月薪與獎金的節稅設計透析

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【摘要】個人從單位取得的所得，既可以以月薪的形式取得，也可以以一次性獎金的形式取得。而隨著個人收入在月薪和一次性獎金之間分配的不同，個人所得稅的稅負也有所差別。單位應從稅收籌劃的角度出發，合理設計個人收入在月薪與一次性獎金之間的分配比例，以減輕個人所得稅的稅負。

【關鍵詞】月薪；一次性獎金；個人所得稅

根據個人所得稅法，個人取得的月薪按照九級超額累進稅率按月計算個人所得稅；而年終取得的一次性獎金則根據《國家稅務總局關于調整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發［2005］9號），對一次性獎金適用稅率采取“先將雇員當月內取得的全年一次性獎金除以12個月，按其商數確定適用稅率和速算扣除數”，然后獎金的全部數額按照適用稅率和速算扣除數計稅。個人從單位取得的所得，既可以月薪的形式取得，又可以一次性獎金的形式取得，收入在月薪和一次性獎金之間分配的不同，稅負也是有差別的。

一、月薪所得和年終獎金的節稅設計原理

由于每月薪金和年終一次性獎金均適用九級超額累進稅率分項計稅，對于個人來說，在工薪和年終獎金總收入一定的情況下，二者是此消彼長的關系，這就為工資薪金發放的節稅設計提供了空間。如果月工資偏高，會使月工資適用較高的稅率，而可能放棄將工薪轉化為年終獎金適用低稅率的機會，加重個人的稅收負擔；相反，如果一次性獎金過高，會使獎金適用高稅率，而可能放棄將一次性獎金轉化為月薪適用低稅率的機會，也會增加個人所得稅負擔。尤其是全年一次性獎金在確定稅率時類似全額累進稅率，在稅率臨界點附近時，只要稅率高于某一檔次，其全部數額都要適用更高一個級次的稅率。既使不考慮月工資，僅僅從一次性獎金本身來看，也需要在發放時很好地籌劃獎金的數額，避免出現獎金數額增加不多，而稅率適用更高級次，稅負增加較多甚至稅負增加超過獎金增加的稅負偏重現象。與月工資綜合起來考慮，問題會更復雜，需要綜合規劃月薪與一次性獎金的分配。在條件允許的情況下，將個人總收入在月薪與一次性獎金之間進行合理地劃分，是有效降低工資薪金和一次性獎金適用稅率、降低個人所得稅負擔的重要籌劃方法。

為簡化起見，節稅設計的假設前提是：個人的年收入是可預測的，至少可以預測收入在某一區間；個人收入可以通過月薪和一次性獎金兩種方式獲得，并且兩種報酬的比例可以根據節稅的需要作出安排；月薪的發放是均勻的，即每月月薪相同；個人的收入中不包括基本養老、醫療、失業保險金等不予征收個人所得稅的項目；充分考慮職工的利益，比如當工薪發放與一次性獎金發放稅負相同時，選擇按月薪發放。

二、月薪的區間分界點

（一）稅率變化的拐點

在九級超額累進稅率的稅率表中，稅法給出了應納稅所得額的范圍，超過這些范圍的上限，稅率提高一檔，低于下限，稅率降低一檔；在確定年終一次性獎金適用稅率時，商數超過適用某檔次稅率級距的上限數額，稅率也要提高一個檔次。根據引起稅率變化的這些點，將個人的月薪劃分為不同的區間，在每個區間都可以找到收益與納稅的最佳配比。從稅率表上看，能夠引起稅率升降的調整數為500元、1500元、3000元、15000元、20000元（調整五檔）等，姑且把這幾個數稱為尋找各區間分界點的的調整數。月工資與一次性獎金適用同一稅率表，其稅率的調整數相同，每一個調整數既可以使工資稅率提高，也可以使一次性獎金稅率提高，所以根據每一個調整數都可以找到2個拐點。引起稅率變化的第一個拐點是2000元，以2000元為始點，順序加上調整數500元得到2500元構成一個拐點，再加上調整數500元得出3000元又構成一個拐點，下一級距以3000元為基礎加上調整數1500元得出4500元，再加一次調整數1500元得出6000元，又得到2個拐點。依次計算，可以得出2000元2500元、3000元、4500元、6000元、9000元、12000元、23000元等19個拐點，這些拐點也是月薪的區間分界點。

（二）納稅無差別點

上述19個拐點中的8個拐點具有這樣的特性：在總收入基礎上若增加部分收入，增加的收入作為一次性獎金發放，一次性獎金在突破應納稅所得額的上限時，全額適用高稅率，使原本適用下一級稅率的獎金也適用高稅率而使稅負增加；如果將增加的這部分獎金作為月工資發放，即使增加的工薪適用更高一檔稅率，總體稅負也會相對較低。這時，會出現放棄一次性獎金低稅率而選擇月薪高稅率的情況，理由是適用低稅率的代價較高。但是，收入額增加到一定規模，會出現相反的情況，增加的收入按月薪納稅的稅負高于按一次性獎金納稅的稅負，這時應改按一次性獎金納稅。這里就存在一個納稅無差別點，即由按工資納稅改按年終獎納稅的轉折點收入額，這個收入額中的增加部分按工資納稅和按年獎金納稅稅負是相同的，所以將這個收入額稱為納稅無差別點。在納稅無差別點以內，增加的收入額以工資形式發放可以節稅，超過納稅無差別點，增加的收入以一次性獎金發放對職工有利。九級稅率中從5%開始，每兩個稅率之間均有一個納稅無差點，共8個納稅無差別點，這些納稅無差別點也是劃分總收入的分界點。

以分界點4500元為例，總收入分解為月薪4000元和一次性獎金6000元可以節稅。若收入增加，增加部分隨工薪發放適用稅率15%，增加的部分若作為一次性獎金發放，適用稅率為10%，表面上看后者稅率低，可節稅5%，但是后者是以放棄原獎金6000元的低稅率5%為代價，全額適用10%，相當于全額累進稅率，使原來的6000元多納了5%的稅款，全年多納稅300元，相當于適用低稅率的固定成本，只有在節約的稅款大于固定成本時，后者才是可行的。這里就存在一個納稅無差別點，其能夠使增加的收入按工薪納稅與按一次性獎金納稅的稅負相同。設年總收入的增加額為X，根據兩種方式的年納稅相等，可列出方程：

15%X=（X＋6000）×10%－25－6000×5%

解得：X=5500月獎金=5500÷12=458

在原來的分界點4500元基礎上，得到新的分界點4958，在平均月收入4958元以內，原來一次性獎金6000元的不變，新增的458元并入月薪發放可節稅；超過4958元時，每月發放的工薪4000元不變，增加的收入全部以一次性獎金的形式發放可以節稅。利用同一原理，可以找到4958、10833、31583等8個納稅無差別點，這些納稅無差別點都是總收入的區間分界點。

根據19個引起稅率變化的拐點和8個納稅無差別點構成的27個總收入的分界點，可將每月的總收入劃分為28個區間，根據每一個區間的稅率特點進行合理的節稅設計。

三、各區間的節稅設計

根據稅率變化的拐點和納稅無差別點，將個人的年收入劃分為若干個區間，每個納稅區間，月薪與一次性獎金的分配以稅負最低為原則，從第一個區間開始，采用因素分析法，依次找出下一區間的分配方案。

第一區間：0—24000元/年收入

全部作為月薪發放，每月2000元，減除費用后無應納稅所得額，不納稅。

第二區間：24000—30000元/年收入

尋找第二區間的分配方案，要對第一個區間的最佳方案進行因素分析，每月2000元月薪不變，年增加0—6000元收入有兩種選擇。

選擇一：月薪增加0—500元，年終獎為0，每月減除法定扣除費用2000元，每月應納稅所得額為0—500元，適用5%的稅率，月稅額0—25元，獎金稅額為0，年稅額0—300。

選擇二：增加的0—6000元，一部分作為工薪發放，其余作為一次性獎金發放。由于月薪超過2000元，年終獎除以12的商數適用稅率5%，工薪超過2000的部分也適用5%的稅率，所以稅負同第一個選擇相同，單位可以根據實際情況擇其一。本文從員工利益考慮，選擇第一個方案。

第三區間：30000—36000元/年收入

根據第二個區間的結論，30000元按工薪發放，每月2500元，增加的0—6000元再以工薪發放，則稅率提高到10%；而增加的部分作為一次性獎金發放，一次性獎金除以12的商數不過500，適用5%的稅率，顯然后者節稅。也就是說，在這一區間，要將稅率控制在5%以內，所以選擇的方案是每月2500元，一次性獎金0—6000元。

第四區間：36000—54000元/年收入

在第三個區間每月2500元，一次性獎金6000元的基礎上，年收入又增加了0—18000元，增加部分作為工薪發放適用10%的稅率，增加部分無論拿出多少作為一次性獎金發放，加上原來的獎金6000，商數已過500，獎金要全數按10%繳個人所得稅，原來的6000元獎金適用稅率會從原來的5%，上升到10%，顯然稅負增加，所以在這一區間，增加的年收入0—18000元作為月薪發放可節稅，所以這一區間方案是每月2500—4000元，一次性獎金6000元。

第五區間：54000—59496元/年收入

在第四區間每月4000元，一次性獎金6000元的基礎上，根據納稅無差別點的原理，每年新增的5496元以月薪的形式發放，適用15%的稅率，以一次性獎金的形式發放適用10%的稅率，但卻是以放棄原獎金6000元的5%稅率為代價，從節稅角度，得到新的拐點59496元，年收入在54000—59496元，月薪4000—4458元，一次性獎金6000元可以節稅。

第六區間：59496—72000元/年收入

年收入超過納稅無差別點59496元，可以重新考慮分配方案，在年收入54000元以上的部分，以月薪發放的15%稅率，將成為加重稅負的主要原因，如果以一次獎金發放，全部適用10%的稅率，雖然是以放棄原獎金6000元的低稅率5%為代價，但是會帶來總體稅負的降低。所以這一區間的設計是每月月薪4000元，其余為一次性獎金。

根據同樣的推理，可以得出其他各區間的節稅設計。將前12個區間的節稅設計及個人所得稅的計算匯入上頁表1。

四、工薪與一次性獎金設計的節稅效果

在表1中，一區間與二區間、四區間與五區間、七區間與八區間、十區間與十一區間的設計方案相同，因此，表1中的12個區間就形成了8種節稅設計。在實踐中，存在工薪偏高獎金偏低或者獎金偏高工薪偏低現象，從節稅的角度看，這些都是不可取的。以個人收入全部按月薪形式取得為例，其所負擔的個人所得稅與節稅方案的稅負相比，其節稅效果如上頁表2。

從表2的比較可以看出，在收入的不同區間有不同程度的節稅，總收入越高，節稅額越大，越應該進行節稅設計。根據月薪與一次性獎金的的納稅規律所做的節稅設計可以在實踐中廣泛運用。交納個人所得稅的單位可以根據職工年收入所屬的區間，選擇相應的設計方案。職工收入差別較小的單位，可在一個或幾個較少的區間內作出選擇；對于職工收入差別較大的單位，則要區分不同的職工收入，分別對應多個不同的收入區間，尋找相應的方案；對于職工收入不確定的企業，采用這一設計之前要合理估計職工收入，再按估計的收入所對應的區間尋找設計方案，而納稅風險的大小與估計的準確性成反比。

【主要參考文獻】

［1］中華人民共和國個人所得稅法（中華人民共和國主席令第44號）.

［2］國家稅務總局關于調整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知（國稅發［2005］9號）.