轉讓避稅調研報告

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2001年加入世貿組織后，按照市場相互開放原則，中國已經完成了從有限的局部開放向多層次、全方位開放的過渡。隨著經濟全球化的深入發展，跨國公司的稅收管理越來越復雜，國際稅收中的反避稅研究越來越重要。通過轉讓定價對跨國利潤的公平分割已成為二十一世紀國際稅收競爭的核心內容，尤其是對我國這樣一個外資輸入大國而言，轉讓定價不僅是謀取更多經濟利益和稅收來源的經濟問題，而且是涉及國家經濟安全，涉及外向經濟戰略是否健康、持續發展的政治問題。我們必須積極探索有效的反避稅方法和措施，確保我國外向型經濟的健康發展，捍衛我國的稅收權利。

一、我國轉讓定價面臨的問題和挑戰

當前我國與世界發達國家相比，以轉讓定價為核心的反避稅工作還面臨著很多問題和挑戰。主要表現在：（一）中國在世界轉讓定價標準制定上的影響力和話語權微小，與中國在世界政治經濟中的地位不相適應，與世界外資大國、外貿大國的要求不相吻合，不利于發展中國家利益的維護和本國經濟利益的捍衛。（二）轉讓定價立法的完整性不夠，精細化程度不高，而且立法的針對性、實用性有待提高。中國轉讓定價的立法與一些發達國家大致同步，但是十多年來僅限于關聯關系認定、調整方法等傳統領域，對國際轉讓定價新領域、新方法的借鑒、吸收不夠，如資本弱化、集團內勞務成本分攤、無形資產的轉讓定價等。立法太拘泥于OECD的基本框架，對中國獨有的一些轉讓定價新問題缺少相應的立法條款,針對性和實用性不強。（三）部門之間的合力尚未形成，社會環境有待改善。有些部門和一些地方政府把開展轉讓定價和改善投資環境對立起來，形成工作阻力。信息和資料的社會共享程度差，尋找可比對象、可比信息較難。實際上海關的貨物價格評估、外管部門的反洗錢與轉讓定價管理密切相關，但目前基本是部門分割，信息不暢。（四）指導思想存在偏差，研究能力不足。過多地強調拿來主義、過多地受到OECD的影響，相關研究與中國的實際情況結合不緊密，以中國作為資本輸入國的角度研究中國特色的轉讓定價還非常不夠，與現存的法制環境、經濟制度、稅收制度銜接不夠，研究成果的可操作性和時效性較差。

二、企業轉讓定價避稅的主要途徑和對稅收造成的影響

企業轉讓定價避稅的主要途徑有：（一）銷售貨物的轉讓定價。集團公司利用其關聯公司之間提供原材料，產品銷售等往來，通過采用“高進低出”或“低進高出”等內部作價方法，將收入轉移到低稅負地區的獨立核算企業，而把費用盡量轉移到高稅負地區的獨立核算企業，從而達到轉移利潤和減輕公司整體稅負的目的。（二）勞務的轉讓定價。關聯企業之間通過多收、少收甚至不收勞務費用，使關聯企業之間的利潤根據需要進行轉移，以達到減輕稅收負擔的目的。（三）無形資產的轉讓定價。無形資產是指長期使用而沒有實物形態的資產，一般指企業擁有的商標、商譽、專利權、非專利技術、著作權，土地使用權等。由于無形資產具有單一性和專有性的特點，轉讓價格沒有統一的市場價格標準可以參照，比其它轉讓定價更為方便，關聯企業通過無形資產的特許權使用轉讓費轉讓定價，來調節其利潤，以追求稅收負擔最小化。（四）資本弱化。向境外不合理地大量借款，形成資本弱化，并由于利息高于市場，實現利潤轉移。（五）規避預提所得稅。對一些本應該向母公司支付并同時扣繳預提所得稅的項目，母子公司之間為了規避預提所得稅，不簽合同或不開售付匯憑證，利用高進低出將費用轉移出去，或者人為地將應稅項目調整為免稅的境外勞務項目。（六）通過集團內的成本費用分攤，實現利潤轉移。名義上向母公司支付技術使用費，實際上是母公司研發費用的分攤，而且支付大量研發費用的中國企業并未享受相應的收益，形成了向境外母公司大量不真實的支付，即便是一些真實的技術轉讓，也收費過高，周期過長，造成了利潤的不合理轉移。（七）控制固定資產的售價或使用期限。母公司對子公司提供的固定資產的價格和規定的折舊期限，會直接影響子公司的產品成本，以達到利潤轉移的目的。

三、國外處理關聯企業轉讓定價避稅的成功經驗和案例

國外管理關聯企業轉讓定價避稅的成功經驗歸納起來主要表現在：調查審計之前對企業關聯交易的文檔資料準備有明確的要求，起一定的提醒和告誡作用；調查審計過程中有相對完善和可操作的法規作為調整依據；調查審計結束后，有較為嚴厲的處罰措施，對利用轉讓定價避稅的企業有一定的威懾作用，提高了企業利用轉讓定價避稅的風險。

其一，國外為了提醒企業不要利用轉讓定價轉移利潤，為了稅務當局轉讓定價審計的順利實行和調整，對轉讓定價的文檔有明確要求：要求納稅人提供包括反映該跨國公司整體經營狀況的文檔，以及選擇某種定價方法的理由和使用的可比數據，以支持其轉讓定價政策。這些特定文檔要求，實質上是規定企業提供證據和文件，以證明其與關聯企業之間交易是否屬于正常交易。這些要求可以減少信息缺失，防止稅務機關因為信息的缺失影響稅務機關對納稅人納稅情形的判定。

其二，世界上一些轉讓定價政策比較成熟的國家，都有比較嚴厲的處罰規定，形成了對濫用轉讓定價向境外轉移利潤的一種威懾。如美國、英國等都對納稅人濫用轉讓定價單獨制定了罰則，即使不單獨制定罰則的其他國家也對外商投資企業轉移利潤的經濟處罰在稅法中予以明確。新加坡按少繳稅款的1-4倍處以罰款，泰國按少繳稅款的1-2倍收取罰款，并且每月按少繳稅款的1.5%加收滯納金，但滯納金最多不能超過補征稅款的100%。

其三，國外很多國家有較為完善的轉讓定價法規，而且能根據經濟發展情況和實際工作中的一些經驗，及時修改和更新轉讓定價的法規和政策，政策的時宜性和可操作性較強。如針對跨國勞務的復雜性和利用無形資產避稅的多樣性，2006年8月1日，美國財政部和聯邦稅務局了針對共同控股納稅人之間的勞務提供，以及來源于無形資產的所得的稅務處理最終和暫行的法規。新法規詳細說明了用于確定共同控股納稅人之間服務交易中的公平交易費用的方法，并且應用于來自無形資產的所得的分攤，特別是有關一個控股方針對另一個控股方擁有的無形資產的分擔額問題（下文的一個案例就是美國2006年對一個企業的無形資產的巨額調整）。日本2006年也修訂了轉讓定價行政管理指南，修訂內容主要也是針對有關無形資產交易和成本的分攤安排，新指南擴大了無形資產的外延，明確了成本分攤中的一些計算比例。

成功案例：2006年9月，美國聯邦稅務局對美國子公司葛蘭素史克向其總部英國的母公司葛蘭素公司支付特許權使用費進行了成功調整，累計補稅34億美元，時間跨度囊括1989年-2006年，成為聯邦稅務局的歷史上最大的納稅調整。英國的母公司葛蘭素公司是藥品跨國制造集團、分銷商。葛蘭素研究、開發并得到葛蘭素系列產品，特別是Zantac潰瘍特效藥的專利權。葛蘭素傳統系列產品的所有專利和全球商標都為葛蘭素公司所擁有。在70年代，葛蘭素和其美國子公司葛蘭素史克簽訂合同在美國市場營銷和分銷葛蘭素的傳統系列產品。根據這個合同，葛蘭素史克履行裝藥和產品職能，營銷和分銷葛蘭素傳統系列產品。葛蘭素史克從葛蘭素得到在美國營銷、分銷產品的權利許可，特許權使用費為美國銷售額的10%。葛蘭素史克做了一些和這些產品相關的臨床試驗，費用都從葛蘭素得到報銷。所有營銷材料、計劃都是葛蘭素在英國開發的并在美國使用之前在其他市場使用過。1989年，當Zantac被引入美國時，遇到了一個直接競爭對手，Tagamet，它在美國藥品市場運作得很成功。由于療效顯著，Zantac在引入美國市場兩年后取代了Tagamet成為潰瘍首選藥。Zantac成為世界上銷量最大的成品，這種地位一直保持了好幾年。由于Zantac市場占有率的提高，葛蘭素史克支付的特許權使用費也提高了。在1992年的轉讓定價審計中，聯邦稅務局認為葛蘭素史克自1989以來進行的市場營銷活動價值很高，作為葛蘭素史克市場營銷活動的結果開發出來的市場營銷型無形資產和商標體現在葛蘭素傳統系列產品的銷售價格里。聯邦稅務局認為這些無形資產的經濟所有者是葛蘭素史克，葛蘭素應在相應年度中對葛蘭素史克進行合適的補償。后來聯邦稅務局將葛蘭素史克支付給葛蘭素的產品轉讓定價調整到合約成本制造商的成本加價水平；并減少了葛蘭素史克為銷售產品的權利所支付的特許權使用費。聯邦稅務局同時還強調葛蘭素史克市場營銷活動對提高無形資產價值的貢獻，使用剩余利潤分割法，根據葛蘭素史克的銷售額，市場營銷活動和葛蘭素擁有的知識產權等因素將葛蘭素史克的大部分利潤分配給了美國。這個案例充分說明了聯邦稅務局對轉讓定價稅收管理的力度，還說明了聯邦稅務局將密切關注納稅人如何定義知識產權并利用這個定義在未來確定他們的轉讓價格。

四、我國處理轉讓定價稅收問題的對策建議

借鑒國外處理關聯企業轉讓定價避稅的成功經驗，我國首先應該建立完善的轉讓定價法規和管理機制。（一）應該盡快頒布“關聯企業間轉讓定價實施細則”，通過細則的制定，清楚地明確稅務機關的權利，包括核定利潤、價格、數量等真實性的權利，罰款的權利，核查的程序，時間的限制等，以便稅務機關能夠按照，專門的稅法條款開展管理轉讓定價的工作。（二）建立起完善的“比較定價”機制。我國有關部門應盡快地建立起各種主要產品價格和利潤率的數據庫。（三）確認納稅人的報告義務和舉證義務。建議總局盡快出臺轉讓定價相關資料管理辦法，明確企業責任和義務。（四）建立成本分攤和集團內勞務有關規定。（五）制定法律法規，進一步限制資本弱化。（六）加強對外資企業的審計和監督工作。建立海關、稅務、工商等監管部門的聯動機制。

其次，在實踐中，各級稅務機關應該規范操作，不斷完善反避稅工作機制：（一）提高避稅嫌疑戶選案質量。重點審查長期虧損、微利卻不斷擴大經營規模的企業和跳躍性贏利企業。（二）深入開展轉讓定價調查。準確定性關聯交易，審查關聯交易定價是否真實、合理，了解企業職能、行業背景等因素，積極尋找可比企業信息，為選擇適當的調整方法、確定合理的調整方案提供依據。（三）合理確定轉讓定價調整。各地要根據企業所承擔的職能和風險、關聯交易的類型和性質、受控交易與非受控交易的差異，選用合適的轉讓定價調整方法，合理確定調整方案。（四）強化跟蹤管理，對結案企業實施三年的跟蹤管理，跟蹤監控企業投資、經營狀況、關聯交易、納稅申報額等指標及其變化情況。通過對企業年度會計報表的分析，評價企業的經營成果，對于仍存在轉讓定價避稅問題的企業，在跟蹤期內做稅務調整，以鞏固反避稅成果，切實提高反避稅選案質量，強化跟蹤管理，加大打擊力度，確保我國的稅收權利。