獨(dú)家原創(chuàng):基于新企業(yè)所得稅法下的納稅籌劃探析

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【摘要】2008年1月1日起開始施行的《企業(yè)所得稅法》在納稅人的確認(rèn)、稅前扣除、稅收優(yōu)惠項(xiàng)目等多方面進(jìn)行了調(diào)整。企業(yè)可以結(jié)合戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)和自身經(jīng)營(yíng)管理特點(diǎn),通過選擇投資地點(diǎn)、改變企業(yè)組織形式、利用稅收優(yōu)惠、采用合適的存貨計(jì)價(jià)方法等進(jìn)行納稅籌劃。

【關(guān)鍵詞】新企業(yè)所得稅法納稅籌劃費(fèi)用支出

新《企業(yè)所得稅法》已于2008年1月1日起開始施行。新的企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例在納稅人的確認(rèn)、稅率的確定、收入的確認(rèn)、稅前扣除項(xiàng)目、稅收優(yōu)惠、源泉扣繳等諸多方面進(jìn)行了大量調(diào)整。由于企業(yè)所得稅的輕重、多少,直接影響稅后凈利潤(rùn)的形成,關(guān)系到企業(yè)的切身利益,因此,如何把握新的稅制,結(jié)合戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)和自身經(jīng)營(yíng)管理特點(diǎn),有針對(duì)性地調(diào)整各種涉稅行為,依法、有效地降低納稅成本,以謀求自身的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì),是眾多企業(yè)共同關(guān)注的問題。本文基于新企業(yè)所得稅法及其實(shí)施細(xì)則的頒布實(shí)施對(duì)此問題作些探討。

一、企業(yè)形式的納稅籌劃

新稅法規(guī)定,不具備法人資格的機(jī)構(gòu)不是獨(dú)立納稅人,應(yīng)匯總納稅。企業(yè)可以充分利用這一規(guī)定,把設(shè)立在各地的子公司改成分公司,使其失去獨(dú)立納稅人資格,就可由總公司匯總納稅。這樣各分公司之間的收入、成本費(fèi)用可以相互彌補(bǔ),均衡分?jǐn)?避免出現(xiàn)各分公司稅負(fù)嚴(yán)重不均的現(xiàn)象,使整個(gè)企業(yè)集團(tuán)實(shí)現(xiàn)利益最大化。

例如：A公司所得稅稅率為25%。2009年1月擬投資設(shè)立回收期3年以上的公司B，預(yù)測(cè)B公司當(dāng)年虧損600萬元。若A公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)800萬元，現(xiàn)有兩個(gè)投資方案可供選擇：一是設(shè)立全資子公司；二是設(shè)立分公司（假設(shè)不存在其他納稅調(diào)整事項(xiàng)）。則兩種不同的企業(yè)組織形式，稅負(fù)截然不同。

若選擇方案一，即設(shè)立全資子公司，子公司當(dāng)年虧損不繳納企業(yè)所得稅，其虧損可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度，用以后年度利潤(rùn)彌補(bǔ)。A公司應(yīng)納企業(yè)所得稅200萬元（800×25%）。公司總體稅負(fù)為200萬元。

若選擇方案二，即設(shè)立分公司，可以合并納稅，則A公司應(yīng)納企業(yè)所得稅為50萬元（[800-600）×25%]。

可見，設(shè)立分公司可節(jié)稅150萬元。

二、收入的籌劃

銷售貨物收入或提供勞務(wù)收入，是企業(yè)最基本的收入來源。一般來說，選擇合理的收入結(jié)算方式，控制收入確認(rèn)的時(shí)間，可以實(shí)現(xiàn)延緩納稅的效果。推遲銷售商品收入的實(shí)現(xiàn)是收入納稅籌劃的重點(diǎn)。稅法規(guī)定，采取賒銷和分期收款結(jié)算方式的，銷售收入確認(rèn)時(shí)間為合同約定的收款日期的當(dāng)天；委托代銷商品銷售在受托方寄回代銷清單時(shí)確認(rèn)收入。企業(yè)可以選用以上銷售方式來推遲銷售收入的實(shí)現(xiàn)。但是，應(yīng)用中一定要注意：賒銷或分期收款銷售必須訂有協(xié)議，協(xié)議中必須訂明每次收款日期和金額，同時(shí)，注意控制風(fēng)險(xiǎn)，確保企業(yè)的收入能夠安全地收回。另外，對(duì)于臨近年終所發(fā)生的銷售收入，在稅法允許的范圍內(nèi)，可將收入推遲致下年確認(rèn)，延遲繳納企業(yè)所得稅，增加企業(yè)資金周轉(zhuǎn)的空間。

三、工資、薪金的納稅籌劃

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金,準(zhǔn)予扣除。這意味著取消了多年的內(nèi)資企業(yè)計(jì)稅工資制度,減輕了內(nèi)資企業(yè)的負(fù)擔(dān)。新稅法規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的合理的工資薪金，準(zhǔn)予扣除。同時(shí)規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的不超過工資薪金總額14％的職工福利費(fèi)、2.5%以內(nèi)職工教育經(jīng)費(fèi)及2%以內(nèi)工會(huì)經(jīng)費(fèi)（簡(jiǎn)稱三費(fèi)），準(zhǔn)予扣除。因此，企業(yè)可通過提高職工工資水平、增加職工福利、加大職工培訓(xùn)等，來達(dá)到減稅的目的。但應(yīng)用中要注意，以上支出均為當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的，若企業(yè)推遲發(fā)放工資或只計(jì)提“三費(fèi)”而未實(shí)際支出，均不得扣除。

例如：甲企業(yè)2008年利潤(rùn)為56萬元（假設(shè)無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)）

經(jīng)查全年應(yīng)發(fā)工資為72萬元，其中12月份工資為14萬元，尚未發(fā)放，則2008年度應(yīng)稅所得稅為17.5萬元[(56+14)×25%]。若企業(yè)在12月份按時(shí)發(fā)放了工資，則應(yīng)納所得稅為14萬元（56×25%）。可節(jié)稅3.5萬元。

四、固定資產(chǎn)折舊的納稅籌劃

固定資產(chǎn)的折舊方法主要有平均年限法、工作量法、加速折舊法（包括雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法）。在這三種方法中，加速折舊法可以使前期多提折舊，后期少提折舊。新稅法規(guī)定，企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。適用這一規(guī)定的固定資產(chǎn)包括：一是由于技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)；二是常年處于強(qiáng)震動(dòng)、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。企業(yè)可充分利用這一政策，依法申請(qǐng)縮短折舊年限或加速折舊，增加折舊資金的貨幣時(shí)間價(jià)值。

例如:某企業(yè)有一臺(tái)機(jī)器設(shè)備,原值為60000元,殘值按原值的5%估計(jì),如果按直線折舊法計(jì)提折舊,五年內(nèi)提完,每年的折舊額相同,均為11400元。如果按加速折舊法(年數(shù)總和法)計(jì)提折舊,折舊年限也是五年,第一年折舊額為19000元,第二年折舊額為15200元,第三年折舊額為11400元,第四年為7600元,最后一年為3800元。如果該企業(yè)正在享受稅收優(yōu)惠期間,就應(yīng)采用直線法計(jì)提折舊,使該期間的折舊費(fèi)用最低,達(dá)到節(jié)稅的目的。如果企業(yè)沒有享受稅收優(yōu)惠,就應(yīng)采用加速折舊法計(jì)提折舊,延緩應(yīng)納稅額的支付。

五、存貨計(jì)價(jià)方法的納稅籌劃

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,對(duì)存貨的核算不允許采用后進(jìn)先出法,可以采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。選擇不同的計(jì)價(jià)方法,對(duì)企業(yè)成本、利潤(rùn)及納稅金額的影響是不同的。企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身實(shí)際情況和市場(chǎng)狀況來選擇不同的計(jì)價(jià)方法。例如：在物價(jià)持續(xù)下跌的情況下,應(yīng)采用先進(jìn)先出法,這樣可使期末存貨成本降低,本期銷貨成本增加,使利潤(rùn)減少,減少應(yīng)納稅所得額,進(jìn)而達(dá)到延期納稅的目的。在市場(chǎng)價(jià)格持續(xù)上漲時(shí),企業(yè)應(yīng)該采用加權(quán)平均法。因?yàn)椴捎眉訖?quán)平均法,銷售成本中包含后期進(jìn)貨的部分成本,金額較高,可將利潤(rùn)遞延到以后年度,從

六、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的稅收籌劃

新《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定,業(yè)務(wù)招待費(fèi)按實(shí)際發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的0.5%。廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)不超過銷售收入的15%,超過部分,準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。對(duì)此,企業(yè)應(yīng)做好業(yè)務(wù)招待費(fèi)的納稅籌劃,可以將業(yè)務(wù)招待費(fèi)轉(zhuǎn)為廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、辦公費(fèi)用、差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)等支出項(xiàng)目,這樣可以合理調(diào)節(jié)費(fèi)用,達(dá)到節(jié)稅的目的。

七、企業(yè)稅收籌劃應(yīng)注意的問題

稅務(wù)籌劃不但與企業(yè)管理各項(xiàng)活動(dòng)相關(guān)，還與政府、稅務(wù)機(jī)關(guān)以及相關(guān)組織密切相關(guān)。因此，為充分發(fā)揮稅務(wù)籌劃在現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的的作用，促進(jìn)企業(yè)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，企業(yè)在稅務(wù)籌劃中應(yīng)注意以下問題:

1、因地制宜、因時(shí)制宜籌劃。企業(yè)的納稅籌劃需要與國(guó)家稅收法律法規(guī)、企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略和業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)決策相二致。隨著我國(guó)改革開放深人，我國(guó)稅收制度正在不斷完善，企業(yè)財(cái)務(wù)人員要加強(qiáng)與當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)交流和溝通，注重稅收籌劃的時(shí)效性、地域性政策，以便及時(shí)調(diào)整企業(yè)稅務(wù)籌劃方案，降低企業(yè)稅務(wù)損失風(fēng)險(xiǎn)。

2、依法籌劃。企業(yè)所得稅的籌劃必須在稅法許可的范圍內(nèi)進(jìn)行，不得與稅法規(guī)定相抵觸。納稅籌劃的措施與手段必須在合法的范圍內(nèi)進(jìn)行，不得采取隱瞞收入、擴(kuò)大支出、轉(zhuǎn)移財(cái)務(wù)等違法手段，否則，即為偷稅。

3、事先籌劃。納稅籌劃必須在涉稅經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生之前，預(yù)先對(duì)其進(jìn)行計(jì)劃、決策，以達(dá)到減少稅賦、獲取節(jié)稅利益的目的。由于納稅行為相對(duì)于經(jīng)濟(jì)行為而言，具有滯后性，如企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)需要計(jì)算應(yīng)納所得稅時(shí)，才想方設(shè)法采取措施規(guī)避和減輕納稅義務(wù)，就為時(shí)已晚了。納稅義務(wù)發(fā)生后的任何籌劃行為都屬于偷稅。

4、整體籌劃。企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，不應(yīng)當(dāng)把降低稅負(fù)作為籌劃的唯一目標(biāo)，而應(yīng)當(dāng)立足企業(yè)整體利益，以企業(yè)價(jià)值的長(zhǎng)期最大化為納稅籌劃的總體目標(biāo)。企業(yè)不應(yīng)只著眼于企業(yè)所得稅稅負(fù)的降低，而應(yīng)當(dāng)將籌劃方案對(duì)不同稅種如增值稅、消費(fèi)稅等的影響綜合加以分析。由于不同稅種之間存在著相互的聯(lián)系，某一種稅少繳了，另一種稅就有可能多繳，從而會(huì)抵消一部分稅負(fù)減少額，甚至加重整體稅負(fù)。

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