進行具體詳細的可操作性規范規定。因此，只有建立在能夠對合并各方的相關利益進行充分考慮，并對稅法以及會計規范進行準確理解之上的企業合并，才能夠真正做出成功的籌劃。

（二）完善有關稅收法規，改變重復征稅在企業合并中不合理現象 為鼓勵我國企業通過合并擴大經營規模和調整、優化產業結構，有能力、有信心參與國際市場競爭。當前，我國企業合并交易存在著涉及金額大但現金流量較小且收入效應滯后的等特點，對其征收太多的稅收，不利于企業做大、做強，也不符合我國十二五倡導的產業結構調整和稅收政策方針。目前，重復征稅的問題主要存在于特殊性稅務處理政策中的股權合并、分立收購、資產收購等企業重組交易事項中，具體來說就是特殊性稅務處理“遞延效應”轉化成“重復征稅效應”。同一控制下的公司控股合并中，股權收購的各方在采用特殊性稅務處理時，經常會比采用一般性稅務處理多交所得稅，這就產生了生重復交所得稅的問題。只有在企業重組的相關方在重組日后各方所產生的可彌補虧損額大于重組日所產生的暫時性差異時，特殊性稅務處理就不會發生重復征稅問題，此時特殊性稅務處理的“遞延效應”就會轉化為“免稅效應”。因此，針對上述不合理問題，建議國家盡快修訂、完善與企業合并相關稅收法律、法規。

（三）取消權益法和購買法的“二元格局” 由于我國會計準則規定的“二元格局”，即權益法和購買法的同時存在，出現了會計后果和經濟后果的剪刀差（Price scissors）。為了從根本上解決會計信息的不可比、會計方法的選擇隨意性以及基于會計信息質量特征的問題，建議盡快取消權益法和購買法的“二元格局”，按照實質重于形式的基本會計原則，真正做到企業合并中會計信息的可比性，即企業并購中一律采用購買法。同時還應運用好公允價值，公允價值不但能及時體現市場的變動信息，還有助于提供與決策有用的會計信息并能提高會計信息質量；采用購買法并運用好公允價值，還能促使企業清醒的認識到：要想獲得市場的認可，首先必須從改善自身經營并提高自己核心競爭能力入手，而不應該從會計處理方法選擇上獲得，才能實現企業的可持續發展。首先，權益結合法的經濟實質就是權益相結合，其主要觀點就是企業合并后沒有改變原來的經濟關系，只不過是經濟資源規模的擴大和企業法律關系的變化。事實上，企業并購的實際案例中并沒有真正的權益結合，企業合并的所有經濟實質均是購買行為，即便原來的股東權益在企業合并完成后仍存在，但也不再是原來的權益，而是成了合并后企業權益的部分。在企業合并事項中，全部采用購買法體現了《企業會計準則》實質重于形式的原則要求，合并業務的實質能夠得到真正反映；其次，全部采用購買法對我國資本市場、評估市場的發展具有促進和推動作用，主要原因是采用購買法就會形成對公允價值的巨大需求，而公允價值計量的科學保障就資本市場、評估市場和交易市場的不斷完善，這也符合我國企業會計準則和國際財務報告準則持續趨同路線圖的要求（2010年4月2日財政部公布）；第三，商譽的存在是企業產生合并的內在動力，其價值等于被合并企業凈資產公允價值的份額與其交易價格之間的差額。購買法的會計處理對商譽的確認恰當、客觀地反映了商譽的存在， 而權益結合的會計處理無視商譽的客觀存，這明顯不符合會計準則中會計核算客觀性原則；第四，權益結合法會計核算時合并當期的利潤含被合并方在合并前已實現的利潤，這就導致一系列與經濟實質不符合的財務指標出現。購買法會計核算時不含被合并方在合并以前實現利潤，反映了企業真正的財務狀況和經營成果。

（四）遵循稅收原則，實現意圖和結果的統一 研究稅法不應脫離企業會計準則的規定，如果脫離企業會計準則的規定去研究相關稅收法規，得出得結論往往是以偏概全。稅務處理必須遵循“實際負稅能力”、“中性”、“不重不漏”等原則 。特殊性稅務處理的出發點就是為企業重組當事各方提供遞延交納所得稅的稅收優惠政策，卻在無意中導致巨額重復征稅的問題。這與稅收政策制定者的初衷不符，也不是企業重組的各方所愿，應該引起利益相關方的高度重視。

（五）建立會計政策與稅務處理結果的一致性 同一控制、非同一控制下的企業合并，是我國企業會計準則中的分類方法，但稅收政策中始終沒有此類劃分方法。但在特殊性稅務處理政策適用范圍中提到了同一控制下的吸收合并的概念，這不僅說明稅收政策缺乏概念表述上的清晰性，不具有銜接性，而且也使其難以和企業會計準則之間建立起統一的概念體系。如一項稅收政策因為企業采用不同的會計政策而產生不同結果，就不能體現稅制的公平原則。因此，筆者建議我國稅收政策的起草者應當深刻領悟、研究企業會計準則的精髓，在制定稅收法規時應充分考慮企業會計準則的有關規定，做到概念表述清晰并具有銜接性，制定有很強服力、并具有良好操作性的稅收政策。

參考文獻：

［1］財政部：《國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》，（財稅〔2009〕59號、60號）。

［2］國家稅務總局：《關于〈企業重組業務企業所得稅管理辦法〉的公告》（國家稅務總局2010年第4號公告）。

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一、土地增值稅的會計處理

從會計核算角度看，房地產開發企業土地增值稅成本具有以下特點：一是土地增值稅成本的計提(營業稅金及附加)應以會計中的權責發生制為基礎，并符合配比原則的要求；二是土地增值稅成本的支出應以稅法中的規定為基礎。房地產開發企業應設置“營業稅金及附加――土地增值稅”、“應交稅費――應交土地增值稅”和“待攤費用――預繳土地增值稅”等賬戶來對企業的土地增值稅成本進行核算。如果企業同時開發多個項目，還應該分項目進行明細分類核算。目前房地產開發企業主要采取的是預售制度，故本文只對這種情形進行討論。由于房地產開發行業自身的特殊性，在房屋建設中企業先取得對客戶的預售收入，待建筑物竣工驗收合格后再結算收入。稅法中規定，對于預售收入按照一定的比例預征土地增值稅，待項目清算完畢后再多退少補土地增值稅款。

(1)取得預售收入時，公司需要按照預售收入的一定比例預繳土地增值稅，賬務處理如下：計提時，借記“待攤費用――預繳土地增值稅”，貸記“應交稅費――應交土地增值稅”；實際繳納時，借記“應交稅費――應交土地增值稅”，貸記“銀行存款”。

(2)項目竣工后符合收入確認條件時按照當期的結算收入、成本自行以土地增值稅清算方式計算的當期結算收入應承擔的土地增值稅費用：借記“營業稅金及附加――土地增值稅”(按照當期結算收入、結算成本以清算口徑計)，貸記“待攤費用――預繳土地增值稅”。

(3)項目全部竣工、辦理結算后進行土地增值稅清算，對前期預征的土地增值稅款和計提的土地增值稅費用進行調整：在取得稅務局土地增值稅清算報告、土地增值稅清算金額確定后，借記“營業稅金及附加――土地增值稅”(清算稅款總金額一前期累計計提的土地增值稅費用)、“待攤費用――預繳土地增值稅”(差額)，貸記“應交稅費――應交土地增值稅”(清算稅款總金額一前期累計已繳納的土地增值稅)；實際補交時，借記“應交稅費――應交土地增值稅”，貸記“銀行存款”(清算稅款總金額一前期累計已預繳的土地增值稅款)。若為退稅，則做相反的賬務處理。

經過以上賬務處理后，該項目“應交稅費――應交土地增值稅”賬戶和“待攤費用――預繳土地增值稅”余額均為零。

二、土地增值稅的稅務處理

在上述會計處理中，土地增值稅處理存在三個時點：預繳時、結算收入時和清算時。對土地增值稅在企業所得稅前的扣除，國家稅務總局《關于房地產開發企業所得稅預繳問題的通知》(國稅函[2008]299號)第一條規定：“房地產開發企業按當年實際利潤據實分季(或月)預繳企業所得稅的，對開發、建造的住宅、商業用房以及其他建筑物、附著物、配套設施等開發產品，在未完工前采取預售方式銷售取得的預售收入，按照規定的預計利潤率分季(或月)計算出預計利潤額，計入利潤總額預繳，開發產品完工、結算計稅成本后按照實際利潤再行調整”。

按照國稅發[2006]31號文中對于開發產品銷售收入確認的規定，房地產開發企業在會計上確認的預售收入在稅法中卻是應該繳納企業所得稅的銷售收入，因此，根據該“銷售收入(會計中的預售收入)”預繳的土地增值稅款理應是稅法中的其對應的營業稅金及附加。根據《企業所得稅法實施條例》第九條規定的權責發生制原則，其預繳的土地增值稅可以在預計利潤中扣除。《企業所得稅法》第八條規定，企業預繳的土地增值稅亦是企業實際發生的與取得“銷售收入”有關的、合理的支出，是準予在計算應納稅所得額時扣除的。

由于會計上和稅務上處理的不同，企業在實際繳納土地增值稅時在企業所得稅前扣除，而會計上確認的費用滯后，故房地產開發企業的土地增值成本在企業所得稅前扣除是一個時間性差異，對房地產開發企業最終的企業所得稅沒有影響，但考慮到資金的時間價值，還是應該注意到會計和稅務上的差異。在填報企業所得稅年度納稅申報表時也應注意到這一點，在該項目生命周期所分布的幾年中將土地增值稅費用進行連續跟蹤調整。

[例]某房地產公司2006年開始銷售，當年預售收入為10000萬元，2007年銷售收入為50000萬元，至此該樓盤售罄，當年年底結轉收入為60000萬元，2008～10月稅務清算土地增值稅款為500萬元，其相關處理如下(假設均為普通住宅，企業所得稅稅率均為25％)：

該公司會計處理如下(分錄單位：萬元)：

(1)2006年取得預售收入10000萬元，其繳納的土地增值稅=10000×0.005=50萬元，賬務處理為：

借：待攤費用――預交土地增值稅　50

貸：應交稅費――應交土地增值稅　50

借：應交稅費――應交土地增值稅　50

貸：銀行存款　50

(2)2007年取得預售收入50000萬元時，其繳納的土地增值稅款=50000×0.005=250萬元。

借：待攤費用――預交土地增值稅　250

貸：應交稅費――應交土地增值稅　250

借：應交稅費――應交土地增值稅　250

貸：銀行存款　250

在2007年底結轉60000萬元銷售收入時：

借：營業稅金及附加――土地增值稅　300

貸：待攤費用――預交土地增值稅　300

(3)在2008年10月清繳土地增值稅款時，需補交200萬元(500-300)土地增值稅款：

借：營業稅金及附加――土地增值稅　200

貸：應交稅費――應交土地增值稅　200

借：應交稅費――應交土地增值稅　200

篇5

房地產開發過程中，“甲方供材”指的是建筑投資建設方、建筑施工方就所用建筑材料的供應、對建筑材料的管理及整體核算的一種方法。也就是說施工招投標進行過程中，房地產開發商與某一施工單位進行合同簽訂時，投資開發商作為甲方，開發商（甲方）按照合同的規定負責統一購入建筑施工過程中要用到的主要材料，依照實際的價格對統一購入的材料價款進行結算，對建筑材料數量的結算依照開發商（甲方）規定的對施工單位（乙方）的調撥數量來進行。“甲方材料”具體方法中，甲方（開發商）要承擔材料的價格風險，乙方（施工單位）要承擔建筑材料的使用數量風險。開發單位提供施工圖并計算出施工過程中建筑材料的總需要量，同時列出建筑材料的供應清單。施工單位根據施工情況及工程總體進度對施工所需要的材料具體用量進行預算并要提前上報給開發單位，由開發單位負責材料的統一購入，工程款結算過程中，從結算總額中剔除這部分建筑材料用款。

“甲方材料”有關開具發票問題分析。 一般說來，包工不包料的施工過程中，稅務機關按照勞務費金額開票給施工單位。但是建筑業發票的開具，需要稅務人員先對施工料工費之和進行調查，項目等級制及合同備案制的執行需要建筑施工單位來完成，進行建筑業發票和納稅的過程中，建筑單位必須就有無甲方供材的問題出具相關的證明。稅務人員對出具的證明要進行調查和核對，調查核對無誤后按照勞務費金額開票，勞務費金額發票開具之后，施工單位對營業稅的繳納應當按照料工費全額進行。

二、甲方供材會計處理分析

通常的處理方式中，在對房地產企業的混合銷售進行探討時，都是由建筑企業角度進行考慮，其中供應建筑材料的模式、模式的可操作性和稅務影響方面入手的。我國社會的不斷發展和進步，使高新材料的使用范圍越來越廣闊，一般需要高新材料的生產企業進行安裝，于是在房地產企業中又加了一條新的供應鏈，即材料生產企業。現如今在對房地產企業對材料的供應模式、操作性、稅務影響進行分析時需要考慮到這種新的發展趨勢。因此供應商在對建筑材料統一采購時往往有三種方法，其一，由甲方供應所用材料，其二，甲方指定所用材料，其三，乙方統一采購所用材料。其中甲方供應材料說的是在簽訂施工合同中，建設單位為施工單位對建筑材料進行采購，包括建筑所用、安裝所用、維護修繕所用、裝飾所用工程材料等。這種方式的應用對降低建設單位的投資成本，對建筑材料質量的有效保障和工程總體質量的保障起著重要的作用。只是建設單位如果采用此種方法需要人力、財力、物力的大量投入，同時還需對經濟、質量、工程進度等方面的風險進行承擔，不能夠有效的控制材料的使用量和損耗等。建設單位對材料的指定是說所用材料，在建筑投標階段，甲方對施工材料的生產制造企業、使用產品的質量、規格等方面進行統一的指定，施工單位根據指定的地點、材料去采購。建設單位如果采用直接付款的方式購買材料，得到丙方的開票后，同樣的視為甲方供應建筑材料。下文將對甲方供材中，采用的會計處理模式做具體的分析。

（一）通常情況下對會計處理模式的選擇和應用 一般來講，施工方（乙方）作為生產性企業的可能性很小，但是如果施工方是生產性企業，需要考慮適用增值稅進行。因此這里討論乙方作為建筑企業情況下會計模式的分析和應用。會計處理模式的表現方式有兩種。

[例]某房地公司投資一個項目時，計算該項目的總造價如果為5000萬元，同時，甲方提供的材料費為2000萬元，投資企業將建筑材料提供給施工單位時，如何進行會計處理是討論的核心所在。在會計處理的實際運用中一般包括兩種方式：（1）第一種處理方法：擬定借款：預付工程賬款 2000萬元，擬定貸款：工程物資用款2000萬元。會計處理中，如果運用這種方式進行，那么不管哪方提供建筑材料，核算工程總造價要包括所用使用材料的總價款。核算工程總造價過程中，計稅后所用的建筑材料才能算入工程總造價中。總造價通過相關的確認之后，這是施工方應當得到的建設方支付的賬款。現款支付時需要做預付賬款處理，同理，建設方為施工方供給材料時同樣需要做預付賬款處理，排除其他誤差的存在，無論企業使用現金支付方式還是用實物代替的方式，結算的總價款應為5000萬元。（2）第二種處理方法：擬定借款：企業開發成本 2000萬元，擬定貸款：工程物資用款 2000萬元。運用這種方式進行會計處理時，是出于項目自身需要，建設方為施工方供給建筑所需物資，因此要直接在項目成本中計入。

（二）不同會計處理方式的比較 （1）在核算方向的比較。由于運用了不同的會計處理方式，因此開具建筑業施工方發票過程中存在著下列問題：第一種處理方法的運用，不管哪方提供建筑材料，核算工程總造價要包括所用使用材料的總價款。核算工程總造價過程中，計稅后所用的建筑材料才能算入工程總造價中。因此施工方開具的建筑業發票應為5000萬元，繳納營業稅是仍然按照5000萬元的金額來進行。第二種處理方法的運用，是出于項目自身需要，建設方為施工方供給建筑所需物資，因此要直接在項目成本中計入。從建筑企業方面來說，排除因稅務管理不到位等引起的避稅問題，比較適合運用第一種處理方法。建筑單位在為施工單位提供建筑材料時，項目建設中并沒有立即用到這些建筑材料或者是建筑材料沒有全部應用，只是保管地點有了轉移，由建設方保管到施工方保管。第二種處理方法，將會被直接計入開發成本中去，這樣會造成會計信息失真等問題。同時，由于施工方在進行材料的接收和發出時并沒有做會計處理工作，這樣將增大建設單位供應建筑材料的工作的難度。

（2）在稅務監管方向的比較。一般來說，施工單位的開票金額無論是按照5000萬元來算還是按照3000萬元來計算，對征收營業稅的計算是建設單位提供的建筑材料必須計入到乙方的營業額中，即營業稅的征收必須按照5000萬元來計算。從理論的角度分析，施工單位交納營業稅總值是不變的。作為一種流轉稅，營業稅具有可轉嫁性，這種特性成為了營業稅繳納金額的決定性因素。對于甲方供應的這部分材料則不需要開票，甚至工程造價的確定過程中，進行的工程決算對甲方提供的這部分材料不需并入工程總造價中。考慮稅務監管工作中的問題，適宜采用第二種處理模式。但是施工方將會承擔很大的風險。這是因為建設單位無論使用哪種會計處理方法，施工方都是納稅義務人，關于建設單位為施工單位提供材料沒有計稅這個問題，建設單位應當及時尋求工商管理部門或與施工單位協商以解決上述問題。從稅務機關方面分析，應用第一種會計處理方式更適宜。

三、甲方供材稅務處理簡析

《營業稅暫行實施條例實施細則》中的具體規定如何征收營業稅是甲方供材中的一個關鍵探討對象。納稅人中從事工程修繕、建筑、工程裝飾作業的營業額的計算都應將原材料、工程物資、應用動力等價款包括在內，而無論對方怎樣結算結果。出現這種稅法規定的原因是，它能夠有效的防止納稅義務人將建筑工程中的“包工包料”以甲方購買原材料的名義，逃避營業稅的征收。

（1）征收營業稅時裝飾工程的甲方供材不并入營業額中。如果提供裝飾勞務是以清包的形式來進行的話，那么客戶需要對建筑裝飾稅需要的主要原材料和設備進行采購，裝飾勞務中對人工費、材料輔助費和管理費的收取方式是納稅人直接向客戶收取。因此，“建筑業”中稅目的征收只表現在“建筑”、“工程安裝”、“相關工程作業”等方面營業稅的征收甲方供材并入乙方計稅營業額中。

（2）簡單分析設備營業稅的征收問題。納稅人中從事工程修繕、建筑、工程裝飾作業的營業額的計算都應將原材料、工程物資、應用動力等價款包括在內，而無論對方怎樣結算結果。在安裝工作進行中，計入安裝工程的產值中如果包括安裝設備產生的價值，對營業額的計算，需要將設備自身的價款包括在內，相反，如果其沒有計入到安裝工程的產值中，則不征收營業稅。這是《營業稅暫行條例實施細則》中的有關規定。國家相關方面新規定下達之后，征收營業稅時，甲方提供的材料要并入總營業額中，但是設備的本身并不計入營業額中。這就說明了上述問題的核心部分就是對建筑材料和設別的界定。

（3）所得稅計算方法淺探及稅收風險。從稅收負擔方向分析，國家現行的稅法中，無論乙方開具發票的金額是3000萬還是5000萬，對乙方進行營業稅的征收時，甲方供材要并入計稅營業額中，也就是說在對乙方進行營業稅征收時，計稅的營業額為5000萬。理論上來說，在實際的操作過程中，乙方的征收金額是不會有變化的。發生變化的是甲方應用了不同的會計處理。不同的開票金額會使乙方的稅務處理和賬務處理不同。建筑企業開具發票時施工單位按5000萬開票金額給甲方，確認收入時按照5000萬元，但是施工企業則不能取得甲方供材中的部分供材發票，因而無法計入成本。關于施工企業所得稅的計算方式的選用及扣除是一個大問題，還需進行進一步的的探討。

對于施工單位在理論上來說，不管會計處理采用的是哪種方式來進行，所需要承擔的稅收負擔是固定不變的，開票的金額會因為不同的會計處理方式而不同。在實際的操作過程中，施工單位需要繳納的營業稅將會被轉嫁到建設單位身上，這是因為，作為一種流轉稅，營業稅具有可轉嫁性。在這種情況下，采用第二種方式對于施工單位來說比較適宜。運用第二種會計處理方式，建設單位的工程成本中會直接計入甲方供材，這樣施工單位就不會有開票了。再加上稅務管理方面的問題，工程總造價中可能會計入這部分沒有提稅的甲方供材。從這方面來說比較有利于建設單位。但是這種方式的處理，使風險落到了施工單位身上。稅務出現了問題仍需要甲方供材繳納營業稅。

（4）施工企業如何扣除所得稅。雙方在工程結束時，乙方就甲方供材發票的計入問題在決算報告產生后，施工單位要根據決算報告和甲方統一購買的施工材料清單在乙方的工程成本中計入，且可以在納稅前扣除。

篇6

關鍵詞：無形資產；研發費用；會計處理；稅務處理；當期損益；會計準則；企業所得稅；會計信息

中圖分類號：F233 文獻標識碼：A 文章編號：1673-1573（2013）02-0063-03

一、無形資產研發費用會計處理的方法及其對企業的影響

對于無形資產研發費用的會計處理各國不盡相同，我國當前的依據是2006年的會計準則。主要方法是：研究階段的支出計入當期損益，開發階段的支出在滿足確認條件時允許資本化（此處略去2006年會計準則規定的五個條件，達到這五個條件的支出可以資本化）。此外，按照《企業會計準則——應用指南》的規定，通過“研發支出”科目歸集研發過程中的各項支出，分別設置“費用化支出”和“資本化支出”兩個明細科目。期（月）末“研發支出”轉入“管理費用”，“資本化支出”（形成無形資產的部分）轉入“無形資產”科目，年末尚未開發成功的無形資產，其資本化支出要在“開發支出”中進行反映。

另外，準則對已確認的無形資產后續研發費用規定了同初始計量一樣的處理方法，即有條件的資本化。這種會計處理方法對企業會產生如下影響：

1. 使企業的當期收益和資產價值有所增加。同舊準則將研發費用簡單的全部費用化相比較，新準則允許將符合條件的研發支出資本化，而不再計入利潤，這就必然減少企業的費用而增加當期利潤，同時計入無形資產的費用部分也增加了企業的資產價值。

2. 使企業的自主研發活動得到極大促進。龐大的研發支出若全部費用化無疑將使企業當期利潤下降，經營者出于利益的考慮，可能會選擇減少研發支出，產生短期行為。有條件資本化的處理方法則可激勵企業加大研發投入，利于企業在競爭中贏得主動地位。

3. 使會計信息更具相關性，更有助于投資者決策。對于投資者來說，這種方法充分考慮了研發過程各階段支出的特點與目的，處理結果更加符合客觀性、謹慎性原則，對企業無形資產的價值及企業的當期收益等有了一個較真實的反映，企業未來的發展潛力在會計信息上更能得以體現，有助于投資者的判斷和決策，會計信息也更具相關性。

二、無形資產研發費用稅務處理的方法及其對企業的影響

我國稅法對無形資產研發費用稅務處理主要依據2008年《企業所得稅法》及其實施條例，其方法是研發費用未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，允許再按其當年研發費用額的50%直接抵扣當年的應納稅所得額；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%在稅前攤銷。對于實際發生的研發費用，在年度中間預繳所得稅時允許據實計算扣除，在年度終了進行所得稅年度申報時再依照規定計算加計扣除。

2008年《企業所得稅法》及其實施條例適用于新的會計準則規定，企業研發費用同樣被劃分成了兩個部分分別處理。于當年僅可將研發費用中計入當期損益的費用化支出按50%加計扣除，而形成無形資產的資本化支出則要在未來期間按各期攤銷金額的150%進行攤銷。如此，較之于原稅法規定的企業按符合要求的全部研發費用的150%進行扣除，由于一部分費用不能予以扣除而使得企業的當期利潤受到一定的影響，在一定程度上有所增加；另外，企業可以通過擴大予以資本化的研發費用范圍，將研究階段的支出劃入開發階段的支出，從而少計費用提高當期利潤，或者反之將應計入開發階段的支出劃入研究階段，從而虛減當期利潤，進而影響企業當期的所得稅，以按照企業自己的意圖來進行所得稅的籌劃。

三、案例比較及差異分析

某公司于2007年開始執行新會計準則，2008年1月1日，經董事會批準進行某項新產品、新技術的研發。其中研發原材料耗資320萬元，工資及福利費支出500萬元，用銀行存款支付的其他費用280萬元，最終，研發費用共計1 100萬元，其中符合資本化條件的支出700萬元。2008年12月31日，該項技術已達到預定可使用狀態。預計使用壽命為10年，凈殘值為0，采用直線法進行攤銷。2008年度會計利潤為1 000萬元，執行新企業所得稅法，適用稅率為25%，假定2009年度會計利潤仍為1 000萬元，除研發費用外，沒有其他納稅調整事項。

（一）會計處理

（1）在研發費用發生時

借：研發支出——費用化支出 400萬元

——資本化支出 700萬元

貸：原材料 320萬元

銀行存款 280萬元

應付職工薪酬等 500萬元

（2）不符合資本化條件的研發支出費用化，計入當期損益

借：管理費用 400萬元

貸：研發支出——費用化支出 400萬元

（3）研究開發項目達到預定用途，研發支出資本化，確認無形資產

借：無形資產 700萬元

貸：研發支出——資本化支出 700萬元

（二）稅務處理

（1）2008年應納稅所得額=1 000-400×50%=800（萬元）

應納所得稅額=800×25%=200（萬元）

（2）2009年起，在會計處理上，無形資產按直線法攤銷，每年的攤銷額為70萬元（700萬元/10）

（三）會計處理

借：制造費用 70萬元

貸：累計攤銷 70萬元

稅法上，按照無形資產成本的150%攤銷，每年攤銷額為105萬元（700萬元×150%/10）

2009年應納稅所得額=1 000-（105-70）=965（萬元）

應納所得稅額=965×25%=241.25（萬元）

通過案例可以看出，2008年度按照稅法規定要比會計多扣除400×（1+50%）-400=200（萬元）。從2009年起，10年中各年按照會計準則規定年攤銷額為700/10=70（萬元），各年按照稅法規定年攤銷額為700×150%/10=105（萬元），每一納稅年度都要調減應納稅所得額105-70=35（萬元），則10年中，稅前扣除額總計為400×（1+50%）+105×10=1 650（萬元），而會計上作為管理費用抵減利潤額總計為400+50×10=900（萬元），最終的差異額為750萬元。

實際上，這種差異來自于會計準則與稅法相關規定的不同，企業會計準則中對無形資產的攤銷以無形資產的成本為限，即在不考慮殘值和資產減值的情況下，其總體攤銷額即為其資本化的數額，費用化的部分全部計入當期損益，而稅法中稅務處理的要求對于企業為開發出新技術、新工藝等無形資產發生的研發費用，其稅前扣除額應為會計上抵減利潤額的管理費用的1.5倍，由此引起了兩者數值上的差異，而這0.5倍的差異額實際上也正是國家給予企業的一種稅收優惠。

四、會計準則對無形資產研發費用規定存在的缺陷

雖然新準則對于無形資產研發費用的規定已經有了很大的進步且更具合理性，但通過分析筆者認為其仍然存在一些不足之處。

1. 有關規定在實際操作中存在著較大的操作難度。雖然新的處理方法借鑒了國際會計準則，對“研究”和“開發”分別做出了界定，但是在實際的操作中，會計人員要如何進行準確的區分仍然是個很難解決的問題。而且就無形資產研發活動本身的性質而言，其全部研發過程是極其復雜的，即便是其中的技術人員可能也很難依據規定劃分明確，對于并不精通研發技術的會計人員來說，在實際運用中做到階段的明確劃分就更是難上加難了。

2 . 相關規定在實際操作中為企業留下了很大的盈余管理空間。現行處理方法中存在的問題很大程度上來源于對于客觀原則的主觀把握，而這就為企業的利潤操作提供了可乘之機。由于在研發費用的處理過程中存在很多對于標準符合與否的主觀性判斷，再加上外部人員很難了解到企業研發活動的內容和費用的確認情況，那么企業管理層就完全有可能根據自己的意愿來最終決定研發與支出的費用化和資本化的比例。此外，由于新會計準則對無形資產的使用壽命、攤銷方法等未做出具體、明確的規定，那么企業管理層就可以對使用壽命有限的無形資產通過確定合理的使用期限及適當的攤銷方法，來實現特定利益驅動下的盈余管理。

篇7

關鍵詞：財務會計；稅務會計；聯系；區別

中圖分類號：F234.4 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2014）02-0-01

一、財務會計與稅務會計的定義比較

（一）財務會計的定義。財務會計不同于稅務會計，它是以貨幣為主要計量單位，主要用來反映單位現金流量、經營成果和財務狀況等經濟活動，同時對企業相關經濟活動起監督作用。

（二）稅務會計的定義。稅務會計是一門新興的邊緣會計學科，同時也是社會經濟發展到一定階段的產物。相對財務會計來說，它是一門專門會計。它是以貨幣計量為基本形式，以國家現行稅收法令為準繩，全面、系統、連續地運用會計學的核算方法和相關理論對稅務活動引起的資金運動進行監督和核算的學科。

二、財務會計與稅務會計原原則的比較

財務會計與稅務會計的原則差異導致了二者的導向差異，和財務會計原則相比較，稅務會計原則所體現的稅收原則具有明顯的主觀傾向。如果用財務會計原則去衡量稅務會計原則就會認為它存在諸多不合理。由于二者原則差異的存在，在企業會計實務中，兩類原則要互相遵循以確保會計質量。

（一）謹慎性原則。企業在具有不確定因素的時候進行評估應當保持必要的謹慎性原則，全面估計到各類風險，這就是財務會計的謹慎性原則。財務會計在謹慎性原則前提下提取的資產減值準備金可以在一定程度上解決企業的虛盈實虧狀況，它有利于財務會計信息質量的提高，但卻違背了稅務會計原則。因為稅務會計遵循的是據實扣除原則，也就是說所有事項必須真實發生，否則就會有偷稅嫌疑。會計人員憑借職業判斷做出的企業計提的資產減值準備并沒有真實存在，由于國家稅收不可能承擔納稅人的經營風險，且稅法強調的是“真正發生”。所以稅法不會允許財務會計這種風險估計的存在。[1]

（二）相關性原則。財務會計信息跟使用者決策相關，必須對使用者提供有用信息，這就是財務會計的相關性原則。而稅務會計中的相關性原則是指在計算所得稅的時候，納稅前扣除的費用要與同期收入存在因果關系，它是從政府征稅角度出發的。

（三）權責發生制原則。財務會計準則規定企業的會計核算應當以權責發生制為基礎，而稅務會計卻是權責發生制與收付實現制的結合，也稱為修正權責發生制。因為二者在對納稅義務的精神確定上是一致的，因而稅法總體上對權責發生制持支持態度，而在另一方面，稅法對權責發生制帶來的大量會計估計卻持保留態度。就是說在權責發生制不利于稅收保全時，稅法會采取相應防范措施去給以保全。稅法對權責發生制是有條件地接納采用以保全稅收和收入均衡。

（四）實質重于形式原則。實質重于形式原則是指企業不只是根據經濟事項的法律形式進行會計核算，還應當按照事項的經濟實質進行會計核算，它是財務會計的重要原則。財務會計對實質重于形式原則的運用關鍵在于會計人員職業判斷的可靠性，而稅務會計中對所有涉稅事項的計量和確認不能估計，必須有明確的法律依據，也就是說稅務會計對該原則的解釋更強調的是實質至上。財務會計可以根據實質重于形式原則計提壞賬準備，但稅法卻不可以。

（五）配比原則。費用確認的基本原則就是配比原則，它涉及到大量的會計選擇和職業判斷。在稅務會計中，所得稅法基本上是認可配比原則的，稅法規定稅款應當在配比的當期申報扣除，不得提前或滯后。而在財務會計核算中，因為核算對象的眾多，需要將不同類別的費用進行合理分配和分類。稅法中的配比原則在包含這些方面的基礎上還要同時依照相關性原則。因而，稅法的配比原則具有更廣的范圍。

（六）歷史成本原則。財務會計以公允價值來保證財務會計信息的真實性和可靠性，因為財務會計中引入了很多可收回金額、現金流量現值等公允價值概念。和財務會計相比較，稅務會計對歷史成本原則尤為擁護，因為納稅是法律行為，必須有可靠的證據以確保其合法性。與公允價值相比，歷史成本原則可靠性強，因而在涉及稅務的訴訟中可以提供有力證據，所以稅務會計只有在歷史成本不存在的情況下才可能接受公允價值。因而財務會計堅持公允價值而稅務會計堅持歷史成本原則以確保會計信息的可靠性。

三、財務會計與稅務會計的聯系及分離的必要性

（一）稅務會計與財務會計的聯系。作為一項實質性工作，稅務會計與財務會計同屬于會計學科范疇，它并不是獨立存在的。稅法條款對會計概念和計算程序的應用表明二者相互依存，從某種程度來說，稅法的實施離不開對會計技術的借鑒，稅收管理的日趨成熟也歸功于會計方法。從另一方面來看，稅務會計使財務會計處理更加法制化和規范化，對財務會計產生了深遠影響。[2]

（二）稅務會計與財務會計分離的必要性。

1.加強企業管理的需要。在當前財務會計和稅務會計結合的會計體制下，企業對會計信息的需要時常被忽視，關注點主要集中在信貸等相關部門，這樣的情況對加強企業管理很不利。將財務會計和稅務會計分開對待，企業擁有更多的自，不用完全照抄稅法規定解決會計業務，可以從自身實際出發去選取會計程序和方法。這樣財會人員也可以把主要精力集中到管理，避免雜亂的會計核算。

2.健全我國稅制的需要。稅制改革對我國經濟的發展具有重要作用，可是在財務會計與稅務會計合一的體制下，各項稅務要求和復雜的計稅工作無法在企業會計準則中全面體現。有時企業出于自身利益的考慮可能利用稅法的漏洞出現少繳稅的行為。所以必須建立統一的稅務會計以實現依法納稅的需求。

3.我國會計體制改革的需要。建立一套能真實反映企業會計信息的會計準則體系是我國會計體制改革的目標，不再具體規定會計核算方式就使得企業財務會計核算具有很大的靈活性。隨著企業會計制度的實施，企業財務會計的目標愈加明確，因而只有將稅務會計從財務會計中分離出來才能使財務會計按照新的會計制度和準則進行監督、核算，也才能確保會計改革取得實效。

參考文獻：

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財務會計稅務會計差異與協調

近年來，隨著社會生產力與金融產業的不斷發展，我國的會計準則不斷向國際標準準則靠近。財務會計與稅務會計之間的差異也逐漸引起人們的重視，二者相比，財務會計興起和發展時間較長，稅務會計則是財務會計發展過程中的一個重要分支。通過分析兩者的差異尋求協調之道對優化我國稅收制度，促進市場公平以及經濟快速發展有十分重要的意義。

一、財務會計和稅務會計的差異

（一）目標差異

財務會計和稅務會計的目標隨使用者的變化而變化，對于企業經營者而言稅務會計的目標是得到及時、準確的納稅信息以做出決策，保證企業的正常運轉。而財務會計則是通過三張報表總結前一會計期間的經營狀況，為管理者提供決策依據。對于國家而言，稅務會計是了解納稅人的交稅情況以進行監管，達成國家稅收收入的實現，保障國家權益。而財務會計則是將公司的情況通過三張報表傳達給公眾，滿足信息需求來做出投資決策以及監管，檢查行動。

（二）所遵循原則的差異

由于財務會計遵循的是會計準則，而稅務會計遵循的是國家的稅法，同時大多數人認為稅法是會計準則的一種延伸，所以兩者所遵循的原則有相同以及相異之處。相同之處包括諸如會計分期原則，持續經營假設以及貨幣時間價值等，但是由于稅法與會計準則設計的目標不同，在財務會計上是權責發生制原則，而在稅務會計上實行的是權責發生制加收付實現制原則，因為進行稅收的時候首先要考慮的是納稅人的支付能力，使得納稅人在最有能力支付時交稅，其次稅收具有確定性，即收入和費用的實際實現具有確定性這點與財務會計的穩健性估計原則是不同的，意在保護國家稅務收入的。

（三）核算范圍的差異

財務會計要對每一筆經濟業務進行記錄，關注資產，負債，所有者權益，收入，利潤，費用等反映整個企業財務狀況、經營成果和資金流轉情況。稅務會計按稅法規定的要求，有選擇地對相關經濟業務進行核算，關注應稅收入，納稅所得，扣稅費用等。反映的是納稅人履行納稅義務的概況。

二、財務會計和稅務會計協調的重要性

在社會經濟活動中，稅收法規和會計準則都具有重要的作用，對稅收法規和會計準則二者的關系進行正確的運用與合理的安排，有利于更好的處理國家、社會、企業三者之間的利益關系。國內的市場經濟處于不斷完善中，所以在經濟活動中稅法的地位也在不斷提高，而稅收法則和會計準則二者之間的矛盾也越來越突出。二者的矛盾既影響了國家的財政收入，同時對企業財會人員在業務上的操作方法與操作流程也有直接影響。為了確保會計制度與稅收制度二者的目標能夠正確的體現出來，使財務核算的成本與納稅雙方所遵循的稅法成本得以降低，就應該根據現有的《企業所得稅法》、《企業會計準則》，分析和研究稅收法規、會計準則二者之間的差異，從而促進二者的有效協調，發揮更大的作用。

三、協調財務會計和稅務會計差異的對策

（一）完善稅務會計理論構建

財務會計和稅務會計的協調是建立在會計準則和稅法的協調的基礎之上的，我國的會計準則正在向國際化靠近，而當前的稅務會計理論剛剛起步還沒有形成完善的會計理論體系，相比之下財務會計理論體系已經有一段較長的歷史了。因此需要通過財務會計理論體系為指導加快我國稅務會計理論體系的建設，完成由稅收學理論知識向稅法學的有法可依的轉變，建立協調二者的內在聯系。在管理層面上會計制度與稅收法規要相互配合，在這個過程中要做到兩個方面的努力，第一，財務會計時刻關注稅收信息需求，發揮其對稅法決策的支持作用。第二，稅法制度的建立和修正，需以“財務會計制度與稅法協調發展”為重要考慮因素，最大限度地使二者相互適應，促進其協調發展。

（二）強化信息的公開度以及交流

務會計之所以與財務會計存在差異，原因之一在于稅務管理的目標在于收入分配，即保證國家稅務收入。所以才會出現實際支付能力原則、公平稅負原則、程序優先于實體原則等影響下的稅務會計制度，防止會計主體通過會計手段來逃稅避稅。就目前來看，會計準則要求企業對外披露的涉稅信息仍不足，這就給稅務機關的監管帶來了困難，所以只能通過相關稅法來進行約束，但是如果企業增強稅務信息的公開使得股東、債權人、稅收部門能夠及時了解到企業財務管理中關于稅收有關的信息，則更有利于促進稅務會計向財務會計方面協調。

（三）通過提升財會人員的素質來促進二者的協調

從微觀上看，我國大多數財會從業人員是依據財務會計和稅務會計的不同而分工的。人們往往精通其中一項而無法同時勝任兩項職責，這樣一方面是一種人力資源浪費，同時也不利于企業內部做到統籌兼顧，達到企業內部的財務會計和稅務會計的協調。從宏觀上看，在稅務會計與財務會計的協調過程中，需要財會從業人員快速的適應新的規則，對從業人員造成一定的沖擊，這個時候只有加強財務人員的培訓，使財務人員及時了解外部的變化，充分了解財務會計與稅務會計協調的方法以及能夠對兩者信息進行轉換，才能保證財務會計與稅務會計順利協調。

現階段我國財務會計和稅務會計在目標、原則以及核算范圍上都存在差異，這種差異直接影響了國家的財政收入，同時也不利于企業會計人員的業務操作流程與方法。在社會經濟活動中，稅收法規和會計準則都具有重要的作用，為了促進我國企業的健康發展，需要做到兩者的協調，在協調過程中我們既不能將兩者完全分開，也不能削足適履，而應該在會計準則與稅法的層面上促進兩者協調發展，這樣才能有利于更好的處理國家、社會、企業三者之間的利益關系。

參考文獻：

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隨著現代經濟的進一步發展和社會生產力極大地提高，各個國家的稅法、稅務制度日益完整，并逐步向著成熟化、復雜化的方向發展。在財務會計的管理模式下進行稅務計算和核算越來越不能滿足稅收征納雙方的需要。在這種情況下，稅務會計逐步產生和發展起來。稅務會計是社會生產關系發展到一定階段的產物，它是近代新興的一門邊緣會計學科。它是以國家稅收制度為準繩，以貨幣為基本計量單位，運用會計的專門理論和核算方法，連續、系統、全面、綜合地對納稅人應納稅款的形成、計算和繳納進行核算和監督，以確保稅款正確、及時地繳入國庫的一門專門的會計管理活動。現在，稅務會計已經構成會計學科的重要分支之一。稅務會計知識對企業會計專業人員來說也成為必備的專業知識。

二、稅務會計與財務會計的聯系

（一）稅務會計是植根于財務會計而產生的

財務會計對稅務會計的影響主要體現在：

1.會計主要解決如何正確計算期間收入、費用和利潤的問題，企業財務會計的主要任務是正確計算稅金。所以，稅務會計計算應交稅款時采用了會計處理程序和方法。

2.在計算利潤時，稅收法規和會計實務處理具有差異性，財務會計致力于將兩者的矛盾減少到最低程度。這種矛盾最終產生了稅務會計中的所得稅會計。

（二）稅務會計對財務會計產生了積極地影響

1.稅務會計依據稅收法規進行處理，具有剛性。這促進了財務會計發展得規范化和法制化。我國會計的發展依賴于國家頒布的各項會計法律和法規，這些法律和法規共同構成了我國的會計法律體系。

2.稅務會計確立了全新的收益實現原則，即以銷售時間為收入實現的標準。這也被財務會計所采用。不同的銷售方式下，財務會計采用不同的收入確認時間。比如在托收承付銷售方式下，銷售方是在發出商品并辦妥托收承付手續的情況下確認收入。

同時，不可否認的是，稅務會計對財務會計具有一定的消極影響。由于稅收體現的是國家政治權力，稅收具有強制性、無償性、固定性。稅務會計遵循修正的權責發生制原則。修正的目的在于保全稅收收入，便于征收管理。稅務會計以稅法為判斷標準，在財務會計確認、計量的基礎上，進行納稅事項的調整和納稅申報。體現了稅法的強制性，稅法優先于會計法規等其他普通法規。當稅務會計與財務會計產生沖突的時候，企業的會計處理往往遵循稅務會計。這在某種程度上會影響企業會計程序、政策、方法的選擇，即限制了會計規范的發展，使財務會計方法缺乏彈性。所以財務會計要想保持獨立性，必須要有一個周全之策。

三、稅務會計與財務會計分離的意義

稅務會計和財務會計遵循的原則具有差異性，同時稅務會計和財務會計也有很大的不同，這兩點共同決定了稅務會計必然與財務會計分離。從各國稅務與財務會計關系的發展史可以看到，傳統財務會計無法適應現代稅務制度的要求，企業經常出現“合理不合法”的事項，給企業招致許多不必要的損失，所以稅務會計的出現解決了這一問題。

（一）稅務會計與財務會計分離滿足了政府和企業作為稅收征納雙方的需要

過去，企業的管理體制為財務會計與稅務會計合一，企業的稅收和利潤不分。企業的理財行為和會計核算難以適應市場經濟的客觀要求。企業的會計人員兼顧財務核算和稅務核算，工作量大，工作效率低，時有出現差錯，不能滿足政府作為征管方的需要。稅務會計與財務會計分離，企業設置專門的稅務人員進行稅款計算、稅務核算、納稅申報，提高了效率。政府征收管理稅收，可以檢查企業的稅務計算過程、稅務核算分錄、納稅申報過程，更方便和有針對性。

（二）稅務會計與財務會計分離滿足了現代企業制度改革的需要

現代企業的發展要求企業所有權與經營權適度分離，明確企業產權關系，使企業真正成為自主經營、自負盈虧、自我約束的獨立經濟實體。分立出來的稅務會計，能更好地反映國家稅務制度的規定，正確地反映企業稅款計算、稅務核算、納稅申報。分立出來的財務會計，由于不被強制接受稅法的約束，更能體現會計管理的職能。這樣，通過財務會計和稅務會計的合理分工，體現了企業制度改革的基本要求，有利于向財務報表使用者提供高質量的會計信息。

（三）稅務會計與財務會計分離滿足了與國際稅務會計接軌的需要

目前，國際上的稅務會計模式主要有英美稅務會計模式、法德稅務會計模式、日本稅務會計模式。分別對應“財稅分離模式”、“財稅合一模式”、“財稅協調模式”。考慮到我國目前的政治環境、經濟環境、法律環境，本文認為應在“財稅分離模式”與“財稅協調模式”中選擇其一。為了滿足這一與國際稅務會計接軌的需要，稅務會計與財務會計必須分離，以改善投資環境，加強境外稅收征管，防止稅收流失，維護我國經濟權益。

四、稅務會計與財務會計分離的模式

稅務會計與財務會計的分離具有必然性，那么在實際操作中，涉及到一個分離程度的問題。本文認為可以參考英美稅務會計模式或日本稅務會計模式。

英美稅務會計模式是財稅分離模式，其具體操作是企業設置會計信息和稅務信息兩套賬務處理系統，企業分別設置專門的崗位由專人進行核算，分別依據會計準則和稅務制度編制信息。這種模式是為了保護投資者的利益，所以其財務會計處理不受稅務制度約束。原因在于英美屬于普通法系國家，它們的自由市場經濟高度發達，會計規范由民間職業團體制定。

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關鍵詞：會計；稅務會計；財務會計；稅務會計模式

會計作為一項記錄，計算和考核收支的工作，在公元前一千年左右就出現了。最初的會計只是作為生產職能的附帶部分，然后經歷了古代會計、近代會計和現代會計三個發展階段。自從進入20世紀中后期以來，IT技術的飛速發展及其廣泛應用，迎接我們的是一個全球化，信息化，網絡化和以知識驅動為基本特征的嶄新經濟時代。面對整個經濟環境的變化，為了更好地發揮會計職能的作用，無論是會計實踐還是會計理論都將進入一個新的、更快的發展階段，同時面臨著更多的挑戰。

一、經濟發展是稅務會計分支產生的根本原因

人類文明的不斷進步，社會經濟活動的不斷革新，生產力不斷提高，會計的核算內容、核算方法在不斷發生變化。經濟發展是會計分支產生的根本原因。

早在原始社會，隨著社會生產力水平的提高，人們捕獲的獵物及生產的谷物等便有了剩余，人們就要算計著食用或進行交換，這樣就需要進行簡單的記錄和計算。隨之出現了“繪圖記事”，后來發展到“結繩記事”、“刻石記事”等方法。到了近代，15世紀末期，意大利數學家盧卡·巴其阿勒有關復式記賬論著的問世，標志著近代會計的開端。隨著經濟活動更加復雜，生產日益社會化，人們的社會關系更加廣泛的情況下，會計的地位和作用、會計的目標、會計所應用的原則、方法和技術都在不斷發展，變化并日趨完善，并逐步形成自身的理論和方法體系。與此同時，科學技術水平的提高也對會計的發展起了很大促進作用。現代數學、現代管理科學與會計的結合，特別是電子計算機在會計數據處理中的應用，使會計工作的效能發生了很大變化，它擴大了會計信息的范圍，提高了會計信息的精確性和極大變化，20世紀中葉，比較完善的現代會計逐步形成。成本會計的出現和不斷完善，以及在此基礎上管理會計的形成和與財務會計相分離而單獨成科，是現代會計的開端。

企業稅務會計逐漸從企業財務會計、管理會計中分立出來，成為相對獨立的會計分支是社會經濟發展到一定階段的產物，是從第二次世界大戰后的美國開始的。進入20世紀80年代以后，企業稅務會計被人們當作一門學科加以研究。我國從1994年稅制改革以后，稅務管理得到加強。增值稅憑專用發票抵扣稅額方法的實行，使應納稅額的核算逐步走向規范化。對此，各地稅務機關試行了在企業財務會計人員中培訓辦稅員，指定取得辦稅員合格證的會計人員辦理納稅事項的辦法。

隨著我國社會主義市場經濟體制的逐步完善、財政稅收體制逐步健全、現代企業制度逐步規范，企業財務會計與稅務會計的分工越來越明確，這對稅務會計從財務會計中分離出來提出了必然的要求。

二、稅務會計的核算范疇與特征

在我國，由于20世紀七、八十年代尚未形成現代稅制的框架，不具備稅務會計成長的沃土。但隨著我國社會主義市場經濟的逐步確立，隨著會計改革和稅制改革的不斷深入，已為稅務會計獨立成科創建了客觀條件并提出了內在要求。稅務會計與財務會計的分離必將對我國經濟的發展產生深遠的影響。稅務會計的核算范疇與特征，通過與財務會計的區別與聯系分析就可以非常明確。

總體而言，稅務會計賬的數據來自財務會計賬，從財務會計賬上獲取稅務會計要得到數據。稅務會計是在財務會計的形成發展過程中逐步產生和發展起來的一大會計分支，目前在西方國家許多國家，稅務會計早已從財務會計中獨立出來，形成了一套獨立的稅務會計體系，它與財務會計、管理會計一起成為現代會計的三大支柱。就具體區別總體表現為，財務會計與會計實務相關，是面對企業內部管理層的會計賬，數據真實，能反映企業真實的經營情況，為管理者做出決策；管理會計則與財務成本管理相關，著眼于利用財務會計提供的數據對企業實施內部經營管理，預測計劃與控制的學科；而稅務會計與稅法有關，其職能主要在于向對稅局部等政府部門，他所從事的會計賬主要是針對政府部門要求而建立上報，反映的會計內容應滿足政府部門的要求。

（一）稅務會計與財務會計的主要區別

1、核算目標不同。稅務會計的目的是向信息使用者提供所得稅方面的信息，便于稅務部門征稅。財務會計的目的是向管理部門、投資者、債權人及其他相關的報表使用者提供財務狀況、經營成果和財務狀況變動的信息，便于信息使用者做出決策。稅務會計目標的實現方式是納稅申報。財務會計目標的實現方式是提供報表即資產負債表、損益表和現金流量表。

2、核算規范不同。稅務會計的依據是稅收法規，按照稅法規定計算所得稅額并向稅務部門申報；財務會計的依據是會計準則和會計制度，按照會計準則和會計制度的程序和方法組織會計核算和提供信息。

3、核算基礎不同。稅務會計主要以收付實現制為核算基礎，比應收應付標準更加準確，既操作簡便，又可防止納稅人偷稅漏稅行為。財務會計以權責發生制為核算基礎，以應收、應付作為確認收入費用的標準，能使收人費用恰當的配比，便于確定各期經營成果，使會計信息更加準確、相關和有用。

4、核算對象不同。稅務會計核算的對象是狹義的稅務資金運動過程，即從納稅收入產生經營收入開始，到足額上繳稅款為止的稅務資金運動，而財務會計核算的是企業全部的資金運動。

5、核算程序不同。稅務會計按照道理也可遵循這個程序，但沒有規范化的要求，企業一般在期末借助于財務會計的數據資料，按照稅法規定進行調整據以編制納稅申報表。財務會計規范化的程序是“會計憑證-會計賬簿-會計報表”的順序。憑證、賬簿和報表之間有密切的邏輯關系。

6、會計要素不同。稅務會計的要素有四項，即應稅收入、扣除費用、納稅所得（應稅收益）和應納稅額。這里的應稅收入、扣除費用和財務會計中的收入、費用不定相同，在確認的范圍、時間，計量標準和方法上都可能發生差異。財務會計有六大要素，即資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤。這六大要素是會計對象的具體化，財務會計反映的內容就是圍繞著這六要素進行的。

7、對會計上的穩健原則態度不同。稅務會計一般不對未來損失和費用進行預計，只有在客觀上證據表明已發生的情況下方可確認。財務會計實行穩健原則，一般充分預計可能的損失和費用，而不預計可能的收入，使財務報表所反映的財務狀況和經營成果不被報表使用者誤解。當然，在某些方面稅務會計也具有穩健的作用，如計提壞賬準備和加速折舊等等，這具有對企業宏觀引導的功能。

（二）稅務會計和財務會計的聯系

稅務會計與財務會計存在差異，但稅務會計的處理結果也對企業的財務狀況產生影響，因而稅務會計的種種處理結果應當與企業的財務會計相協調。具體表現在以下方面：

1、稅務會計的信息以財務會計的信息為基礎。從各國稅務會計的實踐看，大都先以企業的會計利潤為基礎，再按稅法的要求進行調整。

2、稅務會計與財務會計的協調最終將反映在企業對外編制的財務報告上。企業的任何稅務會計處理均會對財務狀況產生影響，而這種影響必然反映在財務報告中。例如，在企業所得稅會計中，為了處理時間性差異，企業要設置“遞延所得稅”科目，該科目或作為企業一項“負債”列示，或作為企業的一項“資產”列示。與此同時，遞延所得稅也對損益表，現金流量表產生影響。

三、稅務會計核算模式選擇的原因分析

由于各國法律、經濟體制、會計職業隊伍等等社會環境的不同，世界上各國的稅務會計模式是不同的。在英、美、荷等國家，稅務會計早就獨立于財務會計，而在法、德、日等國家，稅務會計則融于財務會計，實際上是財務屈從于稅法。在下面世界其他國家的稅務會計模式分析中可以看出，在眾多因素中，會計模式是與會計規范、約束法律是息息相關的，即法律環境是導致稅務會計與財務會計是否分離，稅務會計模式選擇的重要原因。

（一）英美稅務會計模式

英美屬于普通法系的國家，真正起作用的不是法律條文本身，成文法只是對普通法的補充，適用的法律是經過法院判例予以的解釋。作為法律之一的稅法也不例外，所以法律對經濟的約束較籠統、靈活，而沒有系統、完整地對企業的會計行為進行規范。因此英美的稅務會計模式是典型的財稅分離模式，允許與稅務會計差異的存在，財務會計有充分的獨立性，不受稅法的約束。納稅人的稅務事項由稅務會計另行處理，無須通過對財務會計的納稅調整來實現。以股東投資人為導向，稅法對納稅人的財務會計所反映的收入、成本、費用及收益的確定發生直接的影響，各個會計要素的確認、計量、記錄等都遵循財務會計準則，期末將會計利潤（虧損）依照稅法的規定調整為納稅利潤（虧損）。與此類似的還有荷蘭。

（二）法德稅務會計模式

法德屬于大陸法系國家，其法律體系的特點是強調成文法的作用，在結構上強調系統化、條理化、法典化和邏輯性。實行該法系的國家政府往往通過完備的法律對經濟活動進行干預，法國的企業財務會計的規范化就受到了諸如公司法典、證券法典和稅法典的影響，所以，法德的會計與法律的關系十分密切，企業的自受到了很大限制，財務會計的處理在很大程度上受到了稅法的影響。法德的稅務會計模式是典型的財稅合一模式，不允許財務會計與稅務會計差異的存在，財務會計被認為是面向稅務的會計，稅務當局是法定的會計信息使用者，稅法對會計提出了明確的要求，會計準則與稅法的要求一致，企業對會計事項的處理嚴格按照稅法的規定進行。以稅收為導向，稅法對納稅人的財務會計所反映的收入、成本、費用和收益的確定發生直接的影響，會計準則與稅法（還有商法、公司法等）一致，對會計事項的財務會計處理嚴格按照稅法的規定進行。由于計算的會計收益與應稅收益一致，無需稅務會計調整計算。該模式強調財務會計報告必須符合稅法的要求，稅務會計當然也就無需從財務會計中分離出來。

（三）日本稅務會計模式

日本的經濟立法全面，近乎大陸法系。就會計規范而言，起重大作用的法規是商法、證券交易法、稅法和會計準則。商法、證券交易法不僅僅是法律，而且是會計規范的具體條文，有關會計的核算、會計賬戶以及會計報告的編制、格式、審計要求等都有規定。會計準則具有一定法律效力，原則性的內容較多，事實上是對商法、證券交易法及稅法的補充。所以，日本的會計處理是一種法律規范，但由于稅法與其具有同等法律效力，因此日本的稅務會計不可避免地呈現出納稅調整的形式。日本的稅務會計模式既不像英美那樣財稅分離，也不像法德那樣是典型的財稅合一，有其自身的特點，具體表現為依據稅收法則對財務會計進行協調的會計，也就是說其稅務會計是一種納稅調整會計方法體系。

四、結束語

稅務會計作為一項實質性工作并不是獨立存在的，它與財務會計一樣，同屬于會計學科范疇。它是以財務會計為基礎來對納稅人的生產經營活動進行核算和監督，是對財務會計處理中與現行稅法不符的會計事項，或出于稅收籌劃目的需要調整的事項，按稅務會計方法計算、調整，并作調整會計分錄，再融于財務會計賬簿或報告之中。該辦法完善了企業涉稅事項的會計核算，是建立我國企業稅務會計的初步探索。目前，我國財政部已將稅務會計與財務會計進行分離，其目的不僅僅是對兩種會計進行劃分，更深層次的目的是使得財務會計工作執行的依據更加明確，會計處理及信息披露更具規范性，克服了以前會計處理既要符合會計制度又要滿足稅收制度這種無所適從的情況。

稅務會計的建立，會逐漸形成關于納稅活動的會計理論和會計方法，如稅務會計目標、要素、稅務會計憑證、賬薄、稅務會計核算的基礎等，對豐富會計理論、發展會計方法、完善會計學科體系有重要意義。此外，在目前積極推行稅務會計的獨立可以促進廣大會計人員轉變觀念、拓寬知識、熟知會計、通曉稅法，在更高的視野上，為企業理財更好地完成受托責任，還可以在一定程度上防范和減少偷逃稅款的不法行為。

參考文獻：